Ухвала суду № 9597832, 28.04.2010, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"28" квітня 2010 р. К-21757/07

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого Ланченко Л.В.

суддів Нечитайла О.М.

Бившевої Л.І.

Маринчак Н.Є.

Степашка О.І.

при секретарі: Андрюхіній І.М.

за участю представників:

позивача: Кривенка О.О.

відповідача: не зявився.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу

Державної податкової інспекції у Київському районі м.Одеси

на постанову Господарського суду Одеської області від 25.05.2007 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2007

у справі №15/128-07-3008А

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Альянс-Висотбуд»

до Державної податкової інспекції у Київському районі м.Одеси

про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Господарського суду Одеської області від 25.05.2007, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2007, позов ТОВ «Альянс-Висотбуд»задоволено. Скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Київському районі м.Одеси №0031372301/0 від 04.09.2006, №0031372301/1 від 09.11.2006, №0031372301/2 від 11.01.2007, №0031372301/3 від 27.03.2007.

У справі відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача, у якій ставиться питання про скасування рішення суду першої та апеляційної інстанцій, та прийняття нового про відмову в задоволенні позовних вимог, з підстав неправильного застосування норм матеріального права.

Позивач у запереченнях на касаційну скаргу просив залишити її без задоволення, судові рішення - без змін.

Відповідач представників у судове засідання касаційної інстанції не направив, про час та місце розгляду справи повідомлений належним чином. Справу розглянуто відповідно до приписів ч.4 ст.221 КАС України.

Перевіривши у відкритому судовому засіданні повноту встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в судових рішеннях, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з такого.

Відповідачем проведена комплексна документальна планова перевірка фінансово-господарської діяльності з питань дотримання позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 30.07.2003 по 01.07.2006, за результатами якої складено акт №2380-23-0-32623653/264 від 01.09.2006.

За висновками акта перевірки позивачем допущено порушення положень пп.4.1.1, пп.4.1.2, пп.4.1.6 п.4.1 ст.4, пп.5.3.1, пп.5.3.9 п.5.3 ст.5, пп.5.6.1 п.5.6 ст.5, пп.11.2.1 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

На підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.09.2006 №0031372301/0 про визначення податкового зобовязання з податку на прибуток в сумі 18075 грн. та штрафних (фінансових) санкцій з цього податку в розмірі 3160 грн., а всього на загальну суму 21235 грн.

За наслідками апеляційного оскарження скарги позивача залишені без задоволення, прийняті податкові повідомлення-рішення з відповідним індексом, якими доведено нові граничні строки сплати податкового зобовязання.

Підставою для висновків акта перевірки про заниження позивачем за період з 30.07.2003 по 01.07.2006 податку на прибуток на 17300,00 грн., у т.ч. за 1 кв. 2006 року у розмірі 13525,00 грн. та за 2 квартал у розмірі 4550,00 грн., стало не включення до складу валового доходу у 1 кварталі 2006 року суми 547410,00 грн. та у 2 кварталі 2006 року суми 2856440,00 грн., які є різницею між продажною та номінальною вартістю облігацій, що були отримані позивачем за договорами купівлі-продажу цінних паперів в процесі розміщення облігацій фізичним особам.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач здійснив у відповідності зі свідоцтвом про реєстрацію випуску облігацій підприємства, виданим Державною комісією з цінних паперів та фондового ринку від 07.11.2005 за реєстраційним №328/2/05, випуск (емісію) безпроцентних (цільових) іменних облігацій на суму 2493320 грн., номінальною вартістю 25 грн. одна акція.

Згідно ст.10 Закону України «Про цінні папери та фондову біржу» облігація це цінний папір, що засвідчує внесення її власником грошових коштів і підтверджує зобовязання відшкодувати йому номінальну вартість цього цінного паперу в передбачений в ньому строк з виплатою фіксованого процента (якщо інше не передбачено умовами випуску). Облігації усіх видів розповсюджують серед підприємств і громадян на добровільних засадах, Облігації можуть випускатися іменними і на предявника, процентними і безпроцентними (цільовими), що вільно обертаються або з обмеженим колом обігу.

