Ухвала суду № 30224176, 21.03.2013, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 березня 2013 року Справа № 997/13

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Затолочного В.С.,

суддів Качмара В.Я., Мікули О.І.,

з участю секретаря судового засідання Билень Н.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м.Львові Державної податкової служби на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06.12.2012 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Кредобанк» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби про скасування наказу та податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство «Кредобанк» (далі - Позивач, ПАТ «Кредобанк») звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби (далі - Відповідач, СДПІ ВПП у м. Львові) про скасування наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Позивача.

В подальшому ПАТ «Кредобанк» збільшило позовні вимоги, додатково вимагаючи скасування податкових повідомлень-рішень.

Позов обґрунтований тим, що 13.08.2012 Відповідачем прийнято наказ № 134 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПАТ «Кредобанк». На думку Позивача даний наказ є незаконним, оскільки відсутні правові підстави для проведення перевірки. Зокрема, в даному наказі зазначено, що ПАТ «Кредобанк» не надав документи на запити СДПІ ВПП у м. Львові і, крім того, декларував від'ємне значення як результату розрахунку об'єкта оподаткування з податку на прибуток протягом чотирьох послідовних податкових періодів. Проте Відповідач не врахував, що на всі запити СДПІ ВПП у м. Львові Позивачем надавалися відповіді, а такої підстави для позапланової перевірки як декларування від'ємного значення як результату розрахунку об'єкта оподаткування з податку на прибуток протягом чотирьох місяців законодавством не передбачено. 24.09.2012 року у зв'язку з порушеннями, виявленими в ході перевірки, проведеної на підставі оскаржуваного наказу, Відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000030850/10361 і № 0000020850/10358. Даними повідомленнями-рішеннями зменшено суму від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток на 1689529658 грн. та збільшено суму грошового зобов'язання банку за податком на прибуток на 62908909 грн. На думку Відповідача, завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування відбулось в результаті укладення нікчемних договорів відступлення права вимоги з фізичними та юридичними особами, а також визнання витрат за договорами факторингу, укладеними ПАТ «Кредобанк» з Товариством з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «Приватні інвестиції» (далі - ТОВ «ФК «Приватні інвестиції»), як з пов'язаною особою, відповідно до підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в сумі доходів, отриманих від такого продажу/обміну. Податкові повідомлення-рішення, на думку Позивача, є незаконними, оскільки органом державної податкової служби без достатніх на те правових підстав кваліфіковано договори відступлення права вимоги як договори факторингу, та, як наслідок, зроблено неправильний висновок про нікчемність таких договорів. Крім того, Позивач вважає, що Відповідач неправомірно при оподаткуванні операцій з факторингу застосував норми підпункту 153.2.6 пункту153.2 статті 153 ПК України.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 06.12.2012 року позов задоволено частково, визнані протиправними та скасовані оскаржувані податкові повідомлення-рішення, в задоволенні інших позовних вимог відмовлено.

Дане судове рішення обґрунтоване тим, що Відповідачем не доведено нікчемності договорів відступлення права вимоги, а також, що положення підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 152 ПК України щодо особливостей оподаткування операцій факторингу, які відбулися між Позивачем та ТОВ «ФК « Приватні інвестиції», не розповсюджуються.

Відповідач, не погодившись з вказаним судовим рішенням, оскаржив його в апеляційному порядку, зазначивши у скарзі, що укладені між ПАТ «Кредобанк» та фізичними і юридичними особами договори відступлення права вимоги є за своєю суттю договорами факторингу. Такі договори не могли бути укладені Позивачем з фізичними і юридичними особами, які не є фінансовими або банківськими установами та особами, які мають право здійснювати факторингові операції. Тому ці договори суперечать інтересам держави і суспільства, оскільки на їх підставі Позивачем незаконно сформовані витрати операційної діяльності, а тому є нікчемними. Крім того, безпідставним є висновок суду про нерозповсюдження на операції факторингу між Позивачем та ТОВ «ФК «Приватні інвестиції» положень підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України. Дані операції, які відбулися між пов'язаними особами, є по суті договором купівлі-продажу майнового права, а не наданням послуг з боку фактора (ТОВ «ФК «Приватні інвестиції») клієнту (ПАТ «Кредобанк»), як про це зазначено в оскаржуваному судовому рішенні. Тому і підстав для оподаткування таких операцій за правилами, визначеними пунктом 153.5 статті 153 ПК України, що зробив Позивач, немає. Тому Відповідач просить скасувати постанову від 06.12.2012 року і ухвалити нове рішення, яким повністю відмовити в задоволенні позову.

Вислухавши суддю-доповідача, представника Відповідача, який просить задовольнити апеляційну скаргу, представників Позивача, які просять в задоволенні апеляційної скарги відмовити, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що 13.08.2012 року СДПІ ВПП у м. Львові прийнято наказ № 134, яким призначено проведення документальної позапланової перевірки ПАТ «Кредобанк».

