Рішення № 83618151, 09.07.2019, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

копія

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2019 року Справа № 160/2289/19 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіОлійника В. М. за участі секретаря судового засіданняМаксімова А.С. за участі: представника позивача представника відповідача ОСОБА_5 Гармаш І.О. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

12 березня 2019 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, в якому просить:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0003321305 від 28.01.2019 року прийняте Головним управління Державної Фіскальної Служби України у Дніпропетровській області, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем на 454630,73 грн., нараховано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 113657,68 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0003331305 від 28.01.2019 року прийняте Головним управління Державної Фіскальної Служби України у Дніпропетровській області, яким збільшено суму грошового зобов`язання з сплати військового збору за основним платежем на 37885,90 грн., нараховано штрафну (фінансову) санкцією у розмірі 9471,48 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0003341305 від 28.01.2019 року прийняте Головним управління Державної Фіскальної Служби України у Дніпропетровській області, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на 287536,00 грн., нараховано штрафну (фінансову) санкцією у розмірі 71884,00 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0003351305 від 28.01.2019 року прийняте Головним управління Державної Фіскальної Служби України у Дніпропетровській області, яким нараховано штраф за відсутність реєстрації податкових накладних на суму ПДВ у розмірі 143768,00 грн.

В обґрунтування позову позивач зазначив, що з 19 листопада 2018 року по 07 грудня 2018 року Головним управлінням Державної Фіскальної Служби України у Дніпропетровській області, на підставі наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 26.10.2018 року №6168-п, проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року.

За результатами перевірки складено Акт №73040/04-36-13-05/2707709432 від 14.12.2018 року (надалі - Акт перевірки).

Згідно вищевказаного Акту перевірки, контролюючий орган прийшов до висновку, що за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 встановлені наступні порушення, а саме:

1) п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-УІ (зі змінами та доповненнями), в результаті чого занижено суму податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності занижено податок на доходи фізичних осіб за 2016-2017 рр. - 454630,73 грн., в т.ч. за 2016 рік - 300805,21 грн., за 2017 рік - 153825,52 грн.;

2) п. 177.2, п. 177.4 ст. 177, пп. 1.2, 1.3. п. 16 підрозділу 10 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями) - занижено військовий збір за 2016-2017 рр. на суму 37885,90 грн., в т.ч. за 2016 рік - 25067,10 грн., за 2017 рік - 12818,80 грн.;

3) п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-УІ (зі змінами та доповненнями), в результаті чого встановлено заниження ПДВ в сумі 287536 гривень, в т.ч. в періодах за 2016 рік 233560 грн. за 2017 рік - 53976 грн.;

4) п. 189.1 ст. 189, п. 201.1, 201.2 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), оскільки на момент проведення! перевірки, зведені податкові накладні до перевірки не надані та в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровані на суму ПДВ 287536 гривень.

Однак позивач стверджує, що Акт перевірки складений контролюючим органом без врахування всіх обставин господарської діяльності та положень законодавства, висновки Акту перевірки та винесені податкові повідомлення-рішення є незаконними, безпідставними, суперечать діючому в Україні законодавству та порушують його права та законні інтереси, як платника податків, а відтак є протиправними та підлягають скасуванню.

Ухвалою суду від 18 березня 2019 року відкрито провадження у справі та призначено судове засідання на 11 годину 00 хвилин 18 квітня 2019 року.

15 квітня 2019 року на адресу суду від представника відповідача надійшов відзив на позовну заяву, в якому останній просить відмовити позивачу у задоволенні його позовних вимог, враховуючи наступне.

Під час планової перевірки встановлено, що фізичною особою - підприємцем укладено договори оренди нежитлових приміщень за адресами: Дніпро, пр. Богдана Хмельницького. 126 та Дніпро , пр. Богдана Хмельницького, 162 з орендарями: ТОВ «Аквія», «Даск-Центр», ФОП ОСОБА_2 , ПП «ДС-Кременчук», ТОВ «КП Емір», ФОП ОСОБА_3 , ТОВ «Скай-Трейд» та ТОВ «Телерадіокомпанія ТА» за ціною від 10-30 грн. (включаючи ПДВ) за 1 кв.м. орендної площі.

