Рішення № 85201529, 25.10.2019, Одеський окружний адміністративний суд

Справа № 420/4408/19

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 жовтня 2019 року м. Одеса

Зала судових засідань №21

Одеський окружний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді Аракелян М.М.

За участю секретаря Макаренко А.І.

За участю сторін:

Від позивача: Тимофієнко В.В., ОСОБА_1 ,

Від відповідача: Малюченко А.С.,

Розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративною позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Таламус ЛТД» (код ЄДРПОУ 20936229; адреса: вул.Привозна, 1, Застава-2, м. Одеса, 65098) до Головного управління ДФС в Одеській області (код ЄДРПОУ 39398646; адреса: вул.Семінарська, 5, м. Одеса, 65044) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №003004106 від 21.06.2019 року,-

ВСТАНОВИВ:

23 липня 2019 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Таламус ЛТД» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми «С» за №003004106 від 21.06.2019 року, яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в сумі 1921041, 40 грн.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 29.07.2019 року прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі в порядку загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 21.08.2019 року.

21.08.2019 року від представника позивача надійшло клопотання про перенесення підготовчого засідання для написання відповіді на відзив, який отримано лише 19.08.2019 року .

21.08.2019 року від представника відповідача надійшло клопотання, в якому зазначено, що представник не заперечує проти перенесення підготовчого засідання.

З урахуванням викладеного судом було прийнято рішення відкласти підготовче засідання на 12.09.2019 року.

У підготовчому засіданні 12.09.2019 року усною ухвалою суду, яка занесена до протоколу судового засідання, було оголошено перерву за клопотанням представника відповідача для підготовки заперечення на відповідь на відзив до 30.09.2019 року.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 30.09.2019 року закрито підготовче провадження у справі та призначено судове засідання для розгляду справи по суті на 16.10.2019 року.

У судове засідання 16.10.2019 року з`явились представники сторін.

В обґрунтування позову представник позивача зазначає, що 23.05.2019 року за результатами проведення документальної планової виїзної перевірки було прийнято податкове повідомлення-рішення №003004106, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 1921041,40 грн. Підставою для винесення оскаржуваного рішення стало неоприбутковування (несвоєчасне оприбутковування) готівкових коштів у відповідній документації РРО. Позивач із вказаним рішенням не погоджується та вважає, що воно є протиправним, а тому підлягає скасуванню, оскільки:

по-перше, згідно з Актом перевірки підставою для оцінки порушення платником податку норм чинного законодавства стала Постанова правління Національного банку України від 29.12.2017 року №148, якою затверджено Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України, тоді як порушення зафіксовані у період 01.09.2017 року – 07.09.2017 року, тобто до прийняття нормативно-правового акту;

по-друге, визначення порушення, яке було виявлено перевіряючими під час здійснення перевірки, носить загальний характер, не конкретизує, чи є порушенням «неоприбуткування» чи «несвоєчасне оприбуткування» готівкових коштів;

по-третє, відповідачем не складено Акт належної форми відповідно до вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні від 15.12.2004 року №637;

по-четверте, оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято Головним управлінням із порушенням встановленого Податковим кодексом строку для його прийняття – більше 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки;

по-п`яте, Указ Президента України №436 від 12.06.1995 року, яким визначено санкцію за порушення порядку обігу готівки, втратив чинність на підставі Указу Президента України №418/2019 від 20.06.2019 року, тоді як оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято 21.06.2019 року, тобто на наступний після скасування санкції день.