Відповідно до положень ст.1 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» та п.1.1 Положення про порядок випуску облігацій підприємств, затвердженого рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 17.07.2003 №322, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.08.2003 за №706/8027, розміщення облігацій це відчуження облігацій емітентом або андеррайтером первинним власникам облігацій (особам, які отримали безпосередньо в емітента або андеррайтера облігації у власність) шляхом укладання цивільно-правових угод протягом терміну, визначеного в умовах випуску облігацій як термін розміщення. Розміщення облігацій здійснюється шляхом відкритого або закритого продажу.

Укладаючи цивільно-правові угоди щодо відчуження облігацій, сторони на свій розсуд визначають ціну предмету продажу, у звязку з чим судами зроблено висновок про відсутність зобовязання емітента здійснити відчуження облігацій в процесі їх розміщення первинним власникам виключно за номінальною вартістю цінних паперів.

Позивач здійснював відчуження облігацій первинним власникам шляхом укладення з останніми договорів купівлі-продажу цінних паперів за ціною, встановленою на момент розрахунків, що перевищувала номінальну вартість, відповідно до Інформації про випуск облігацій ТОВ «Альянс-Висотбуд».

Суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що законодавство розрізняє операції по торгівлі цінними паперами та операції по їх розміщенню на первинному ринку серед первісних власників, у періоді, що перевірявся, позивач не здійснював операцій з купівлі-продажу облігацій, а здійснював розміщення своїх облігацій як емітент серед первинних власників, у звязку з чим висновки відповідача про порушення пп.4.1.1, 4.1.2 п.4.1 ст.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»та донарахування податкового зобовязання з податку на прибуток є необґрунтованим. Відсутнє і порушення позивачем пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 цього Закону, оскільки за даними операціями позивач не отримував доходів з інших джерел, перелічених в цьому пункті.

Щодо порушення позивачем пп.5.6.1 п.5.6. ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»у звязку з недотриманням тотожності бухгалтерського та податкового обліку по сумі валових витрат за 2005 рік, внаслідок чого валові витрати позивача завищені на 10,5 тис грн., то за висновками судів попередніх інстанцій, вказана помилка не вплинула на фінансовий результат, оскільки під час перевірки донараховано валових витрат у 4 кварталі 2005 року на суму 12300 грн., що перевищує суму донарахованих у цьому ж податковому періоді валових доходів, а відтак, зазначення цього порушення у оскаржуваних податкових повідомленнях-рішення як підстави для донарахування податкового зобовязання з податку на прибуток та визначення штрафних санкцій, є безпідставним.

Відсутнє в діях позивача, за висновками судів попередніх інстанцій, і порушення вимог пп.5.3.1, 5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»внаслідок проведення розрахунків у 4 кварталі 2005 року з Одеською філією ФВАТ АБ «Укргазбанк»за послуги звязку у режимі банк-клієнт на суму 820,00 грн. та за послуги підготовки звітності «Бест звіт плюс»на суму 1009,00 грн., оскільки вищезазначеними нормами не заборонено включення цих витрат до складу валових.

Згідно ст.3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» обєктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення сум скоригованого валового доходу звітного періоду на суму валових витрат платника податку та сум амортизаційних відрахувань.

Встановлення під час перевірки заниження валових витрат на суму 3317450 грн., у т.ч. у 1 кварталі 2006 на 493280 грн. та 2 квартал 2006 року на суму 2824170 грн. внаслідок не віднесення позивачем до складу валових витрат сум сплачених за будівельні роботи, виконаних підрядниками та сплачених згідно актів виконаних робіт, за висновками судів попередніх інстанцій, не вплинуло на відємне значення обєкту оподаткування та відсутність у позивача зобовязань щодо сплати податку на прибуток у 1 та 2 кварталах 2006 року.

Однак, судова колегія, не може погодитись з такими висновками судів попередніх інстанцій, вважає, що вони зроблені без всебічного і повного зясування всіх фактичних обставин справи, незастосування системного аналізу норм чинного законодавства.

Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.1.27 ст.1, передбачає отримання емітентом - платником податку на прибуток такого виду доходу від здійснення операцій з розміщення (продажу) цінних паперів як «емісійний дохід»- сума перевищення надходжень, отриманих емітентом від продажу власних акцій або інших корпоративних прав та інвестиційних сертифікатів, над номінальною вартістю таких акцій або інших корпоративних прав та інвестиційних сертифікатів (при їх первинному розміщенні), або над ціною зворотного викупу при повторному розміщенні інвестиційних сертифікатів та акцій інвестиційних фондів.