Відповідно до ст. 283 ГК України за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає другій стороні (орендареві) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності.

Істотними умовами договору оренди є: об`єкт оренди (склад і вартість майна з урахуванням її індексації); строк, на який укладається договір оренди; орендна плата з урахуванням її індексації: порядок використання амортизаційних відрахувань; відновлення орендованого майна та умови його повернення або викупу (ст. 284 ГК України).

При цьому об`єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.

Рішеннями Дніпропетровської міської ради № 5/70 від 11.11.2015 р. та №7/16 від 01.12.2016 р. «Про затвердження мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомого майна фізичних осіб» на 2016 та 2017 роки відповідно, встановлені мінімальні ставки вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомого майна фізичних осіб, які складають:

2016 рік - 55,23 гри. за 1 кв.м. (другий пояс)

2017 рік - 66.10 гри. за 1 кв.м. (другий пояс).

В порушення абз.2 пп. 170.1.2 п. 170:1 ст.170 ПК України ФОП ОСОБА_1 занижено загальний оподатковуваний дохід за 2016 рік - 1164524,58 грн., за 2017 рік - 269862.72 грн.

Перевіркою правильності визначення витрат, відображених у деклараціях про майновий стан і доходи, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу та документально підтверджених, з даними про суми витрат, визначеними у ході проведення перевірки встановлено завищення суми витрат у 2016 та 2017 роках.

Згідно книги обліку доходів та витрат ф. 10 та виписок банку ФОП ОСОБА_1 до складу витрат в 2016-2017 р. віднесено плату за землю наступних ділянок:

Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг. вул. Урицького (Старовокзальна),16. Дніпропетровська область. м. Кривий Ріг. вул. Леніна (Свято Миколаївська) 60 б. Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Отто Брозовського (Ярослава Мудрого).

85. Криворізький район, с. Лозуватка, вул. Котовського. 35 .

Отже, в порушення пп. 177.4.3. п. 177.4 ст.177 ПК України ФОП ОСОБА_1 безпідставно завищено суму витрат відображених у додатку Ф2 до податкової декларації за 2016 рік в розмірі 506615.51 грн., за 2017 рік - 584723,49 грн., а саме до складу витрат включено суми сплаченої орендної плати за 2016-2017 роки.

Перевіркою правильності визначення суми чистого оподаткованого доходу, відображеного в декларації про майновий стан і доходи, з даними про суми чистого оподаткованого доходу, визначеними в ході перевірки встановлено, що позивачем було занижено суму чистого оподаткованого доходу на 1671140,09 у 2016 році, на 854586.21 у 2017 році, внаслідок заниження доходу та завищення витрат в порушення п. 177.2 ст. 177 ПК України.

Сума оподаткованого доходу складає 2151752.58 грн.

Відповідно до п.167.1 ст. 167 ПК зроблено розрахунок ПДФО за 2016 рік на суму

300808.02 грн.

- (2151752.58* 18% ) =387315,46 грн. - 86510,25= 300805,21 грн.

Сума оподаткованого доходу за 2017 рік 1353667,41 грн.

Відповідно до п. 167.1 ст. 167 ПК зроблено розрахунок ПДФО за 2017 рік на суму 153825,52 грн.

- (1353651,81*18%) =243657,33 грн. - 89831,81 =153825,52 грн.

В порушення п. 177.2 ст.177 ПК України за перевіряємий період занижено ПДФО за 2016 рік 300808,02 грн. за 2017 рік 153825,52 грн.

23 травня 2019 року на адресу суду від позивача надійшли додаткові пояснення до позову, в яких останній зазначив, що підставою винесення податкового повідомлення-рішення № 0003351305 від 28.01.2019 року є складання контролюючим органом за результатами перевірки податкового повідомлення-рішення № 0003341305 від 28.01.2019 року про нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 287536 гривень, а підставою винесення останнього слугувало те, що відповідачем, взявши за основу розмір мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомого майна фізичних осіб (55,23 грн. та 66,10 грн.), встановлених рішеннями Дніпропетровської міської ради від 11.11.2015 року № 5/70 та від 01.12.2016 року № 7/16, було нараховано ще суму ПДВ.