16.08.2019 року за вх.№29483/19 від представника відповідача надійшов відзив на позовну заяву, у якому Головне управління висловило позицію повного заперечення проти заявлених позовних вимог. В обґрунтування правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та на заперечення доводів позивача представник відповідача вказує, що:

по-перше, визначення в акті перевірки критерій оцінки правомірності дій платника податку Постанові правління Національного банку України від 29.12.2017 року №148 та від 15.12.2004 року №637 не означає застосування двох актів при винесенні оскаржуваного рішення. Представник відповідача вказує, що в основу оскаржуваного рішення покладено лише Постанову правління Національного банку України від 15.12.2004 року №637 та невідповідність вчинюваних платником податку дій саме положенням цього акту (порушення виявлені у період 01.09.2017 року-07.09.2017 року);

по-друге, безпідставним є посилання позивача на неконкретизацію контролюючим органом змісту правопорушення, оскільки у Акті перевірки та в оскаржуваному рішенні чітко визначено, що порушення встановлене на підставі п.2.6 Гл.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року №637;

по-третє, Акт належної форми відповідно до вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні від 15.12.2004 року №637 відповідачем не складався, оскільки за результатом проведення планової документальної виїзної перевірки було складено Акт перевірки, який комплексно відображав всі встановлені контролюючим органом порушення, у зв`язку із чим складання окремого акту не вбачалось необхідним;

по-четверте, відповідач наполягає на дотриманні Головним управлінням строку винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки за даними накладної, якою було відправлено акт перевірки, платник податку отримав його 10.06.2019 року, а тому винесення податкового повідомлення-рішення 21.06.2019 року повністю відповідає приписам п.86.8 ст.86 ПК України;

по-п`яте, Указ Президента України №418/2019 від 20.06.2019 року набрав чинності лише 23.06.2019 року, тобто вже після прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

03.09.2019 року за вх.№31521/19 від представника позивача надійшла відповідь на відзив на позовну заяву, у якій він надає заперечення на доводи Головного управління, визначені у відзиві на позовну заяву. Так, представник позивача зазначає, що:

по-перше, незважаючи на доводи відповідача, посилання Головного управління на Постанову правління НБУ №148 від 29.12.2017 року відображено в Акті перевірки, а тому протиправно застосовувалось контролюючим органом при винесенні оскаржуваного рішення;

по-друге, посилання контролюючого органу на конкретно визначену норму права, що слугувала підставою для виявлення правопорушення, не є спростуванням тієї обставини, що неоприбуткування готівки та її несвоєчасне оприбуткування є різними складами правопорушення і спричиняють різні наслідки щодо відображення бухгалтерської звітності;

по-третє, позивач наполягає, що Акт за результатами перевірки дотримання порядку ведення операцій з готівкою має складатись незалежно від складання акту планової перевірки, оскільки інших вимог Положення не містить;

по-четверте, Податковий кодекс України чітко визначає, що датою вручення платнику податків акту перевірки є датою направлення акту за адресою платника податків рекомендованим листом, а тому підстави відрахування строку для винесення податкового повідомлення-рішення з 10.06.2019 року є безпідставним;

по-п`яте, застосування штрафної санкції на підставі документа, який втратив чинність, а саме Указу Президента №436 від 12.06.1995 року, є недопустимим.

Розглянувши матеріали справи, з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши надані учасниками судового процесу докази в їх сукупності, заслухавши пояснення сторін, суд дійшов наступного.

Під час розгляду справи судом встановлено, що 23.05.2019 року за результатами проведення документальної планової виїзної перевірки було складено Акт перевірки №989/15-32-14-01/20936229, яким встановлено порушення ТОВ «Таламус ЛТД» п.2.6 гл.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року №637 (а.с.11-14).

За даним фактом 21.06.2019 року за №003004106 було прийнято податкове повідомлення-рішення, яким встановлено порушення п.2.6 гл.2 Положення «Про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року №637 та на підставі пп.54.3.3. п.54.3. ст.54 Податкового кодексу України та абз.3 ст.1 Указу Президента України від 12.06.1995 року №436/95 застосовано штрафні санкції у розмірі 1921041,40 грн. (а.с.9).

Не погоджуючись із вказаним рішення позивач звернувся до Одеського окружного адміністративного суду із даним позовом.

