Постанова № 9664222, 16.02.2010, Харківський апеляційний адміністративний суд

ХАРКІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

61064, м.Харків, вул.Володарського, 46 (1 корпус)

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 лютого 2010 р. Справа № 2-а-30092/08/2070

Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

головуючого судді - Бенедик А.П.

суддів: Кононенко З.О.

Калиновського В.А.

за участю секретаря

судового засідання Верман А.М., Лаби О.П.

представника позивача Літвінцевої О.О.,Межової К.П.

представника відповідача Сімонова А.А.,Леонової Т.О.,Лазаренко І.В.

прокурора Гур " єва,Гопак Е.М.,Грущак Т.М.,Якубишина В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду у м. Харкові адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової інспекції у Фрунзенському районі м. Харкова на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 30.04.2009 р. по справі

№ 2-а-30092/08/2070

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ВентТехСервіс"

до Державної податкової інспекції у Фрунзенському районі м. Харкова

за участю: прокуратури Фрунзенського району м. Харкова

про визнання податкового повідомлення-рішення недійсним,

ВСТАНОВИЛА:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «ВентТехСервіс, звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому з урахуванням уточнених позовних вимог, просив визнати нечинними податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Фрунзенському районі м. Харкова від 02.07.2008 р. № 0001322302/0, від 10.09.2008 р. № 0001322302/1, від 14.11.2008 р. № 0001322302/2, від 02.07.2008 р. № 0001312302/0, від 10.09.2008 р. № 0001312302/1, від 14.11.2008 р. № 0001312302/2.

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач посилався на відсутність з його боку порушень норм податкового законодавства, а, відповідно, спірні податкові повідомлення-рішення, на його думку, є незаконними. Позивач зазначив, що не погоджується з висновками податкового органу про порушення п.7.2.7 п.7.2 ст.7, п.11.5 ст. 11 Закону України «Про податок на додану вартість» 168/97-ВР від 03.04.1997 року, оскільки при митному оформленні товарів він виступає як імпортер і сплачує ПДВ відповідно до вимог, встановлених п.п.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість». Позивач вважає, що відповідно до п.п.7.5.2 п.7.5 ст.7 даного Закону, має право на податковий кредит, підтверджений вантажно-митними деклараціями. Крім цього, позивач вважає, що скориставшись приписами п.11.5 ст.11 Закону України «Про податок на додану вартість», підприємство правомірно видавало прості векселі на суму податку на додану вартість на імпорт товарів.

Також, на думку позивача, контролюючим органом неправомірно встановлено порушення п.п.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки ТОВ «ВентТехСервіс» вважає, що має право на сформований податковий кредит по комісійним винагородам відповідно до положень діючого законодавства. Висновки контролюючого органу відносно виключення зі складу податкового кредиту суми 366 666, 67 грн., як такої, що не використовуються у господарської діяльності, позивач вважає помилковими та такими, що не відповідають нормам діючого законодавства.

Також позивач не погодився з висновками контролюючого органу стосовно порушення ним положень п.п.4.1.1 п.4.1 ст.4, п.п.11.3.1 п.11.3 ст.11, п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5, п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5, п.п.5.2.5 п.5.2 ст.5, п.п.11.2.3 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 року N 334/94-ВР (зі змінами та доповненнями). На думку позивача, ДПІ у Фрунзенському районі м. Харкова необґрунтовано вважає, що продаж товарів без отримання прибутку свідчить про те, що укладені ТОВ «ВентТехСервіс» договори комісії не були спрямовані на отримання прибутку та є нікчемними, внаслідок чого відповідач неправомірно позбавляє підприємство права включити до валових витрат суму комісійної винагороди за такими договорами.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 30.04.2009 р. адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю „ВентТехСервіс" задоволено.

Визнано нечинними податкові повідомлення-рішення ДПІ у Фрунзенському районі м.Харкова № 0001322302/0 від 02.07.2008 р., № 0001322302/1 від 10.09.2008 р., № 0001322302/2 від 14.11.2008р. про визначення суми податкового зобов'язання по податку на додану вартість у загальному розмірі 6 953 230,50 грн., у тому числі за основним платежем - 4 635 487,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 2 317 743,50 грн.

Визнано нечинними податкові повідомлення рішення ДПІ у Фрунзенському районі м.Харкова № 0001312302/0 від 02.07.2008 р., № 0001312302/1 від 10.09.2008 р., № 0001312302/2 від 14.11.2008 р. про визначення суми податкового зобов'язання по податку на прибуток у загальному розмірі 4 803 888.20 грн., у тому числі за основним платежем - 2 428 647,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 2 375 241,20 грн.