Позивач стверджує, що відповідачем не враховано, що вищевказані рішення Дніпропетровської міської ради були прийняті на підставі Методики визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1253 та Наказів Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 14.08.2015 року № 194 та від 24.10.2016 року № 283 «Про показники опосередкованої вартості спорудження житла за регіонами України», відповідно до яких визначається формула розрахунку мінімальної вартості місячної оренди 1 кв. метра загальної площі нерухомого майна:

Рн

р = -------- х М х Ф х Т,

К х 12

де Рн - середня вартість 1 кв. метра новозбудованого об`єкта, подібного до орендованого, яка обчислюється у гривнях, залежно від вартості будівництва та визначається виходячи з Наказів Мінрегіонрозвитку, будівництва та ЖКГ України (надалі - Мінрегіонбуду), а К, М, Ф та Т - лише коефіцієнти.

Так, згідно вищевказаних Наказів Мінрегіонбуду - Вартість 1 кв. м загальної площі квартир будинку (з урахуванням ПДВ) у Дніпропетровській області становила 7217 грн. та 8637 грн. відповідно.

Тобто, Р - як показник мінімальної вартість місячної оренди 1 кв. метра загальної площі нерухомого майна у гривнях - вже включає в себе суму ПДВ, а тому відповідачем фактично вдруге проведено нарахування суми ПДВ на розмір мінімальної оренди, який вже включає в себе податок на додану вартість.

В судовому засіданні представником відповідача були надані заперечення проти позову в яких зазначено, що договірні відносини, які виникають між орендарем та орендодавцем, регулюються Господарським кодексом України від 16 січня 2003 року № 436-ІУ зі змінами та доповненнями (далі - ГКУ).

Відповідно до ст. 283 ГКУ за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає другій стороні (орендареві) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності.

Істотними умовами договору оренди є: об`єкт оренди (склад і вартість майна з урахуванням її індексації); строк, на який укладається договір оренди; орендна плата з урахуванням її індексації; порядок використання амортизаційних відрахувань; відновлення орендованого майна та умови його повернення або викупу (ст. 284 ГКУ).

Орендна плата - це фіксований платіж, який орендар сплачує орендодавцю незалежно від наслідків своєї господарської діяльності. Розмір орендної плати може бути змінений за погодженням сторін, а також в інших випадках, передбачених законодавством (ст. 286 ГКУ).

Згідно з пп. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-УІ зі змінами та доповненнями (далі - ПКУ) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ст. 170 ПКУ.

При цьому об`єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу за повний чи неповний місяць оренди. Мінімальна сума орендного платежу визначається за методикою, що затверджується Кабінетом Міністрів України, виходячи з мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомості з урахуванням місця її розташування, інших функціональних та якісних показників, що встановлюються органом місцевого самоврядування села, селища, міста, об`єднаної територіальної громади, що створена згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, на території яких вона розташована, та оприлюднюється у спосіб, найбільш доступний для жителів такої територіальної громади (абзац другий пп. 170.1.2 п. 170.1 ст. 170 ПКУ).

Відповідно до пп. 1 п. 292.1 ст. 292 ПКУ доходом фізичної особи - підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ст. 292 ПКУ.

З огляду на зазначене, доходи платника єдиного податку від надання в оренду нерухомого майна визначаються виходячи з розміру орендної плати, визначеної за погодженням сторін у договорі оренди.

При цьому враховується розмір мінімальної суми орендного платежу, встановлений згідно з Методикою визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб, затвердженою постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1253.

Рішеннями Дніпровської міської ради від 11.11.2015р. № 5/70, від 01.12.2016 рік № 7/16 «Про затвердження мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомого майна фізичних осіб» на 2016 та 2017 роки відповідно, встановлено мінімальні ставки вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомого майна фізичних осіб, та вони складають:

2016 р. - 55,23 грн. за 1 кв.м. ( другий пояс)

2017 р. - 66,10 грн. за 1 кв.м. ( другий пояс).

