Постанова № 8105003, 02.02.2010, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 лютого 2010 року № 22-а-12698/08/9104

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді Заверухи О.Б.,

суддів Ніколіна В.В., Любашевського В.П.,

при секретарі судового засідання Ільницькій Т.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції на постанову господарського суду Волинської області від 24 липня 2008 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ковельський житлово-будівельний комбінат», третя особа на стороні позивача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору Приватне підприємство «Локо» до Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИЛА:

У лютому 2008 року ТзОВ «Ковельський житлово-будівельний комбінат» звернулось до суду з позовом до Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень №№ 00019123/0, 00077317/0, 00019023/0, 00018923/0 від 29.12.2007 року.

На виконання ухвали суду про залишення позовної заяви без руху позивач уточнив позовні вимоги та просив визнати нечинними податкові повідомлення рішення №№ 00019123/0, 00077317/0, 00019023/0, 00018923/0 від 29.12.2007 року та податкові повідомлення рішення №№ 00019123/1, 00077317/1, 00019023/1, 00018923/1 від 11.02.2008 року.

Постановою господарського суду Волинської області від 24 липня 2008 року позов задоволено частково. Визнано нечинними податкові повідомлення-рішення: №00019123/1 від 11.02.2008р., №00077317/1 від 11.02.2008 р., № 00019023/1 від 11.02.2008р. Податкове повідомлення-рішення № 00018923/1 від 11.02.2008р. визнано нечинним в частині визначення податку із прибутку на суму 577862 грн., в тому числі штрафна санкція в сумі 175171,00 грн. В частині позовних вимог щодо визнання нечинним податкового повідомлення - рішення №00018923/1 від 11.02.2008р. в сумі 143252,85 грн. (в тому числі 31206,35 грн. штрафної санкції) провадження у справі закрито.

Не погоджуючись з прийнятою постановою, Ковельська міжрайонна державна податкова інспекція подала до Львівського апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу в якій просить оскаржувану постанову скасувати і прийняти нову якою відмовити в задоволенні позову.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що суд першої інстанції неповністю зясував обставини, що мають значення для справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, має місце порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Представник приватного підприємства «Локо» в судовому засіданні апеляційну скаргу заперечив, просив оскаржувану постанову залишити без змін, апеляційну скаргу без задоволення.

Інші особи, які беруть участь у справі в судове засідання не з»явились, про дату, час і місце апеляційного розгляду були повідомлені належним чином, а тому, колегія суддів, у відповідності до ч. 4 ст. 196 КАС України, вважає за можливе розглядати справу у їх відсутності.

Заслухавши доповідь судді Львівського апеляційного адміністративного суду, пояснення представника третьої особи, дослідивши матеріали справи та обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає до задоволення з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Ковельською МДПІ проведена виїзна планова документальна перевірка з питань дотримання податкового та іншого законодавства за період з 19.05.2005 року по 30.06.2007 року, за результатами якої складено Акт про результати виїзної планової документальної перевірки ТзОВ «Ковельський житлово-будівельний комбінат» від 21 грудня 2007року.

На підставі вищевказаного акту перевірки Ковельською МДПІ винесено податкові повідомлення-рішення : №00019123/0, яким донараховано 2864,39 земельного податку та 1432,2 штрафної санкції; №00077317/0, яким донараховано 111035 грн. податку із доходів фізичних осіб та застосовано 222070 грн. штрафних санкцій; №00019023/0, яким донараховано 71500 грн. податку на додану вартість та застосовано 35750 штрафних санкцій; №00018923/0, яким донараховано 508291 грн. та застосовано 185731,6 штрафних санкцій.

За результатами розгляду скарги позивача Ковельською МДПІ прийнято рішення №1351/25-004 від 01.02.2008року про результати розгляду скарги, яким в задоволенні скарги відмовлено, а податкові-повідомлення рішення залишено без змін.