Законом України від 22.05.1997 № 283/97-ВР «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», норми якого застосовуються з 01.07.1997, пп. 4.2.9 ст. 4 викладено в редакції, згідно якої до складу валового доходу не включаються суми одержаного платником податку емісійного доходу.

Однак, Законом України від 01.07.2004 № 1957-IV «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», який діє з 01.07.2004, пп. 4.2.9 ст. 4 Закону виключено.

Законом України від 30.11.2006 № 398-V «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування», норми якого застосовуються платниками податку з 01.01.2007, до п. 4.2 ст. 4 включено пп. 4.2.9, згідно з яким суми одержаного платником податку емісійного доходу не включаються до складу валового доходу такого платника.

Враховуючи викладене, суми одержаного платником податку емісійного доходу не підлягають включенню до складу валового доходу цього платника в період з 01.07.1997 по 01.07.2004, а також починаючи з 01.01.2007.

Відповідно до пп. 4.1.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»валовий дохід включає, зокрема, доходи від продажу цінних паперів, деривативів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону).

Відповідно до пп. 4.1.2 ст. 4 Закону до складу валового доходу включаються, зокрема, доходи від здійснення операцій з торгівлі цінними паперами, борговими зобов'язаннями та вимогами.

Водночас абзацом п'ятим пп. 7.6.1 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яким визначено порядок оподаткування операцій з цінними паперами та деривативами, передбачено, що норми зазначеного пункту не поширюються на операції з емісії корпоративних прав або інших цінних паперів, що здійснюються платником податку, а також з їх зворотного викупу або погашення таким платником податку.

Таким чином, операція з випуску (власної емісії) цінних паперів платником податку на прибуток не відноситься до операцій з цінними паперами, що відображаються у податковому обліку за правилами п. 7.6 ст. 7 Закону, а також відповідно до пп. 4.1.1, 4.1.2 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Враховуючи вищевикладене, сума перевищення надходжень, отриманих емітентом у 2006 році при розміщенні пайових цінних паперів, над їх номінальною вартістю включається до складу валового доходу емітента - платника податку на прибуток як дохід з інших джерел згідно з пп. 4.1.6 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно п.1.32 ст.1 цього Закону господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Не належать до складу валових витрат, відповідно до абзацу четвертого пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

З огляду на викладене, при вирішенні питання про правомірність віднесення позивачем до складу валових витрат розрахунків з Одеською філією ФВАТ АБ «Укргазбанк»в розмірі 820,00 грн. за послуги звязку у режимі банк-клієнт та 1009,00 грн. за послуги підготовки звітності «Бест звіт плюс», підлягало зясуванню повязаність зазначених операцій з господарською діяльністю позивача та фактичне їх проведення за відсутності на балансі позивача компютерної техніки, а також підтвердження понесених витрат відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обовязковість ведення та зберігання яких передбачено законодавством.

Разом з тим, наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення субєкта владних повноважень вимогам чинного законодавства є визнання такого акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину, пункт, речення рішення або рішення в частині нарахування певної суми окремого виду податку чи збору, накладення штрафних (фінансових) санкцій в якійсь сумі.

У даному випадку, судова колегія, констатуючи правильність нарахування податку на прибуток через порушення позивачем вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»стосовно формування валових доходів платником податку за операціями з розміщення облігацій фізичним особам не може визнати недійсним податкове повідомлення-рішення в якійсь сумі, оскільки податковим органом за порушення позивачем пп.4.1.1,.4.1.2, 4.1.6 п.4.1 ст.4, пп.5.3.1, 5.3.9 п.5.3, 5.6.1, п.5.6 ст.5, пп.11.2.1 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» здійснено загальне донарахування податку на прибуток у сумі 17300,00 грн., без розмежування бази оподаткування за кожним виявленим правопорушенням.

Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого субєкта владних повноважень.

Беручи до уваги те, що рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому, колегія вважає за необхідне скасувати судові рішення прийняті у справі, з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно зясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, обєктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті і, в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Київському районі м.Одеси задовольнити частково.

Постанову Господарського суду Одеської області від 25.05.2007 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2007 скасувати.

Праву направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає чинності з моменту проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України за винятковими обставинами протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.

Головуючий Л.В.Ланченко

Судді О.М.Нечитайло

Л.І.Бившева

Н.Є.Маринчак

О.І.Степашко