Враховуючи заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності, також встановлено, що ФОП ОСОБА_4 занизив зобов`язання з ПДВ.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, адміністративний позов просив задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні заперечував проти задоволення позовних вимог.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши норми чинного законодавства України, суд встановив наступні обставини.

На підставі наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 26.10.2018 року №6168-п, з 19 листопада 2018 року по 07 грудня 2018 року Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року.

За результатами перевірки складено Акт №73040/04-36-13-05/2707709432 від 14.12.2018 року (надалі -Акт перевірки).

Згідно висновків Акту перевірки, відповідач прийшов до висновку про порушення позивачем:

1) п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-УІ (зі змінами та доповненнями), в результаті чого занижено суму податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності занижено податок на доходи фізичних осіб за 2016-2017 рр. - 454630,73 грн., в т.ч. за 2016 рік - 300805,21 грн., за 2017 рік - 153825,52 грн.;

2) п. 177.2, п. 177.4 ст. 177, пп. 1.2, 1.3. п. 16 підрозділу 10 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями) - занижено військовий збір за 2016-2017 рр. на суму 37885,90 грн., в т.ч. за 2016 рік - 25067,10 грн., за 2017 рік - 12818,80 грн.;

3) п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-УІ (зі змінами та доповненнями), в результаті чого встановлено заниження ПДВ в сумі 287536 гривень;

4) п. 189.1 ст. 189, п. 201.1, 201.2 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 021 грудня 2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), оскільки на момент проведення перевірки, зведені податкові накладні до перевірки не надані та в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровані на суму ПДВ 287536 гривень.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № 0003321305 від 28.01.2019 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем на 454630,73 грн., нараховано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 113657,68 грн.;

- № 0003331305 від 28.01.2019 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору за основним платежем на 37885,90 грн., нараховано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 9471,48 грн.;

- № 0003341305 від 28.01.2019 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на 287536,00 грн., нараховано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 71884,00 грн.;

- № 0003351305 від 28.01.2019 року, яким нараховано штраф за відсутність реєстрації податкових накладних на суму ПДВ у розмірі 143768,00 грн..

Відповідно до ст. 56 ПК України визначається, що рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

Вирішуючи правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, суд виходить з наступного.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0003321305 необхідно зазначити наступне.

Так, перевіркою встановлено порушення п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, а саме заниження суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності, занижено податок на доходи фізичних осіб за 2016-2017 рр. на суму 454630,73 грн., в т.ч. за 2016 рік - і 300805,21 грн., за 2017 рік - 153825,52 грн..

На думку відповідача підставою такого донарахування є встановлене заниження загального оподаткованого доходу за 2016 рік на 1164524,58 грн., за 2017 рік на 269862,72 грн. та завищення витрат пов`язаних з господарською діяльністю у 2016 році на 506615,51 грн., у 2017 році на 584723,49 грн., а відтак занижено суму чистого оподаткованого доходу на 1 671 140,09 гривень у 2016 році та на 854 586,21 гривень у 2017 році.

Встановлюючи заниження загального оподаткованого доходу за 2016-2017 роки відповідач виходив з того, що чинним законодавством не передбачено існування таких суб`єктів права власності, як фізичні особи - приватні підприємці, а відтак укладені між позивачем, як фізичною особою-підприємцем, протягом зазначеного періоду договори оренди нежитлових приміщень за адресами: м. Дніпро, проспект Богдана Хмельницького ( колишня вул. Героїв Сталінграду), 126 та 162 зі наступними контрагентами: ТОВ «Аквія», ПП «Даск-Центр». ФОП ОСОБА_2 , ПП «ДС-Кременчук», ТОВ «КП Емір», ФОП ОСОБА_3 , ТОВ «Скай-Трейд» та TOB «Телерадіокомпанія ТАН» та ціною від 10 до 30 гривень (включаючи ПДВ) за 1 кв.м. орендної площі - не відповідають чинному законодавству.

За висновками відповідача такий розмір орендної плати у порушення вимог підпункту 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 Податкового кодексу України визначений у заниженому розмірі, та в порушення підпункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України занижено загальний оподаткований дохід.