Проаналізувавши зміст наданих сторонами заяв по суті, а також усних пояснень під час судових засідань, судом встановлено, що основні правові позиції сторін ґрунтуються на суперечностях щодо:

1. процесуальні моменти оформлення результатів перевірки;

2. дії Указу Президента України №436 від 1995 року як підстави для притягнення до відповідальності у її матеріальному аспекті та дії у часі.

Оцінка матеріальної та процесуальної складової винесення податкового повідомлення-рішення №003004106 у їх сукупності, на переконання суду, є підставою вважати таке рішення правомірним. В іншому випадку, таке рішення підлягає скасуванню.

Проводячи аналіз процесуальної складової спірних відносин суд має, перш за все, дослідити порядок оформлення акту перевірки та підстав притягнення ТОВ «Таламус ЛТД» до відповідальності.

Спеціальним актом, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, є Податковий кодекс України (далі – ПК України).

Згідно п.п.20.1.4 п.20.1. ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 ст.75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Згідно ст.77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

Пункт 77.9 ст.77 ПК України визначає, що порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Згідно п.86.1 ст.86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

За результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Як вбачається із наведених норм Податкового кодексу України питання щодо оформлення результатів планових перевірок є чітко регламентованим та визначеним. Позивач в якості аргументації власної правової позиції зазначає, що Акт, складений у відповідності до положень ст.86 ПК України, не є достатнім дотриманням вимог законодавства у разі виявлення контролюючим органом порушень у сфері обігу готівки. Відповідно до Положення «Про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року №637, а саме п.7.4, якщо перевіркою підприємства (підприємця) було виявлено порушення, то за її результатами складається акт про перевірку дотримання порядку ведення операцій з готівкою (далі - акт про перевірку) (додаток 9) у трьох примірниках, у якому викладається зміст порушення з відповідним обґрунтуванням. Акт про перевірку має містити висновки про результати перевірки, а також рекомендації керівництву підприємства (підприємцю) щодо усунення виявлених недоліків. Акт про перевірку підписують службові особи, які проводили перевірку, а також керівник та головний бухгалтер підприємства (підприємець). Перший примірник надсилається органам державної податкової служби України за місцем державної реєстрації підприємства (підприємця) для вжиття заходів, що передбачені законодавством України, другий - передається безпосередньо відповідному підприємству (підприємцю), третій примірник залишається в документах органу контролю. Якщо порушень не виявлено, то службові особи, які проводили перевірку, складають довідку за довільною формою, у якій зазначаються назва підприємства, що перевірялося, термін перевірки, посилання на законодавство України, згідно з яким проводилася перевірка, питання, що перевірялися. Зазначену довідку підписують службові особи, які проводили перевірку, а також керівник та головний бухгалтер підприємства (підприємець).

Суд не може погодитись із таким твердженням позивача, оскільки вказане Положення втратило чинність 05.01.2018 року на підставі п.2 Постанови Правління НБУ від 29.12.2017 року №148, тобто на момент проведення перевірки процедурні питання її оформлення регулювались іншим нормативним актом.

На момент проведення перевірки та складання Акту перевірки від 23.05.2019 року Головне управління ДФС в Одеській області не повинно було складати Акт про перевірку дотримання порядку ведення операцій з готівкою за формою додатка 9 Постанови Правління НБУ №637 від 2004 року. Відсутність такого обов`язку у контролюючого органу суд не пов`язує із фактом наявності чи відсутності Акту перевірки, складеного відповідно до ст.86 ПК України, оскільки у даних спірних правовідносинах це не визначає правові наслідки. Юридично значимим фактом є саме нечинність Положення, на яке посилається позивач, під час оформлення результатів перевірки.

Проводячи аналіз спірних правовідносин, суд також не може залишити поза увагою той факт, що застосування під час перевірки Постанови Правління НБУ №637 від 2004 року є обґрунтованим та зумовлено періодом, що перевірявся. Згідно змісту Акту перевірки від 23.05.2019 року Головне управління перевіряло дотримання Товариством приписів податкового законодавства у період з 01.04.2016 по 31.12.2018 року. Очевидно, що для оцінки правомірності дій платника податку податковий орган застосовував положення нормативно-правових актів, які регулювали відповідні відносини у конкретний період, коли та чи інша дія була вчинена.