Стягнуто з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю „ВентТехСервіс", код 31060630, державне мито у розмірі 3,40 грн.

Відповідач, Державна податкова інспекція у Фрунзенському районі м. Харкова, не погодившись із судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 30.04.2009 р. та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на прийняття оскаржуваної постанови з порушенням норм матеріального та процесуального права, а саме: п.4.7, п.4.8 ст.4, п.п. 7.2.7 ст.7, п.11.5 ст. 11 Закону України «Про податок на додану вартість», п.п.1.20.8 п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»,

ст. ст. 215, 216, 1013 ч.3 ЦК України, п.3 ст. 163 КАС України, а також на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційній скарзі.

Позивач надав письмові заперечення на апеляційну скаргу, в яких, посилаючись на обґрунтованість та обєктивність рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу відповідача - без задоволення.

Представники відповідача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції підтримали апеляційну скаргу, просили задовольнити її, посилаючись на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційній скарзі.

Представники позивача, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просили залишити його без змін, а апеляційну скаргу відповідача - без задоволення.

Представники прокуратури Фрунзенського району м. Харкова підтримали апеляційну скаргу відповідача та просили задовольнити її у повному обсязі.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників позивача, представників відповідача, представників прокуратури, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши письмові докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що працівниками ДПІ у Фрунзенському районі м. Харкова на підставі направлення № 266 від 05.05.2008 р. проведена виїзна планова документальна перевірка фінансово-господарської діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «ВентТехСервіс» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2007 року по 31.12.2007 року.

За результатами даної перевірки складено акт № 1585/23-212/31060630 від 19.06.2008 р., згідно якого під час перевірки встановлено порушення ТОВ «ВентТехСервіс» п.п.7.2.7 п.7.2 ст.7, п. 11.5 ст. 11 Закону України «Про податок на додану вартість» (т.1, а.с.80-181).

На підставі акту перевірки № 1585/23-212/31060630 від 19.06.2008 р., ДПІ у Фрунзенському районі м. Харкова прийняті податкові повідомлення-рішення №0001322302/0 та №0001312302/0 від 02.07.2008 р., згідно яких ТОВ «ВентТехСервіс» відповідно донараховані податкові зобов'язання по податку на прибуток у розмірі 4 803 888,20 грн. (в т.ч. за основним платежем - 2 428 647,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 2 375 241,20 грн.) та по податку на додану вартість у розмірі 6 953 230,50 грн. (в т.ч. за основним платежем - 4 635 487,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 2 317 743,50 грн., т.1, а.с. 6-7).

Не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями - рішеннями, ТОВ «ВентТехСервіс», відповідно до п.5.2 ст.5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами й державними цільовими фондами» від 21.12.2000р. № 2181-III (зі змінами й доповненнями), здійснило процедуру апеляційного узгодження вказаних податкових зобов'язань.

За результатам розгляду первинної скарги ТОВ «ВентТехСервіс» від 11.07.2008 р. № 35, ДПІ у Фрунзенському районі м. Харкова рішенням від 10.09.2008 р. № 16052/10/25-013 залишила податкові повідомлення - рішення № 0001322302/0 і № 0001312302/0 від 02.07.2008р. без змін та, відповідно до Порядку направлення органами державної податкової служби України податкових повідомлень платникам податків, затвердженого наказом ДПА України 21.06.2001 р. № 253 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 06.07.2001р. за № 567/5758), платнику податків направлені податкові повідомлення-рішення від 10.09.08р. № 0001322302/1 та № 0001312302/1 (т.1, а.с.8-9).

Не погодившись з рішеннями ДПІ у Фрунзенському районі м. Харкова, 17.09.2008 р. ТОВ «ВентТехСервіс» подало до ДПА у Харківській області повторну скаргу № 106-вс.

Рішенням № 4668/10/25-103 від 11.11.2008р. ДПА у Харківській області залишило без змін рішення ДПІ у Фрунзенському районі м. Харкова від 10.09.2008 р. № 16052/10/25-013, прийнятого за результатами розгляду первинної скарги, а повторну скаргу ТОВ «ВентТехСервіе» без задоволення (т.1, а.с.10-15).

За результатами рішення ДПА у Харківській області № 4668/10/25-103 від 11.11.2008р., керівником ДПІ у Фрунзенському районі м. Харкова 10.12.2008 р. прийняті податкові повідомлення-рішення від 14.11.2008 р. № 0001322302/2 та № 0001312302/2 (т.1, а.с.34-35).