Однак, суд не погоджується з висновками та доводами відповідача, враховуючи наступне.

Так, відповідно до пп. 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 Податкового кодексу України податковим агентом платника податку орендодавця під час нарахування доходу від надання в оренду об`єктів нерухомості, інших, ніж зазначені в підпункті 170.1.1 цього пункту (включаючи земельну ділянку, що знаходиться під такою нерухомістю, чи присадибну ділянку), є орендар.

При цьому об`єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу за повний чи неповний місяць оренди. Мінімальна сума орендного платежу визначається за методикою, що затверджується Кабінетом Міністрів України, виходячи з мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомості з урахуванням місця її розташування, інших функціональних та якісних показників, що встановлюються органом місцевого самоврядування села, селища, міста, на території яких вона розташована, та оприлюднюється у спосіб, найбільш доступний для жителів такої територіальної громади. Якщо мінімальну вартість не встановлено чи не оприлюднено до початку звітного (податкового) року, об`єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеного в договорі оренди.

Отже, за своїм змістом вищенаведена норма врегульовує виключно питання визначення податковим агентом об`єкта оподаткування під час нарахування податку на доходи фізичних осіб від імені та за рахунок фізичної особи.

Підпунктом 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковим агентом щодо податку на доходи фізичних осіб є юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Орендодавцем за вищевказаними Договорами оренди нежитлових приміщень є саме ФОП ОСОБА_1 , який згідно п. 14.1.226. ст. 14 ПК України є самозайнятою фізичною особою-підприємцем, а не просто фізичною особою, а Орендарями виступають виключно юридичні особи та також самозайняті фізичні особи - підприємці, а тому останні по відношенню до ФОП ОСОБА_1 не є податковими агентами, не зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок до бюджету від імені та за рахунок свого контрагента, а відтак до правовідносин, що склалися між сторонами підпункт 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 Податкового кодексу України - не відноситься та не застосовується.

Отже, з аналізу наведених норм слідує, що додаткові блага надаються платнику податків податковим агентом, який зобов`язаний нараховувати, утримувати та сплачувати податок до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі.

Враховуючи, що позивач за визначенням вищенаведених норм Податкового кодексу України не виступає податковим агентом по відношенню до свого контрагента, а тому висновки відповідача про заниження позивачем загального оподаткованого доходу за 2016-2017 роки є помилковими.

Вказана правова позиція підтверджується постановою Верховного Суду від 21 серпня 2018 року, справа №818/2559/14 та іншими.

Крім того, відповідно до п. 1 Методики визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1253, також визначається, що саме орендарі (крім орендарів - фізичних осіб, що не є суб`єктами господарювання), які згідно з підпунктом 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 Податкового кодексу України є податковими агентами платників податку - орендодавців, визначають під час нарахування доходу від надання в оренду (суборенду), житлового найму (піднайму) нерухомого майна (включаючи земельну ділянку, на якій розміщується нерухоме майно, присадибну ділянку), крім земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю (далі - оренда нерухомого майна), мінімальну суму орендного платежу за повний чи неповний місяць такої оренди.

Згідно з рішеннями Дніпропетровської міської ради від 11.11.2015 року № 5/70 «Про затвердження мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомого майна фізичних осіб на 2016 рік» та від 01.12.2016 року № 7/16 «Про затвердження мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомого майна фізичних осіб», на які посилається податковий орган, мінімальна вартість місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомого майна при передачі в оренду для іншої комерційної діяльності у розмірі 55,23 грн. та 66,10 грн. застосовується лише до договорів, орендодавцем в яких виступають фізичні особи, а не фізичні особи - підприємці. Більш того, п. 3 вказаних рішень чітко вказано, що керуватися затвердженою мінімальною вартістю місячної оренди (п. 1. цього рішення) необхідно саме орендарям (крім орендарів - фізичних осіб, які не є суб`єктами господарювання), які згідно з підпунктом 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 Податкового кодексу України є податковими агентами платників податку - орендодавців, при визначенні мінімальної суми орендного платежу за повний чи неповний місяць оренди нерухомого майна фізичних осіб.