За результатами виїзної позапланової перевірки Позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків під час здійснення окремих операцій відступлення прав вимоги (факторингу) за період з 01.10.2011 року по 31.03.2012 року СДПІ ВПП у м. Львові складено акт від 10.09.2012 року № 751/35-00/09807862 та прийняті податкові повідомлення-рішення від 24.09.2012 року:

- за № 0000020850/10358, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 62908909 грн. 00 коп., в тому числі за основним платежем - 62896372 грн. 00 коп. та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 12537 грн. 00 коп.;

- за № 0000030850/10361, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1689529658 грн. 00 коп.

Як вбачається з висновків акта від 10.09.2012 року, перевіркою встановлено порушення п. 138.1 ст. 138, підп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138, підп. 153.2.6 п. 153.2, п. 153.5 ст. 153 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 62896372 грн. 00 коп. та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток в сумі 1689529658 грн. 00 коп.

Вірно встановивши обставини справи, суд першої інстанції правильно застосував до правовідносин між сторонами відповідні їм норми матеріального права.

Так, щодо доводів апеляційної скарги про порушення судом першої інстанції норм права при вирішенні питання про правомірність податкових повідомлень-рішень по операціях між ПАТ «Кредобанк» та ТОВ «ФК Приватні інвестиції», суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів. Зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (стаття 1 ПК України).

Порядок обчислення і сплати податку на прибуток підприємств визначається нормами розділу III Податкового кодексу України.

Згідно статті 134 ПК України, об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду.

Згідно статті 135 ПК України, яка встановлює порядок визначення доходів та їх склад, доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються з доходу від операційної діяльності та інших доходів.

Пункт 135.4 даної статті дає визначення доходу від операційної діяльності, який складається з:

1) доходу від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг (підпункт 135.4.1.);

2) доходу банківських установ, до якого включаються, зокрема доходи від відступлення права вимоги боргу третьої особи або виконання вимоги боржником (факторингу) згідно з пунктом 153.5 статті 153 цього Кодексу (підпункт «Е» підпункту 135.4.2).

Суд апеляційної інстанції вважає, що ПК України в розділі ІІІ чітко розмежовує операції по реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг та відступлення права вимоги (факторингу).

Такий висновок підтверджує також стаття 153 ПК України - «Оподаткування операцій особливого виду», пункт 153.5 якої регулює оподаткування операцій з відступлення права вимоги.

Згідно абзацу другого, пункту 153.5, з метою оподаткування платник податку веде облік фінансових результатів операцій від проведення операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов'язань у грошовій формі за поставлені товари, виконані роботи чи надані послуги третьої особи, зобов'язань за фінансовими кредитами, а також за іншими цивільно-правовими договорами.

Саме передбачена вказаним пунктом операція з «продажу права вимоги зобов'язань за фінансовими кредитами» і має місце у спірних правовідносинах.

При прийнятті оскаржуваних рішень Відповідач посилався на абзац другий пункту 153.2.6 статті 153 ПК України, згідно якого, витрати, понесені у зв'язку з продажем/обміном товарів, виконанням робіт, наданням послуг пов'язаним з таким платником податку особам або за операціями з давальницькою сировиною, визнаються в розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу/обміну.

Відповідно до підпункту 14.1.202 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Відповідно до пункту 14.1.203 статті 14 ПК України, продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об'єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об'єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об'єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності.

Відповідно до підпункту 14.1.255 статті 14 ПК України, відступлення права вимоги - операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.

Отже, в контексті застосування норм ПК України, законодавець відокремлює поняття «відступлення права вимоги» від загального поняття продажу/обміну товарів, виконання робіт, надання послуг та в подальшому визначає спеціальні норми ПК України, які регулюють порядок формування доходів та витрат при здійсненні операцій з продажу права вимоги.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу (пункт 2 статті 5 ПК України). Зважаючи на те, що ПК України містить власні поняття, що стосуються спірних правовідносин, суд не бере до уваги посилання Відповідача на інші нормативно-правові акти.

Податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу (стаття 4 ПК України).

Підсумовуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що системний аналіз положень ПК України свідчить, що на операції з відступлення права вимоги (факторингу) як на операцію особливого виду (в розумінні ПК України), не поширюються норми абзацу другого пункту 153.2.6 статті 153 ПК України.

Крім того, слід звернути увагу на суперечність висновків Відповідача.

Приймаючи оскаржувані рішення, Відповідач посилався на абзац другий пункту 153.2.6 статті 153 ПК України, згідно якого, витрати, понесені у зв'язку з продажем/обміном товарів, виконанням робіт, наданням послуг пов'язаним з таким платником податку особам або за операціями з давальницькою сировиною, визнаються в розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу/обміну.