Підставою для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення щодо визначення позивачу суми податкового зобов'язання по податку на додану вартість у розмірі 4 635 487,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2 317 743,50 грн. є порушення п.п.7.2.7 п.7.2 ст.7, п. 11.5 ст. 11 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме: позивач зайво відносив до складу податкового кредиту за жовтень - грудень 2007 року суму по податку на додану вартість по товарам, імпортованим за договорами комісії з резидентами України. В даних договорах ТОВ «ВентТехСервіс» виступав комітентом власником товарно-матеріальних цінностей, які імпортуються на митну територію України. У цей же період за договорами комісії здійснювався імпорт вугілля кам'яного, тканин бавовняних, паперу для друку, крафт-паперу, поліетилену, каучуку синтетичного, прокату гарячекатаного, пряжі з хімічних, штучних, віскозних волокон, автозапчастин, плівки ПВХ, стрічкових конвеєрів для транспортування вантажів, каменів для заточування, органічного скла. Позивач, як власник товару, який ввозився на митну територію України, на всі поставки в рамках договорів комісії на придбання товарно-матеріальних цінностей видавав прості векселі на суму податку на додану вартість на імпорт з подальшим включенням їх до рядків 6, 19.1, 19,2, 12.2 декларацій з податку на додану вартість. ТОВ «ВентТехСервіс» отримувало податкові накладні, оформлені ПФ «Орнатус», ТОВ фірма «Тагіт», ПФ «Кібела», ПФ «Апія», в яких вказана номенклатура імпортованого товару, фактурна вартість та суми фактично не сплаченого комісіонерами податку на додану вартість при імпорті товарів, які включені до реєстрів отриманих податкових накладних та відображені у рядку 10.1 декларації з ПДВ. Також, позивачем до складу податкового кредиту включена сума ПДВ у розмірі 366 667,00 грн. (сплата комісійної винагороди) по здійсненим у липні - серпні 2007 року операціям з комісійної торгівлі, які не передбачають отримання прибутку, тобто позивач не мав наміру використовувати їх у власній господарській діяльності, що є порушенням п.п.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону «Про податок на додану вартість».

Також судом першої інстанції встановлено, що у період з жовтня - грудня 2007 року позивач імпортував товари за договорами комісії з резидентами України. В цих договорах ТОВ «ВентТехСервіс» виступало комітентом власником товарно-матеріальних цінностей, які імпортуються на митну територію України.

Задовольняючи позовні вимоги позивача, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність у відповідача підстав для визначення ТОВ «ВентТехСервіс» суми податкового зобов'язання по податку на додану вартість у загальному розмірі 6 953 230,50 грн. та по податку на прибуток у загальному розмірі 4 803 888,20 грн., внаслідок чого вважав податкові повідомлення-рішення ДПІ у Фрунзенському районі м.Харкова № 0001322302/0 від 02.07.2008р., № 0001322302/1 від 10.09.08р., № 0001322302/2 від 14.11.2008р. та № 0001312302/0 від 02.07.2008р., № 0001312302/1 від 10.09.08р., № 0001312302/2 від 14.11.2008р. протиправними і такими, що підлягають визнанню судом нечинними, оскільки прийняті з порушенням ч. 3 ст. 2 КАС України.

Суд першої також виходив з того, що відповідно до положень п.п. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закону № 168, датою виникнення податкових зобов'язань при імпорті є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті. Датою виникнення податкових зобов'язань при імпортуванні робіт (послуг) є дата списання коштів з розрахункового рахунку платника податків в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася першою.

Згідно п.п.7.5.2 п.7.5 ст.7 Закону № 168, датою виникнення права платника податку на податковий кредит для операцій із імпорту товарів (супутніх послуг) та по поставці послуг нерезидентом на митній території України вважається дата сплати податку по податкових зобов'язаннях, відповідно до п.п.7.3.6. п.7.3 ст.7 даного Закону.

Судом встановлено, що у період з жовтня - грудня 2007 року позивач імпортував товари за договорами комісії з резидентами України. В цих договорах ТОВ «ВентТехСервіс» виступало комітентом власником товарно-матеріальних цінностей, які імпортуються на митну територію України.

Суд дійшов висновку, що комісіонер, передаючи товар комітенту, збільшує податкове зобов'язання по ПДВ і передає податкову накладну комітенту відповідно до п.4.7 ст.4 Закону № 168. Оскільки вартість витрат комітента, пов'язаних з компенсацією витрат комісіонера на придбання товару збільшується, то комітент має повне право, відповідно до п.4.7 ст.4. Закону № 168, дану суму ПДВ віднести до складу податкового кредиту.

Суд посилався на те, що на кожному етапі руху товарів законодавцем виписана чітка імперативна норма для кожної із сторін по договору комісії - комітента й комісіонера: відповідно до п.п.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закону № 168 (податкове зобов'язання) і п.п.7.5.2 п.7.5 ст.7 даного Закону (податковий кредит) - митне оформлення товарів та передача товару від комісіонера комітенту (п.4.7 ст.4 Закону № 168).