Відповідно до ст. ст. 319-320 ЦК України власник володіє, користується, розпоряджається своїм майном на власний розсуд. Власник має право використовувати своє майно для здійснення підприємницької діяльності.

Загальними принципами господарювання в Україні є, зокрема, свобода підприємницької діяльності у межах, визначених законом та заборона незаконного втручання органів державної влади та органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб у господарські відносини.

Згідно ст. 283 ГК України за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає другій стороні (орендареві) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності. Орендна плата - це фіксований платіж, який орендар сплачує орендодавцю незалежно від наслідків своєї господарської діяльності (ст. 286 ГК України).

Відповідно до ст. 759 ЦК України за договором найму (оренди) наймодавець передає або зобов`язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк. При цьому за користування майном з наймача справляється плата, розмір якої встановлюється договором найму.

З цього випливає, що розмір орендної плати за надання у користування об`єкта нерухомості визначається за домовленістю сторін та на власний розсуд суб`єктів підприємницької діяльності, при цьому згідно п. 164.1 статті 164 розділу ПК України базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до п. 177.2 ст. 177 та п. 178.3 ст. 178 цього Кодексу, а загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.

Таким чином, на відміну від загальних положень оподаткування доходів фізичних осіб - доходи фізичних осіб-підприємців від провадження господарської діяльності оподатковуються за спеціальною нормою, в т.ч. яка визначає й базу оподаткування.

Також необхідно зазначити, що встановлюючи завищення витрат пов`язаних з господарською діяльністю за 2016-2017 роки контролюючий орган виходив з того, що позивачем в порушення п.п. 177.4.3. ст. 177 ПК України було безпідставно віднесено до витрат оренду плату за земельні ділянки на яких розміщені нежитлові приміщення, які використовуються у господарській діяльності.

Проте, правовідносини з приводу оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім тих, що обрали спрощену систему оподаткування, врегульовано Розділом IV Податкового кодексу України).

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України - господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Пунктом 164.1 статті 164 ПК України визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до п. 177.2 ст. 177 та п. 178.3 ст. 178 цього Кодексу.

Підпунктом 164.1.3. пункту 164.1 статті 164 ПК України визначено, що загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.

Згідно із пунктом 177.1 статті 177 ПК України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 цього Кодексу.

У відповідності до пункту 177.2 статті 177 ПК України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

За приписами пункту 177.4 статті 177 ПК України (в редакції, що була діючою в той період) до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1);

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь - яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього, розділу);

- обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2);

- суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (підпункт 177.4.3);

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (177.4.4).

Тобто, така підстава, на яку посилається відповідач в Акті перевірки, на той час не існувала, а навпаки згідно п. 177.4.4. ст. 177 ПК України - оплата оренди напряму віднесена до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів.

Таким чином, контролюючим органом було застосовано неіснуючу на той час норму, а відтак застосовано зворотну дію правової норми у часі, що в силу приписів ст. 58 Конституції України не допускається.

Щодо встановлення перевіркою порушення п. 177.2, п. 177.4 ст. 177, пп. 1.2,1.3. п. 16 підрозділу 10 Податкового кодексу України, а саме - заниження військового збору за 2016-2017 рр. на суму 37885,90 грн., в т.ч. за 2016 рік - 25067,10 грн., за 2017 рік -12818,80 грн. та винесення на підставі цього податкового повідомлення-рішення №0003331305, суд зазначає наступне.

03 серпня 2014 року набрав чинності Закон України від 31.07.2014 року № 1621-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України», яким на період до 01 січня 2015 року запроваджено військовий збір.

Законом України від 28.12.2014 року № 71-УІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності з 01.01.2015 року, до Кодексу внесено зміни в частині оподаткування військовим збором.

Зокрема, з 2015 року податкова декларація про майновий стан і доходи передбачає нарахування військового збору з доходу від здійснення підприємницької діяльності.

В силу приписів пункту 162.1 статті 162 ПК України, платниками збору є фізичні особи-резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізичні особи-нерезиденти, які отримують доходи з джерела їх походження в Україні, а також податкові агенти (пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України).