Відповідно Ковельською МДПІ винесено податкові повідомлення-рішення №00019123/1, №00077317/1, №00019023/1, №00018923/1 від 11.02.2008року.

Приймаючи постанову про часткове задоволення позову суд першої інстанції виходив з того, що порушення, виявлені Ковельською МДПІ в акті перевірки від 21.12.2007 року №1487/23-30739485 не відповідають фактичним обставинам, є безпідставними та необґрунтованими.

Проте, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції неповністю з»ясував обставини, що мають значення для справи, його висновки не відповідають обставинам справи, має місце порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що доводи відповідача, які зазначені в акті перевірки щодо договору наміру купівлі-продажу нерухомого майна (а саме, житлового будинку, що розташований за адресою: АДРЕСА_1, що належить ОСОБА_3 на праві приватної власності) від 20 червня 2005 року, укладеного між ТОВ "Ковельський житлово-будівельний комбінат" та ОСОБА_3 є помилковими та не ґрунтуються на нормах чинного законодавства.

Проте, колегія суддів з обґрунтованістю такого висновку погодитись не може з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що відповідно до договору про намір купівлі-продажу нерухомого майна № 2006 від 20.06.2005 року, ТОВ «Ковельський ЖБК» - Покупець, в особі директора ОСОБА_3 та Продавець - ОСОБА_3, мають намір здійснити купівлю - продаж житлового будинку за адресою: АДРЕСА_1, що є власністю Продавця, на загальну суму 2800000,0 грн. Згідно п.3.1. вказаного договору покупець сплачує аванс в розмірі 10000 грн. протягом 10 банківських днів, після підписання договору. Кінцевий розрахунок проводиться Продавцем не пізніше, ніж за три дні до нотаріального посвідчення договорів купівлі-продажу об'єктів нерухомості, яке буде здійснено за додатковою домовленістю між Сторонами по готовності всіх необхідних документів по земельній ділянці та об'єктів нерухомості (п.3.2). Відповідно до п.4 вказаного договору на купівлю-продаж нерухомості та земельної ділянки сторони домовляються заключити окремі договори і нотаріально їх посвідчити.

Продавець згідно п.5 зобов'язується передати майно Покупцеві після виконання останнім всіх умов цього договору. Покупець зобов'язується прийняти продане йому майно у власність, оформити акт прийому майна та затвердити його Продавцем. Згідно п.7 договір діє з моменту підписання до повного виконання всіх його пунктів.

Відповідно до ч.1 ст. 635 Цивільного кодексу України попереднім є договір, сторони якого зобов'язуються протягом певного строку (у певний термін) укласти договір в майбутньому (основний договір) на умовах, встановлених попереднім договором. Отже, як слідує з визначення попереднього договору, наданого у частині 1 даної статті, обов'язковою (істотною) умовою попереднього договору є строк чи термін укладення основного договору. Якщо ж такий строк (термін) відсутній, угоду сторін слід вважати не попереднім договором, а договором (протоколом) про наміри, як зазначено в частині 4 ст. 635 ЦК України.

Виходячи з умов договору купівлі-продажу №2006 від 20.06.2005р. в пункті 4.3 вищевказаного договору вказано, що підписання всіх документів Продавцем на перехід права власності на предмет даного договору до Покупця здійснюється після надходження коштів згідно пункту 3 договору. В пункті 3.2 договору сказано, що кінцевий розрахунок проводиться Продавцем не пізніше, ніж за три дні до нотаріального посвідчення договорів купівлі-продажу об'єктів нерухомості, яке буде здійснене за додатковою домовленістю між Сторонами по готовності всіх необхідних документів по земельній ділянці та об'єктів нерухомості.

Виходячи із норм ст. 635 ЦК України попередній договір слід відрізняти від договору про наміри, який є лише формальною фіксацією намірів сторін щодо наступного співробітництва і не тягне виникнення зобов'язань щодо укладення у майбутньому договору.