Суд вважав необгрунтованими посилання відповідача, як на порушення позивачем положень п.п.7.2.7 п.7.2 ст.7, п.11.5 ст.11 Закону № 168, на те, що позивач, ТОВ «ВентТехСервіс», при отриманні податкових накладних, оформлених ПФ «Орнатус», ТОВ фірма «Тагіт», ПФ «Кібела» та ПФ «Апія», в яких була вказана номенклатура імпортованого товару, фактурна вартість та суми фактично не сплаченого комісіонерами податку на додану вартість при імпорті товарів, на суму податку на додану вартість, надавав митним органам прості векселі з подальшим включенням до Декларації з податку на додану вартість в рядках 6, 19.1, 19.2, 12.2, та не прийняв їх до уваги.

Суд вважав, що факт того, що комісіонеру компенсуються не тільки витрати по придбанню товарів, але й по оплаті податку на додану вартість, ніяким чином не позбавляє комітента права віднести цей ПДВ до складу податкового кредиту, оскільки у валові витрати ця частина компенсації, згідно п.п.5.3.3 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», дійсно не може бути включена.

Недоречним вважав суд посилання відповідача на порушення ТОВ «ВентТехСервіс» п.11.51 ст.11 Закону №168, оскільки законодавчі підстави видачі та погашення податкових векселів, що видаються на суму податку на додану вартість при імпорті товарів на митну територію України, встановлені положеннями п. 11.5 ст. 11 зазначеного Закону. Платники податку при імпорті товарів на митну територію України, за умови оформлення митної декларації, можуть за власним бажанням надавати органам митного контролю податковий вексель на суму податкового зобов'язання зі строком погашення на тридцятий календарний день з дня його поставки органу митного контролю.

З огляду на наведені обставини, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем, з урахуванням положень п.4.7 ст.4 Закону № 168, приписи п.11.5 ст.11 даного Закону були дотримані в повному обсязі.

Суд дійшов висновку, що відповідач не надав жодних обґрунтованих пояснень або доказів, які б свідчили про порушення позивачем податкового законодавства, та вважав, що позивачем правомірно сплачувався податок на додану вартість при митному оформленні товарів, відповідно до п.п.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закону № 168, і він має право на сформований податковий кредит, підтверджений вантажно - митною декларацією, відповідно до п.п.7.5.2 п.7.5 ст.7 Закону України №168; посилання відповідача на зайве віднесення до складу податкового кредиту за жовтень - грудень 2007 року суми ПДВ по товарам, імпортованим за договорами комісії з резидентам України, вважав необґрунтованим, оскільки воно не базується на нормах чинного законодавства.

Суд вважав хибними висновки відповідача про те, що до складу податкового кредиту позивачем була включена сума ПДВ у розмірі 366 667,00 грн. (сплата комісійної винагороди) по здійсненим у липні - серпні 2007 року по операціях з комісійної торгівлі, які не передбачають отримання прибутку, а також те, що ТОВ «ВентТехСервіс» не мало наміру використовувати зазначені операції у власній господарській діяльності, що є порушенням п.п.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону № 168.

При цьому, суд першої інстанції такий свій висновок мотивував тим, що, відповідно до положень п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону № 168, податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі, якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше, ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно п. 1.32 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства» господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що згідно Статуту позивача, ТОВ «ВентТехСервіс», продаж товарів, у тому числі і через посередників (комісіонерів), ним віднесено до основного виду своєї діяльності та при здійсненні таких операцій підприємство отримувало дохід. А, оскільки послуги комісіонера безпосередньо пов'язані з продажем товарів, що в свою чергу дозволяє отримувати підприємству дохід, то такі послуги, безумовно, пов'язані з господарською діяльністю позивача.

Суд не прийняв до уваги посилання відповідача на те, що збитковість операції не надає права на податковий кредит від отриманого збитку, вважаючи, що позивач саме від продажу товару отримав прибуток та при цьому на збут дійсно були понесені додаткові витрати.

Суд дійшов висновку, що відповідачем при проведенні перевірки діяльності позивача поверхово досліджені фінансові та бухгалтерські документи за перевіряємий період, дані яких свідчили саме про відсутність збитків у позивача. Суд вважав, що за умови більш уважного дослідження перевіряємих документів, відповідач мав би встановити, що ТОВ «ВентТехСервіс» не здійснювало збиткових операцій, оскільки отримувало дохід не тільки від торгівельних операцій, а й від операцій з цінними паперами (векселями), які в свою чергу отримувало від комісіонерів у якості розрахунків за реалізований товар.