Відповідно до підпункту 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 Кодексу, зокрема: для резидента - загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування та іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України; для нерезидента-загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні та доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування.

Відповідно до п. 164.1. ст. 164 ПК України базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

З Акту перевірки вбачається, що відповідачем зроблено висновок про заниження військового збору на загальну суму 37885,90 грн., в т.ч. за 2016 рік - 25067,10 грн., за 2017 рік - 12818,80 грн. у зв`язку із неправильним визначенням чистого оподатковуваного доходу, задекларованого в деклараціях про майновий стан і доходи за вказані періоди, а саме, його заниження.

Оскільки судом визначена неправомірність встановлення заниження загального оподатковуваного доходу за 2016 - 2017 рік, то, так як останнє безпосередньо впливає на визначення об`єкту оподаткування військовим збором, податкове повідомлення-рішення № 0003331305 від 28.01.2019 року є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо встановлення перевіркою порушення п. 185,1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, а саме заниження ПДВ в сумі 287536 гривень, в т.ч. у 2016 році на 233560 грн., у 2017 році на 53976 грн. суд має зазначити наступне.

Так відповідач, здійснюючи донарахування суми ПДВ, фактично змінив базу оподаткування операцій з постачання товарів/послуг, при цьому в Акті перевірки відповідачем взагалі не відображено порушення позивачем як суб`єктом підприємницької діяльності положень ст. 188 ПК України щодо порядку визначення бази оподаткування з ПДВ та в чому воно полягає.

Відповідно до п. 188.1. ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Поряд з цим згідно пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 ПК звичайною ціною є ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Отже, до контрольованих операцій та державного регулювання спірні операції оренди не відносяться, в чому полягає порушення позивачем порядку визначення бази оподаткування з ПДВ у акті перевірки не зазначається, а тому звичайною ціною для таких операцій вважається саме ціна, визначена сторонами договору, що свідчить про помилковість висновків акту перевірки.

За таких обставин суд приходить до висновку, що розрахована контролюючим органом різниця (між сумами нарахованими контролюючим органом і сумами орендної плати) не може вважатися об`єктом оподаткування податком на прибуток та ПДВ, який підлягав декларуванню і оподаткуванню.

Щодо встановлення перевіркою порушення п. 189.1 ст. 189, п. 201.1, 201.2 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, та прийняття податкового повідомлення-рішення №0003351305.

Підставою винесення податкового повідомлення-рішення № 0003351305 від 28.01.2019 року є складання контролюючим органом за результатами перевірки податкового повідомлення-рішення про нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 287536 гривень.

Згідно вимог абз. 1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно вимог абз. 11 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (в редакції Податкового кодексу України, яка діяла до 31.12.2016) реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування.

Згідно вимог абз. 14 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (в редакції Податкового кодексу України, яка діяла до 31.12.2017) реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 15 по останній календарний день (включно) календарного місяця. - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Однак, враховуючи, що вказане донарахування ПДВ є безпідставним в силу доводів визначених вище, отже встановлення порушень п. 201.10 ст. 201, п. 120-1. 1, п.120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України щодо обов`язку складання та реєстрації податкових накладних в ЄРПН також протиправні.

Отже, відповідачем протиправно застосовано штраф в розмірі 50% у сумі 143768,00 грн. за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого абзацом другим пункту 120-1.2 статті 120 -1 Податкового кодексу України, неіснуючих податкових накладних на суму ПДВ 287536 грн., а тому податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області № 0003351305 від 28.01.2019 року є протиправним та підлягає скасуванню.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Враховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

На підставі ст. 139 КАС України суд вважає також за необхідне присудити на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Дніпропетровській області судові витрати у розмірі 9605,00 грн.

Керуючись ст. ст. 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 28.01.2019 року № № 0003321305; 0003331305; 0003341305; 0003351305 .

Присудити на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Дніпропетровській області судові витрати у розмірі 9605,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 19 липня 2019 року.

Суддя (підпис) Рішення не набрало законної сили 19 липня 2019 року. Суддя Згідно з оригіналом. Суддя В.М. Олійник В.М. Олійник В.М. Олійник