Аналогічно і суд оцінює дії щодо оформлення результатів перевірки за ідентичним алгоритмом. Оскільки Акт перевірки було складено 23.05.2019 року, то застосовує суд для оцінки правомірності дій Головного управління ДФС в Одеській області ті акти, що були чинні та таку дату. Оскільки 23.05.2019 року Постанова Правління НБУ №637 від 15.12.2004 року вже не діяла, оцінювати дії контролюючого органу на її підставі суд не може.

Таким чином, на момент проведення перевірки та складання Акту перевірки №989/15-32-14-01/20936229 Головне управління не було зобов`язано складати Акт у відповідності до п.7.4. Постанови Правління НБУ №637 від 15.12.2004 року.

За аналогічного обґрунтування суд оцінює доводи позивача стосовно визначення у акті перевірки у якості підстави вважати дії платника податку неправомірними Постанови правління Національного банку України від 29.12.2017 року №148.

Знову ж таки, перевіряємим періодом є період з 01.04.2016 по 31.12.2018 року. У вказаному періоді спірні правовідносини регулювали два акти - Постанови правління Національного банку України від 29.12.2017 року №148 (з 03.01.2018 року) та від 15.12.2004 року №637 (до 03.01.2018 року).

Визначення у Акті перевірки, як зазначає представник відповідача, обох актів зумовлено саме перевіряємим періодом. Більше того, у розділі «Висновки» визначено саме те положення, яке діяло на момент виявлених порушень, воно ж визначене у податковому повідомленні-рішенні - Постанова правління Національного банку України від 15.12.2004 року №637.

Однак, не є безпідставними посилання позивача стосовно невизначення конкретної підстави застосування штрафної санкції Головним управлінням ДФС в Одеській області. Зміст Акту перевірки, а саме п.3.3.3., висвітлює саме порушення норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій при здійсненні фінансово-господарської діяльності (а.с.12).

Зокрема, у Акті зазначено наступне: «Перевіркою встановлено не оприбутковування (не своєчасне оприбутковування) готівкових коштів в КОРО №1552006802р/4 на підставі фіскальних звітних чеків №1036, 1037, 1038, 1039, 1040 за період з 01.09.2017 року по 07.09.2017 року у сумі 385208,28 грн.»

При цьому, що саме допущено платником податку – неоприбутковування чи несвоєчасне оприбутковування, яким чином дані порушення встановлені, яким чином співвідносяться дати фіскальних чеків та дати записів у КОРО №1552006802р/4, - на всі ці питання акт перевірки не відповідає.

Згідно п.2.6 гл.2 Положення «Про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року №637, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Підприємствам, яким Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" ( 265/95-ВР ) надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Вищезазначена норма визначає декілька зобов`язань, яких має дотримуватись платник податку у вказаній сфері, проте ані зі змісту акту перевірки, ані зі змісту оскаржуваного рішення, ані зі змісту відзиву на позовну заяву зрозуміти те, чого саме не дотримався позивач, неможливо.

Згідно абз.3 ст.1 Указу Президента України від 12.06.1995 року №436/95 установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Вказана норма визначає вчинені платником податків порушення:

1. неоприбуткування готівки;

2. неповне оприбутковування готівки;

3. несвоєчасне оприбутковування готівки.

Навіть з умови проведеного судом аналізу норм законодавства неможливо встановити зі змісту акту перевірки, яке саме порушення було вчинено позивачем у справі.

Суд зазначає, що загальне посилання на норми законодавства без зазначення підстав його застосування, конкретизації вчиненого порушення та аналізу вчинюваних платником податку дій із посиланням на первинні документи не може вважатись обґрунтованим рішенням суб`єкта владних повноважень в розумінні ст.2 КАС України.