При цьому суд вважав встановленим, що за період квітень-серпень 2007 року загальна сума отриманого від комісійних операцій прибутку позивачем склала 14 082 350 грн. (за рахунок реалізованої торгівельної націнки у сумі 1 882 950 грн., та додатково отриманого дисконту від векселів на суму 12 200 000 грн.). При зіставленні наведеної суми прибутку з витратами, які були понесені позивачем у якості комісійної винагороди у розмірі 13 333 333 грн., суд дійшов висновку про наявність прибутку у позивача по укладеним договорам та про помилковість висновків ДПІ у Фрунзенському районі м. Харкова щодо відсутності у позивача наміру використовувати їх у власній господарській діяльності.

Суд першої інстанції не погодився з висновками відповідача про те, що підставою для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення стосовно визначення позивачу суми податкового зобов'язання по податку на прибуток у розмірі 2 428 647,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2 375 241,2 грн., є порушення п.п.4.1.1 п.4.1 ст.4, п.п.11.3.1 п.11.3 ст.11, п.п.5.2.1 п.5.2, п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5, п.п.5.2.5 п.5.2 ст.5, п.п.11.2.3 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», які виникли внаслідок того, що ТОВ «ВентТехСервіс» від проведених фінансово-господарських операцій в рамках договорів комісії було отримано збиток, суму якого було включено до складу валових витрат; а також з тим, що на думку відповідача, ціна продажу товарів повинна покривати не тільки витрати на його придбання, але й компенсувати інші витрати, пов'язані зі здійсненням торгівельної діяльності. Суд критично оцінив посилання відповідач на ст.3 та ст.42 Господарського кодексу України (далі - ГК України) та п.1.32 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а також на те, що продаж товарів без одержання прибутку, тобто відсутність реального настання правових наслідків по укладеним комісійним угодам, є свідченням того, що дані угоди (правочини) не були укладені з метою одержання прибутку, а тому - є нікчемними.

При цьому суд першої інстанції посилався на ст. 215 Цивільного кодексу України, якою передбачено, що правочин є недійсним якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). Недійсність правочину означає, що дія, скоєна у вигляді правочину, не породжує юридичних наслідків, тобто не спричиняє за собою виникнення, зміни або припинення цивільних прав і обов'язків, окрім тих, які пов'язані з його недійсністю. Недійсний правочин є неправомірною юридичною дією. Підставою недійсності правочину є недотримання у момент здійснення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першої - третьою, п'ятої і шостої ст. 203 цього Кодексу.

Суд першої інстанції вважав безпідставним посилання відповідача на акт перевірки, як на належний доказ у справі щодо встановлених порушень, допущених позивачем, оскільки факт існування нікчемного правочину, який порушує моральні засади суспільства та обставини, передбачені ст.228 ЦК України, зокрема, те, що правочин є таким, що порушує публічний порядок, відповідачем не доведено і матеріали справи не містять доказів наявності цього факту.

Задовольняючи позовні вимоги позивача, суд першої інстанції вважав, що висновки перевіряючи осіб, викладені ними в акті перевірки, не підкріплені жодними доказами і носять характер суб'єктивних припущень, що є порушенням п.2.3.4 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 10 серпня 2005 року №327 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25 серпня 2005 року за № 925/11205 (зі змінами та доповненнями), і не прийняв акт від 19.06.08р. № 1585/23-212/31060630 у якості належного доказу.

З посиланням на ст. 142 ЦК України, суд не прийняв до уваги твердження відповідача про те, що неотримання позивачем прибутку в результаті здійснення господарської діяльності по укладеним спірним угодам, є підставою вважати, що ці правочини були укладені без мети на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.

З посиланням на ст. 44 ГК України, суд також не врахував посилання відповідача і на наявність у позивача наміру приховання прибутку, що може слугувати підставою для визнання правочину недійсним (нікчемним), оскільки вважав, що доказом наявності навмисного наміру на приховання прибутку може бути лише доведена провина особи у формі прямого наміру, що встановлюється лише вироком суду по кримінальній справі, який вступив у законну силу, з питань, чи мали місце певні дії й ким вони вчинені.

З огляду на викладене, суд першої інстанції вважав висновки перевіряючих стосовно відсутності у позивача ділової мети при укладанні договорів комісії, їх нікчемності та як наслідок - завищення валових витрат на вартість комісійних винагород у загальній сумі 13 333 333 грн. такими, що не співвідносяться з нормами діючого законодавства, на які посилається ДПІ.

Суд дійшов висновку, що відповідачем не дотримано вимог ч.2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Однак, колегія суддів не погоджується з обґрунтованістю висновків суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог позивача, виходячи з наступного.