Договір факторингу за своєю правовою природою, як вбачається зі змісту ст.1077 ЦК України, п.11 ч.1 ст.4 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг», Розпорядження Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 3 квітня 2009 року №231 «Про віднесення операцій з фінансовими активами до фінансових послуг» (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 23 квітня 2009 року за №373/16389), є договором про надання фінансових послуг, згідно якого одна сторона (фактор) передає або зобов'язується передати грошові кошти в розпорядження другої сторони (клієнта) за плату (у будь-який передбачений договором спосіб), а клієнт відступає або зобов'язується відступити факторові своє право грошової вимоги до третьої особи (боржника).

Отже, саме фактор, в даному випадку, надає послугу - передає кошти в розпорядження другої сторони.

Фактором по згаданих договорах факторингу виступає Товариство з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «Приватні інвестиції», а клієнтом - Позивач, який відступає право грошової вимоги.

Оскільки абзац 2 підп.153.2.6 п.153.2 ст.153 ПК України покликаний врегульовувати розмір витрат пов'язаних осіб у зв'язку з наданням фінансових послуг, які, в даному випадку, надавались контрагентом Позивача, орган державної податкової служби без достатніх на те правових підстав застосував положення згаданого абзацу до позивача, який не надавав послуги, а відтак, не ніс по них витрат.

Щодо доводів апеляційної скарги про порушення судом першої інстанції норм права при вирішенні питання про правомірність податкових повідомлень-рішень по фіктивних правочинах, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

В акті перевірки зазначено, що Позивачем в порушення п. 138.1 ст. 138 та п. 153.5 ст. 153 ПК України завищено інші витрати, прямо пов'язані зі здійсненням банківських операцій на суму заборгованості, відображеної філією по договорам переведення права вимоги, які по своїй економічній суті є факторинговими договорами та укладені з фізичними та юридичними особами, які не є фінансовими установами та не можуть надавати фінансові послуги.

Як вбачається зі змісту ст.ст. 512, 656, 1077 ЦК України, 350 ГК України, законодавцем розмежовуються два види правочинів, предметом яких є відступлення права вимоги, а саме: договори факторингу та правочини з відступлення права вимоги.

При цьому, відступлення права вимоги є більш ширшим поняттям ніж факторинг, особливістю якого є суб'єктний склад та предмет - взамін права вимоги клієнт отримує послугу, що полягає в передачі грошових коштів у розпорядження.

У відповідності до вимог ст. 627 ЦК України, відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

З врахуванням наведеного, позивач був вільним у виборі контрагента та визначенні умов договору, оскільки законодавством не встановлено обмежень чи заборон, які стосуються укладення банком правочинів з відступлення права вимоги.

Щодо доводів апеляційної скарги про нікчемність договорів Позивача з контрагентами, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Згідно статті 204 Цивільного кодексу України, правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

Згідно частини 2 статті 215 Цивільного кодексу України недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.

Одним з таких правочинів відповідно до статті 228 Цивільного кодексу України є правочин, який порушує публічний порядок. Зокрема, згідно частини 1 вказаної статті правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.

Пленум Верховного Суду України в пункті 18 постанови «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними» від 6 листопада 2009 року № 9 зазначає, що такими є правочини, що посягають на суспільні, економічні та соціальні основи держави, зокрема: правочини, спрямовані на використання всупереч закону комунальної, державної або приватної власності; правочини, спрямовані на незаконне відчуження або незаконне володіння, користування, розпорядження об'єктами права власності українського народу - землею як основним національним багатством, що перебуває під особливою охороною держави, її надрами, іншими природними ресурсами (стаття 14 Конституції України); правочини щодо відчуження викраденого майна; правочини, що порушують правовий режим вилучених з обігу або обмежених в обігу об'єктів цивільного права тощо.

Усі інші правочини, спрямовані на порушення інших об'єктів права, передбачені іншими нормами публічного права, не є такими, що порушують публічний порядок.

Суд апеляційної інстанції, вивчивши матеріали справи, дійшов висновку, що договори між Позивачем та його контрагентами за своїм змістом не спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним, відповідно не є нікчемними.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, судом першої інстанції зроблено правильний висновок про те, що не знайшли свого підтвердження доводи Відповідача про порушення Позивачем п.138.1 ст.138, підп.138.1.1 п.138.1 ст.138, підп.153.2.6 п.153.2, п.153.5 ст.153 ПК України.

Доводи апеляційної скарги не відповідають законодавству України та не можуть бути підставою для її задоволення.

З огляду на викладене, постанова суду першої інстанції відповідає обставинам справи, наявним в ній доказам, прийнята з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для її скасування колегія суддів не знаходить.

Керуючись ст.ст. 160 ч. 3, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, апеляційний суд -

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Львові Державної податкової служби України залишити без задоволення.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06.12.2012 року у справі № 2а-7912/12/1370 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя В.С. Затолочний

Судді В.Я. Качмар

О.І. Мікула

Повний текст виготовлено 25.03.2013 року