Згідно ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Верховний Суд у Постанові від 20.03.2018 року у справі №810/1438/17 зазначив, що «акт перевірки, отриманий в результаті документальної виїзної перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками незаконної перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню….У будь-якому випадку документальна перевірка вимагає дослідження первинних документів. Порушення способу перевірки доводить неналежне виконання контрольної функції податковим органом та унеможливлює прийняття будь-яких рішень за наслідками не проведення перевірки».

Суд також приймає позицію позивача щодо недотримання Головним управлінням ДФС в Одеській області порядку та строків прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Згідно п.86.8 ст.86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

У відповідності до п.58.1 ст.58 ПК України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт:

невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації;

завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу;

заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.

Податкове повідомлення-рішення містить підставу для такого нарахування (зменшення) податкового зобов`язання та/або зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість; посилання на норму цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до якої був зроблений розрахунок або перерахунок грошових зобов`язань платника податків; суму грошового зобов`язання, що повинен сплатити платник податку; суму зменшеного бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення результатів господарської діяльності або від`ємного значення суми податку на додану вартість; граничні строки сплати грошового зобов`язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності; попередження про необхідність складення та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування до неї або про необхідність виправлення помилок, допущених під час зазначення реквізитів податкової накладної, у випадках, передбачених цим Кодексом; попередження про наслідки несплати грошового зобов`язання або внесення виправлень до показників податкової звітності в установлений строк; граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення.

Пункт 58.3 ст.58 ПК України визначає правила визначення моменту вручення податкового повідомлення-рішення, згідно якого податкове повідомлення-рішення вважається належним чином врученим платнику податків (крім фізичних осіб), якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Податкове повідомлення-рішення вважається надісланим (врученим) фізичній особі, якщо його вручено їй особисто чи її представникові, надіслано на адресу за місцем проживання або останнього відомого місцезнаходження фізичної особи з повідомленням про вручення або у порядку, визначеному пунктом 42.4 статті 42 цього Кодексу. У такому самому порядку надсилаються податкові вимоги та рішення про результати розгляду скарг.

Пункт 42.2. ст.42 ПК України наводить аналогічні положення: Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Тобто, юридичний факт «вручення документу» чинне податкове законодавство пов`язує із фактом направлення такого документу засобом поштового зв`язку.

Як вбачається із матеріалів справи, Акт перевірки від 23.05.2019 року направлявся платнику податків експрес-доставкою і був вручений відповідальній особі Товариства 10.06.2019 року (а.с.37). Позиція представника відповідача ґрунтується на тому, що саме з цієї дати (10.06.2019 року) має починатися відлік 15 днів для прийняття податкового повідомлення-рішення.

Суд не може з таким погодитись, оскільки юридичний факт «вручення акту перевірки» може слугувати підставою для вирахування строків лише за умови,коли вручення відбулось нарочно. У випадку ж направлення Акту перевірки поштою вручення документу – це факт його направлення. Приписи податкового законодавства в цьому аспекті чіткі і розширеному тлумаченню не підлягають.

За таких умов, відлік 15-денного терміну для прийняття податкового повідомлення-рішення почався 24.05.2019 року та закінчувався 13.06.2019 року. Рішення прийнято 21.06.2019 року, тобто з пропуском 15-денного строку, визначеного п.86.8 ПК України.

Останній аргумент, на який посилаються обидві сторони, однак по-різному трактують, є визначення того, чи є Указ Президента України №436 від 12.06.1995 року належним документом для притягнення ТОВ «Таламус ЛТД» до юридичної відповідальності.

Оцінка судом цього аргумента буде здійснюватись у двох аспектах:

1. Чи є обґрунтованим використання Указу, який скасовано 20.06.2019 року, при винесенні податкового повідомлення-рішення 21.06.2019 року?