Задовольняючи позовні вимоги позивача, суд першої інстанції помилково застосував до спірних правовідносин сторін п.4.7 ст.4 Закону України № 168, та безпідставно не звернув увагу на вимоги п.п.7.2.7 ст.7 та п.11.5 ст.11 даного Закону, які фактично були порушені позивачем.

Так, при імпорті товарів податок на додану вартість сплачується в бюджет в ході розмитнення товару на митниці або грошима, або шляхом видачі податкових векселів з подальшим їх грошовим погашенням. Таким чином цей податок в подальшому компенсується особі, яка сплатила податок, при продажу імпортованого товару покупцям з нарахуванням на його вартість ПДВ з видачею відповідних податкових накладних.

У такому випадку комітент самостійно сплачує податок до бюджету при розмитненні товару шляхом видачі та подальшого погашення грошовими коштами податкових векселів і ця операція, відповідно до п.п.7.2.7 ст.7 та п.11.5 ст.11 Закону України «Про податок на додану вартість», задекларована ним до податкового кредиту від вартості придбаного імпортованого товару. Такий податковий кредит буде погашений податковими зобов'язаннями у випадку, коли комітентом даний товар буде проданий покупцям з нарахуванням на вартість продажу податку на додану вартість з видачею відповідних податкових накладних.

Матеріали справи свідчать про те, що комісіонери, які не сплачували податок в бюджет при розмитненні товару від всієї його вартості, при передачі імпортованого товару комітенту, позивачу ТОВ «ВенТехСервіс», видали податкові накладні на всю вартість товару, а не на суму комісійної винагороди, що дозволило позивачу на підставі цих податкових накладних вдруге включити податок на додану вартість від вартості всього придбаного товару до складу податкового кредиту (т.1, а.с.80-181).

У разі самостійної сплати комісіонерами податку до бюджету при розмитненні імпортованого товару від всієї його вартості, вони б компенсували ці витрати подібним чином. За умови ж фактичної сплати податку на митниці комітентом, комісіонери мали право видавати податкові накладні тільки на суми комісійної винагороди.

Внаслідок цих порушень позивач двічі включив до податкового кредиту суму ПДВ від вартості імпортованого товару шляхом декларування факту погашення ним при розмитненні товару податкових векселів та шляхом включення до податкового кредиту аналогічних сум на підставі виданих комісіонером податкових накладних, що були видані не на суму комісійної винагороди, а на всю вартість поставленого товару.

Більше того, як свідчить акт перевірки, із всіх зазначених в акті комісіонерів позивача, податкові накладні на всю вартість імпортованого товару, а не на суму комісійної винагороди, виписували субєкти господарювання, що входять до однієї з позивачем фінансово-промислової групи «Тагіт» (т.1, а.с.117).

Сплата податку в бюджет при розмитненні імпортованого товару з використанням податкових векселів має відповідну специфіку в оподаткуванні, а тому законодавцем віднесена в окрему норму п.11.5 ст.11 Закону України № 168, яка має спеціальний режим, тобто пріоритет в застосуванні, перед загальною нормою цього ж Закону (п.4.7 ст.4), яка встановлює загальні правила щодо визначення дат включення певних сум до податкового кредиту та податкового зобовязання у взаємовідносинах комітента та комісіонера. Відповідно, не існує двох різних етапів щодо виникнення кредиту та зобовязань у комітента та комісіонера при оподаткуванні даної операції, на які посилався позивач і з чим безпідставно погодився суд першої інстанції.

Незаконне збільшення податкового кредиту призвело до зменшення бази оподаткування ПДВ і до нарахування позивачу оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням основної частки основного платежу за цим податком.

Колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про відсутність збиткових операцій в діяльності позивача і безпідставно не прийняв до уваги з цього приводу доводи відповідача та надані ним письмові докази (акт перевірки від 19.06.2008 року № 1585/23-212/31060630).

Так, відповідно до ч.3 ст.1013 Цивільного кодексу України, якщо договором комісії розмір комісійної винагороди не визначений, вона визначається сторонами, виходячи із звичайних цін на ці послуги.

Відповідно до п.п.1.20.8 п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», при проведенні перевірки платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін.

Як свідчать матеріали справи, позивач ні в суді першої, ні в суді апеляційної інстанції такого обґрунтування не навів.

В той же час, проведеною відповідачем перевіркою встановлено, що 25.04.07р. позивачем отримано від ПФ "Апія" та ТОВ фірма "Пранк" товару на суму (без ПДВ) 13 333336 грн., який того ж дня через комісіонера, ПФ "Орнатус", з торговою націнкою 125060 грн. продано покупцям. Наступного дня (26.04.07 р.) позивач розрахувався зі своїми постачальниками та комісіонером. При цьому сума комісійної винагороди склала 6 500 000грн, або 48% від суми реалізації товару. Аналогічні факти мали місце в травні, липні та серпні 2007р. (т.1, а.с.80-181).