Тобто, виходячи із обставин зазначених в умовах договору купівлі-продажу № 2006 року від 20.06.2005р. випливає висновок, що даний договір є попереднім договором. Згідно ст. 635 ЦК України, якщо до основного договору встановлена нотаріальна форма, попередній договір також потребує і нотаріального посвідчення.

Договір купівлі-продажу № 2006 від 20.06.2005р. нотаріально не посвідчений, отже відповідно до ст. 220 ЦК України недодержання нотаріальної форми договору тягне його нікчемність і він не породжує тих прав і обов'язків, яких бажали сторони.

Також, господарський суд оцінюючи вказані вище обставини справи послався норму ст. 182 Господарського кодексу України, якою визначено особливості укладання попередніх договорів між суб'єктами господарювання. У звязку з цим, слід зазначити, що відповідно до ст. 55 Господарського кодексу України до субєктів господарювання належать громадські організації, юридичні особи, зареєстровані у встановленому законом порядку, а також громадяни України, іноземці та особи без громадянства, зареєстровані відповідно до закону як підприємці. Проте, судом першої інстанції не враховано, що в даному випадку договір купівлі-продажу № 2006 від 20.06.2005р. був укладений між юридичною особою та фізичною особою, а не субєктом підприємницької діяльності.

Крім цього, необхідно зазначити, що суд першої інстанції при дослідженні договору купівлі-продажу № 2006 від 20.06.2005р. не надав оцінки факту виплати ТзОВ «Ковельський ЖБК» коштів на виконання умов зазначеного договору на розрахунковий рахунок фізичній особі ОСОБА_3 та виплаті коштів з призначенням платежу по договору від 20.06.2005р. на розрахунковий рахунок підприємцю ОСОБА_3, з яким даний договір не укладався.

При цьому господарський суд не взяв до уваги п.п. 3.1.1 п. 3.1 ст. 1 Закону України «Про оподаткування доходів фізичних осіб» згідно якого обєктом оподаткування є дохід з джерелом його походження з України, які підлягають кінцевому оподаткуванню при їх виплаті.

Відповідно до п.п. 4.2.1. п.4.2. ст. 4 зазначеного Закону до оподатковуваного місячного доходу відносяться доходи у вигляді заробітної плати, інші виплати та винагороди, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового або цивільно-правового договору.

Згідно п.п. 8.1.1. п.8.1 ст. 8 даного Закону податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, утримує податок від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у відповідних пунктах статті 7 цього Закону.

Відповідно до п. 1.15. ст. 1 Закону, податковий агент - юридична особа, яка зобов'язана нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.

Із врахуванням наведеного, Ковельська МДПІ прийшла до вірного висновку про порушення позивачем п.п. 3.1.3. п.3.1 ст. 3, п.п. 4.2.1 п. 4.2 ст. 4, п.п. 8.1.1 п.8.1 ст. 8, п.п."а" п. 19.2 ст. 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", що виявилось у заниженні обєкту оподаткування та неутриманні і неперерахуванні до бюджету податку з доходів фізичних осіб по проведених розрахунках із фізичною особою ОСОБА_3

З матеріалів справи також вбачається, що СПД ОСОБА_3 в 2005 році був платником єдиного податку.

Згідно з Указом Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності» фізична особа, яка здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи, має право самостійно обрати спосіб оподаткування доходів від здійснення такої підприємницької діяльності за єдиним податком шляхом отримання Свідоцтва про сплату єдиного податку, у розмірі встановленому місцевою радою за місцем державної реєстрації платника залежно від виду діяльності. Відповідно до Свідоцтва про сплату єдиного податку №238604 СПД ОСОБА_3 здійснював такі види діяльності: торгівля промисловими товарами, торгівля транспортними засобами, аудіо та відео прокат та інші види послуг.