2. Чи відповідають вчиненні платником податку дії складу правопорушення, визначеного відповідним Указом Президента України?

По першому аспекту суд зазначає, що Указом Президента від 20.06.2019 р. №418/2019 було скасовано низку указів президента, зокрема, Указ Президента України від 12.06.1995 р. № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».

Згідно відомостей офіційного веб-ресурсу Верховної Ради України «Законодавство України» Указ №436/95 втратив чинність 23.06.2019 року, оскільки 22 червня 2019 року його було опубліковано в "Урядовому кур`єрі" №116/2019.

Таким чином, суд не погоджується із доводом позивача про те, що 21.06.2019 року податковий орган не мав права та належних підстав застосовувати Указ Президента України №436/95, оскільки 21.06.2019 року Указ ще діяв.

На підтвердження цього також вказує те, що відповідно до ст.58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи

У своєму Рішенні від 9 лютого 1999 року N 1-рп/99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) КСУ зробив висновок, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб.

Твердження позивача щодо аналогії закону із Кримінальним кодексом України щодо застосування до особи юридичної відповідальності суд не приймає, оскільки дані відносини регулюються Основним Законом – Конституцією України, норми якої є нормами прямої дії. А з урахуванням офіційного тлумачення ст.58 Конституції України спірні правовідносини мають чіткий та однозначний характер.

Крім цього, при вирішенні даного питання суд враховує позицію Верховного Суду, викладену у Постанові від 05.11.2018 року у справі 803/780/17. У вказаній Постанові Верховний Суд визначився, що ««Указ Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» прийнятий в період дії Конституційного Договору, а отже такий має юридичну силу Закону. 08 червня 1995 року між Верховною Радою України та Президентом України укладено Конституційний Договір № 1к/95-ВР (далі - Конституційний Договір) про основні засади організації та функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України. Змістом статті 25 Конституційного Договору передбачено, що Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов`язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення. Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів. Тлумачення цитованих вище положень, з врахуванням суспільно-політичних передумов їх прийняття, дозволяє прийти до висновку, що Укази Президента України з питань економічної реформи, не врегульованих чинним на той час законодавством України, видані у відповідності до Конституційного Договору, є обов`язковими для виконання на всій території України до прийняття відповідних законів. 12 червня 1995 року Президент України видав Указ № 436/95, яким, зокрема, врегулював питання відповідальності суб`єктів господарювання за не оприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування) готівки в касах. Метою прийняття Указу № 436/95 є поліпшення стану готівкового обігу, визначення єдиних підходів до встановлення відповідальності за порушення суб`єктами підприємницької діяльності норм з регулювання обігу готівки та запобігання зловживанням під час здійснення операцій з готівкою, приховуванню доходів. 06 липня 1995 року органом законодавчої влади прийнято Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР), положення розділу V якого визначають перелік порушень, за вчинення яких передбачено застосування фінансових санкцій. За змістом розділу V Закону № 265/95-ВР, так само як і положень інших законів України, законодавцем не визначено серед правопорушень не оприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування) готівки в касах та не встановлена відповідальність за таке діяння. З прийняттям Конституції України 1996 року Указ № 436/95 скасовано не було. На час виникнення спірних у цій адміністративній справі відносин законодавцем не прийнято будь-яких інших законів, сфера дії яких би охоплювала відносини, регламентовані Указом № 436/95. Верховний Суд вважає, що застосування до суб`єктів господарювання штрафних (фінансових) санкцій на підставі абзацу третього статті 1 Указу № 436/95 є правомірним. Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду України, закріпленій у постанові від 2 квітня 2013 року у справі № 21-77а13»

Таким чином, в контексті дії Указу Президента України №436/95 у часі та можливості його застосування в принципі суд погоджується із тим, що такий акт станом на 21.06.2019 року міг би застосовуватись контролюючим органом.

Залишається питання стосовно того, чи відповідає зміст порушення, наведеного в Указі, тим обставинам, що встановили перевіряючі під час здійснення перевірки та суд у судовому розгляді.