Як встановлено під час апеляційного перегляду справи, і про це свідчать письмові докази, в діяльності позивача мало місце систематичне штучне завищення розміру комісійної винагороди, здійснення операцій купівлі-продажу великих партій товару через комісіонера без здійснення транспортування товару, навантажувально-розвантажувальних робіт, а тільки шляхом обміну документами між суб'єктами господарювання, що входять до складу єдиної фінансово-промислової групи "Тагіт". Це є свідченням відсутності у позивача ділової мети на отримання прибутку від реальної підприємницької діяльності, а також наявності факту здійснення діяльності, спрямованої на отримання податкової вигоди за рахунок штучного збільшення витрат.

Суд першої інстанції не встановив розумні економічні або інші причини (ділову мету) при здійсненні позивачем операцій, за якими ним отримані збитки, безпідставно вважаючи взагалі відсутньою збиткову діяльність позивача. Такі операції можуть бути наявними лише за умови, якщо платник податку має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, а не виключно чи переважно за рахунок відшкодування з бюджету ПДВ. Намір одержати дохід лише у такий спосіб, без здійснення реальної господарської діяльності, не може вважатись самостійною діловою метою.

Суд першої інстанції не врахував , що незважаючи на те, що розмір комісійної винагороди не встановлюється законодавчо, однак, відповідно до ч.3 ст.1013 Цивільного кодексу України, законодавчо встановлена необхідність відповідності цього розміру звичайним цінам на ці послуги.

Суд не прийняв до уваги лист Харківської торгово-промислової палати від 11.07.08р. №386/63.07-13, згідно якому дослідження питання щодо розміру комісійної винагороди при продажу продовольчої групи товарів в м.Харкові протягом лютого-червня 2007р. дозволило визначити такий розмір в межах 3-7% від суми продажу (т.1, а.с.194).

Тобто, суд залишив поза своєю увагою той факт, що рівень цін, що склалися на ринку ідентичних послуг, які отримував позивач і сплачував за них, в рази відрізняються від визначеної вартості комісійної винагороди, сплаченої ним в розмірі 48% від суми реалізації товару.

Колегія суддів зазначає, що також є безпідставним висновок суду першої інстанції про отримання позивачем доходу не тільки від торгівельних операцій, а й від операцій з векселями, оскільки, відповідно до ч.3 п.4.8 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість», для цілей оподаткування, згідно з цим Законом, векселі (крім податкових векселів), видані або отримані, не вважаються засобом платежу та не змінюють суму податкового кредиту або податкового зобов'язання з цього податку, крім податкових векселів.

Пункт 5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 року N 334/94-ВР (зі змінами та доповненнями) передбачає наявність зв'язку поняття валових витрат з використанням придбаних товарів (послуг) у власній господарській діяльності, а господарська діяльність, відповідно до ст.3 Господарського кодексу України, пов'язується законодавцем з метою одержання прибутку. Тобто кожна з господарських операцій будь-якого суб'єкта підприємницької діяльності, в сенсі законодавчо визначеного поняття "підприємництво", а також цілей та принципів оподаткування, повинна бути спрямована на отримання прибутку, без чого неможлива сплата до бюджету податку на прибуток.

Тобто, врахування судом першої інстанції вексельних розрахунків при визначенні яка діяльність (прибуткова чи збиткова) здійснювалась позивачем в розумінні Закону України «Про податок на додану вартість», Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», не впливає на висновок щодо необхідності отримання прибутку від кожної з операцій та необхідності постійного дотримання позитивної різниці між валовими доходами та витратами, а також між податковим кредитом та зобов'язанням з податку на додану вартість.

Помилковими є висновки суду першої інстанції, з посиланням на ст.216 Цивільного кодексу України, і про те, що виключно суд може констатувати факт нікчемності правочину, оскільки вони протирічать положенням ч.2 ст.215 даного кодексу, відповідно до якої недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.

Безпідставним є посилання суду першої інстанції й на те, що в акті перевірки не міститься даних щодо факту існування правочину, який порушує моральні засади суспільства.