ТОВ «Ковельський житлово - будівельний комбінат» виплачував кошти СПД ОСОБА_3 згідно договору, який укладений з фізичною особою громадянином ОСОБА_3

Відповідно до ст. 6 Указу фізична особа субєкт підприємницької діяльності, який сплачує єдиний податок, не є платником податку на доходи фізичних осіб. Доходи платника єдиного податку, одержані ним від провадження діяльності зазначених саме у Свідоцтві видів підприємницької діяльності, не включаються до складу загального річного оподатковуваного доходу і з них не сплачується податок з доходів фізичних осіб. Це підтверджується пп. 4.3.25 п.4.3 ст. 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Внаслідок вищезазначеного, СПД ОСОБА_3 від податкового агента - ТОВ "Ковельський житлово - будівельний комбінат" одержав доходи які підлягають оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб на загальних підставах за правилами та у порядку, встановленими Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб». Тобто, при виплаті доходу податок повинен утримати податковий агент - ТОВ "Ковельський житлово - будівельний комбінат" за ставкою, встановленою п. 7.1 ст. 7 зазначеного Закону України (13% від обєкта оподаткування).

Отже, перевіркою Ковельською МДПІ вірно встановлено, що в порушення пп. 3.1.3. п.3.1 ст. 3, п.п. 4.2.1 п 4.2 ст. 4, пп. 8.1.1 п.8.1 ст. 8, пп."а" п. 19.2 ст. 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" ТОВ «Ковельський житлово-будівельний комбінат» по даній операції занижено обєкт оподаткування та неутримано і неперераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб по проведених розрахунках із СПД ОСОБА_3

Щодо оцінки того, що під час судового розгляду ТзОВ „Ковельський ЖБК" надав в судове засідання додаток від 11.02.2008р. до договору купівлі-продажу №2006 від 20.06.2005р., відповідно до якого сторони домовились розірвати зазначений договір та повернути отримані кошти, про що також надали прибутково-касовий ордер №36 від 21.02.2008р., то в даному випадку ці обставини виникли вже після проведеної Ковельською МДПІ перевірки.

Що стосується порушення виявленого Ковельською МДПІ по закупівлі ТзОВ «Ковельський ЖБК» будівельних матеріалів та товарів для використання в господарській діяльності у підприємця ОСОБА_4, то висновок суду про неправомірність встановлення такого порушення базується лише на тому, що законом не передбачено обов'язок юридичних осіб перевіряти вид діяльності субєктів підприємницької діяльності з якими вони проводять фінансово-господарські операції.

Дане твердження суду суперечить нормам чинного законодавства та фактичним обставинам справи. Як зазначалось вище, по проведених виплатах ТзОВ «Ковельський ЖБК» підприємцю ОСОБА_3, так і в даному випадку оподаткування нарахованих та виплачених податковим агентом ТзОВ «Ковельський ЖБК» доходів підприємцю ОСОБА_4 регулюється нормами Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності субєктів малого підприємництва», розділом IV Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян».

В підприємця ОСОБА_4, згідно Свідоцтва про сплату єдиного податку, передбачений вид діяльності - роздрібна торгівля, прокат і запис аудіо та відеокасет. Річну декларацію за 2005р. до Ковельської МДПІ СПД ОСОБА_4 не подавала.

Одним із видом діяльності СПД ОСОБА_4 є роздрібна торгівля, відповідно до ДСТУ 4303-2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни і визначення понять.» Роздрібна торгівля - вид економічної діяльності у сфері товарообігу, що охоплює купівлю - продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торгівельних послуг. За договором роздрібної купівлі-продажу продавець, який здійснює підприємницьку діяльність з продажу товару, зобов'язується передати покупцеві товар, зазвичай призначений для особистого, домашнього або іншого використання, не пов'язаного з підприємницькою діяльністю, а покупець - прийняти й оплатити його, (ст. 698 Цивільного кодексу України). Оптова торгівля - вид економічної діяльності у сфері товарообігу, що охоплює купівлю - продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання й надання пов'язаних із цим послуг.