Як вже було зазначено, конкретики щодо того, яке саме правопорушення було вчинено Товариством, акт перевірки не містить.

Натомість, суд зазначає, що згідно наявних у матеріалах справи аркушів книги КОРО складені фіскальні чеки за результатом операційного дня 01.08.2017 року №1036, 04.08.2017 року №1037, 05.08.2017 року №1038, 06.08.2017 року №1039, 07.08.2017 року №1040 (а.с.36). Суми готівки, визначені у книзі за номерами відповідних чеків, відповідають сумам чеків за тими ж номерами, однак за інші дати - 01.09.2017 року, 04.09.2017 року, 05.09.2017 року, 06.09.2017 року, 07.09.2017 року (а.с.64), відомості щодо яких наявні у Аналітичній системі ДФС України у графі «Виторги РРО».

Таким чином, постає обґрунтоване питання стосовно того, чи було допущено Товариством неоприбуткування готівкових коштів чи це було невірне заповнення книги обліку розрахункових операцій.

16.08.2019 року позивачем до суду надано Висновок експерта Боголій Ольги Миколаївни №008/1/1-001 економічного дослідження по договору з ТОВ «Таламус ЛТД» від 29.07.2019 року (а.с.40-45). Предметом даної експертизи стало питання щодо підтвердження неоприбуткування (несвоєчасного оприбуткування) готівкових коштів в КОРО 1552006802р/4 на підставі фіскальних чеків 1036, 1037, 1038, 1039, 1040 за період з 01.09.2017 року по 07.09.2017 року у сумі 384208,28 грн.

За результатом проведеного дослідження експертом встановлено, що визначення в КОРО фіскальних чеків 1036, 1037, 1038, 1039, 1040 за період з 01.08.2017 року по 07.08.2017 року є помилкою у визначенні дати операційних днів – а саме місяця « 08» замість вірного місяця « 09».

На підставі цього експерт дійшов висновку, що при дослідженні первинних документів під час здійснення перевірки перевіряючими не було досліджено фактичного руху активів, а висновки щодо наявності порушень зроблені на підставі простого співставлення дат фіскальних чеків та дат, визначених у КОРО.

Оцінивши висновок експерта як доказ у сукупності з іншими доказами, суд погоджується із таким висновком експерта та вважає, що Головним управлінням не доведено наявності у діях ТОВ «Таламус ЛТД» податкового правопорушення, визначеного п.2.6 гл.2 Положення «Про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року №637 та абз.3 ст.1 Указу Президента України від 12.06.1995 року №436/95.

Верховний Суд у Постанові від 24.05.2018 року у справі №803/1038/17 висловив наступну позицію: «Наведені вище правові норми дають підстави для висновку, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність дій з фіксації повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних розрахункової книги) та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій. Не відображення готівки у книзі обліку розрахункових операцій після проведення розрахункової операції із застосуванням РРО є порушенням порядку оприбуткування готівки, відповідальність за яке встановлена Указом «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» № 436/95.

Такий зміст правового регулювання спірних правовідносин щодо забезпечення суб`єктами господарювання належного та повного оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО, відповідає правовій позиції Верховного Суду України, висловленій у постанові від 1 квітня 2014 року №21-54а14 та в постанові Верховного Суду від 28 лютого 2018 року у справі №824/2588/13-а.

В той же час, з матеріалів справи вбачається, що позивачем забезпечена належна, своєчасна та повна фіксація готівки у фіскальних звітних чеках РРО та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій.

Фактично, відповідачем до позивача застосовано штрафні санкції за неналежне ведення Книги обліку доходів і витрат.

Указом «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» № 436/95 передбачено застосовування фінансові санкцій у вигляді штрафу за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми, отже виконання позивачем всіх вимог Положення №637 щодо фіксація готівки у фіскальних звітних чеках РРО та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій унеможливлює застосування штрафних санкцій, оскільки порушення ведення Книги обліку доходів і витрат, самі по собі, не дає підстав для накладення штрафу».