Так, в акті перевірки помісячно зазначені всі угоди позивача, за якими штучно завищено розмір комісійної винагороди, що призвело до збитковості операцій купівлі-продажу товарів, з посиланням на п.1 ст.203 Цивільного кодексу України в розумінні того, що спрямованість збиткових операцій на ухилення від оподаткування протирічить моральним засадам суспільства (т.1, а.с.133-140). Відповідно до Закону України від 20.11.03р. № 1296-ІУ „Про захист суспільної моралі", суспільна мораль - це система правил поведінки, що склались у суспільстві на підставі уявлень, зокрема, про громадський обов'язок, а громадський обов'язок сплачувати податки закріплений в ст.67 Конституції України.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити і те, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що відсутність прибутку за результатами окремих господарських операцій не є підставою вважати, що господарська діяльність не здійснюється взагалі.

Здійснення розрахунку для декларування по податковим періодам жодним чином не позбавляє податкові органи права в ході перевірок надавати оцінку правильності віднесення платниками податків сплачених по окремим операціям сум до валових витрат та податкового кредиту, а також до валового доходу та податкового зобов'язання з ПДВ, оскільки загальні показники в деклараціях формуються саме шляхом плюсування показників по кожній окремій операції.

Тобто, висновок суду першої інстанції щодо неможливості по окремій операції робити висновок про її спрямованість всупереч визначеним в законодавстві поняттям "господарська діяльність" та "підприємництво" є необгрунтованим.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що комерційний ризик, в розумінні ст.44 Господарського кодексу України, передбачає можливість не отримати прибуток від господарської діяльності.

Однак, наявність такого ризику не спростовує спрямованість господарських операцій на отримання прибутку, а лише припускає можливість отримання збитку за якихось об'єктивних причин - зіпсування придбаного товару чи інша втрата його покупної привабливості, свідомий демпінг з метою придбання постійного кола покупців на певному сегменті ринку тощо.

Суд першої інстанції не прийняв до уваги той факт, що позивач протягом тривалого часу систематично штучно завищував розмір комісійної винагороди комісіонерам - продавцям придбаного товару з метою зменшення власної бази оподаткування податками на прибуток та додану вартість, тобто намагаючись отримати економічний ефект не від прибутковості операції, а від ухилення від оподаткування.

Колегія суддів, з огляду на зазначене вище, вважає, що жодної ознаки комерційного ризику, в розумінні ст.44 Господарського кодексу України, при здійсненні позивачем зазначених операцій не існувало, а тому висновок суду першої інстанції і в цій частині не відповідає фактичним обставинам справи.

Окрім того, твердження суду, що єдиним належним доказом наявності умислу, спрямованого на ухилення від оподаткування може бути лише вирок по кримінальній справі, що набрав чинності - є довільним тлумаченням положень ст.70 Кодексу адміністративного судочинства України щодо належності доказів.

Доказами спрямованості умислу суб'єкта оспорюваних угод на приховування від оподаткування прибутків та доходів можуть бути, зокрема, надані податковими органами відомості про відсутність підприємства, організації (сторони угоди) за юридичною та фактичною адресою, про визнання недійсними в установленому чинним законодавством порядку установчих (статутних) документів, про неподання податкової звітності до органів державної податкової служби, про скасування державної реєстрації суб'єкта підприємницької діяльності та інше, що і було виконано відповідачем. Це кореспондується з п.7.3 Постанови Пленуму Вищого господарського суду України від 25.07.02р. №1056.

Відповідно до ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно зясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Колегія суддів зазначає, що постанова суду першої інстанції від 30 квітня 2009 року не відповідає вимогам ст. 159 КАС України, судом допущено порушення норм матеріального та процесуального права, невірно застосовані норми матеріального права, які застосуванню не підлягали.

Відповідно до ч. 2 ст. 205 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги може своєю постановою змінити постанову суду першої інстанції або прийняти нову постанову, якими суд апеляційної інстанції задовольняє або не задовольняє позовні вимоги.

На підставі викладеного, зважаючи на допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, колегія суддів вважає за необхідне скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог позивача.

Керуючись ст.160, ч.1 ст.195, п.3 ч.1 ст. 198, п.3, п.4 ч.1 ст. 202, ч.2 ст. 205, ст. ст. 207, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Фрунзенському районі м. Харкова задовольнити.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 30.04.2009р. по справі № 2-а-30092/08/2070 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ВентТехСервіс" до Державної податкової інспекції у Фрунзенському районі м. Харкова, за участю прокуратури Фрунзенського району м. Харкова про визнання податкового повідомлення-рішення недійсним скасувати.

Прийняти нову постанову, якою відмовити Товариству з обмеженою відповідальністю "ВентТехСервіс" у задоволенні позовних вимог.

Постанова набирає чинності з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом місяця з дня складання постанови у повному обсязі, шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя <підпис > Бенедик А.П.

Судді <підпис >

<підпис > Калиновський В.А. Кононенко З.О. <Список > <Текст > Повний текст постанови виготовлений 22.02.2010 р.