Таким чином, Головне управління ДФС в Одеській області кваліфікувало помилки позивача щодо ведення книги КОРО як неоприбуткування готівкових коштів, що є порушенням та свідчить про протиправність прийнятого податкового повідомлення-рішення.

За результатом оцінки наведених сторонами доводів суд також дійшов таких висновків:

доводи позивача стосовно невірного визначення нормативно-правового акту, на який посилається контролюючий орган, та форми Акту перевірки є безпідставними та такими, що не підтверджується нормами чинного права;

Головне управління ДФС в Одеській області в судовому розгляді не довело обґрунтованості оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, відповідності встановленого порушення фактичним обставинам.

відлік 15-денного терміну для прийняття податкового повідомлення-рішення почався 24.05.2019 року та закінчувався 13.06.2019 року. Рішення прийнято 21.06.2019 року, тобто з пропуском 15-денного строку, визначеного п.86.8 ПК України;

За таких обставин суд вважає, що позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Таламус ЛТД» підлягає задоволенню.

Відповідно до ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Основними засадами (принципами) адміністративного судочинства є: 1) верховенство права; 2) рівність усіх учасників судового процесу перед законом і судом; 3) гласність і відкритість судового процесу та його повне фіксування технічними засобами; 4) змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі; 5) обов`язковість судового рішення; 6) забезпечення права на апеляційний перегляд справи; 7) забезпечення права на касаційне оскарження судового рішення у випадках, визначених законом; 8) розумність строків розгляду справи судом; 9) неприпустимість зловживання процесуальними правами; 10) відшкодування судових витрат фізичних та юридичних осіб, на користь яких ухвалене судове рішення.

Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Частиною 1 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Частиною 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У п. 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23.07.2002 року у справі «Компанія «Вестберга таксі Актіеболаг» та Вуліч проти Швеції» визначено, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податного управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасовувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами для призначення податкових штрафів (санкцій), має саме податкове управління.

Відповідачем не доведена правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення. Не зважаючи на те, що у судовому процесі суд підтримав окремі аргументи та доводи Головного управління, судом встановлені підстави вважати оскаржуване рішення протиправним в силу невірної кваліфікації дій платника податку, що мало наслідком притягнення останнього до відповідальності без належних на те правових підстав.

Решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Позивачем при поданні позовної заяви було сплачено судовий збір у розмірі 19210 (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) грн. 00 коп. (а.с. 4), що розподіляється за правилами ст.139 КАС України.

Суд дійшов висновку про стягнення з Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області (код ЄДРПОУ 39398646) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Таламус ЛТД» (код ЄДРПОУ 20936229) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 19210(дев`ятнадцять тисяч двісті десять)грн. 00 коп.

Керуючись ст. ст. 139, 241-246, 250, 255, 295, 297 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Таламус ЛТД» (код ЄДРПОУ 20936229; адреса: вул. Привозна, 1, Застава-2, м. Одеса, 65098) до Головного управління ДФС в Одеській області (код ЄДРПОУ 39398646; адреса: вул.Семінарська, 5, м. Одеса, 65044) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №003004106 від 21.06.2019 року – задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» за №003004106 від 21.06.2019 року, за яким застосовано до Товариства з обмеженою відповідальністю «Таламус ЛТД» штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в сумі 1921041,40 грн.

Стягнути з Головного управління ДФСв Одеській області (код ЄДРПОУ 39398646) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Таламус ЛТД» (код ЄДРПОУ 20936229) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 19210 (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) грн. 00 коп.

Рішення суду може бути оскаржено в порядку та в строки, встановлені ст. 293,295 КАС України.

Рішення суду набирає законної сили в порядку та в строки, встановлені ст. 255 КАС України.

Повне рішення складено та підписано суддею 25 жовтня 2019 року.

Суддя М.М. Аракелян

.