Отже, виходячи із наведених вище норм чинного законодавста реалізація товарів СПД ОСОБА_4 на ТОВ «Ковельський житлово - будівельний комбінат» підпадає під визначення оптова торгівля, тому що товар у підприємця купував не кінцевий споживач, а суб'єкт господарювання (підприємство) і для виробничого призначення. Про те, що дані товари придбані ТзОВ для використання в господарській діяльності не заперечує і сам Позивач.

Відповідно до ст. 6 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності субєктів малого підприємництва» фізична особа - суб"єкт підприємницької діяльності, який сплачує єдиний податок, не є платником податку на доходи фізичних осіб.

Внаслідок вищезазначеного, підприємець від податкового агента - ТОВ «Ковельський ЖБК» одержала доходи інші, які не зазначено у Свідоцтві платника єдиного податку, тому такі доходи підлягають оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб на загальних підставах, за правилами та у порядку, встановленими Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Що стосується визначеного податковим повідомленням-рішення № 00077317/0 від 11.02.2008р. податкового зобовязання за платежем податок з доходів фізичних осіб в сумі 111035,00 грн. та застосованих штрафних санкцій в сумі 222070,00 грн., то відповідно до п. 20.2. ст. 20 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» при порушенні правил нарахування, утримання та сплати до бюджету податку з доходів платника податку, що здійснюється особами, визначеними цим Законом податковими агентами, фінансово відповідальними за порушення норм цього Закону є податкові агенти. Також відповідно до п.п. 20.3.2 ст. 20 у разі коли податковий агент до або під час виплати доходу на користь платника податку не здійснює нарахування, утримання або сплату (перерахування) цього податку, відповідальність за погашення суми податкового зобов'язання або податкового боргу, що виникає внаслідок таких дій, покладається на такого податкового агента. Тобто даними нормами Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» чітко визначено особу відповідальну за нарахування, утримання та сплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб, це податковий агент, яким у зазначених вище фінансово-господарських операціях являється ТзОВ «Ковельський житлово-будівельний комбінат».

Помилковими, на думку колегії суддів є також висновки суду першої інстанції щодо правомірності визначення ТзОВ «Ковельський житлово-будівельний комбінат» валових витрат та валових доходів по фінансово-господарських операціях із ТзОВ «НВП Центр передових технологій».

Судом першої інстанції встановлено, що Ковельською МДПІ було виявлено, що у жовтні-грудні 2006р. ТзОВ «Ковельський ЖБК» - «Замовник», в особі директора ОСОБА_3, з ТОВ «НВП Центр передових технологій», в особі директора Сослюка К.В. - «Виконавець», заключили договори про розробку проектів житлових будинків (договір від 02.10.2006р. №2/10-2006, договір від 01.11.2006р. №1/11-2006, договір від 01.12.2006р. б/н).

На виконання даних договорів ТзОВ «Ковельський житлово-будівельний комбінат» проведені в обліку документи на придбання від ТзОВ «НВП Центр передових технологій» проектних робіт, що складаються з шести частин загальною вартістю 1839000,00 грн., в т.ч. ПДВ - 306500,00 грн. по актах приймання-передачі виконаних робіт.

В актах прийому-передачі виконаних робіт зазначено, що документація, передбачена в п.1.1. договорів оформлена належним чином та передана Замовнику, а роботи виконані та прийняті в повному обсязі.

Тобто, якщо по актах прийому-передачі виконаних робіт роботи виконані Виконавцем та прийняті Замовником в повному обсязі, то по розроблених ТзОВ «НВП Центр передових технологій» і повинно було проводитись будівництво, а наявність таких проектів і було б підтвердженням проведених між Виконавцем та Замовником розрахунків.

При проведенні перевірки ТзОВ «Ковельський житлово-будівельний комбінат» Ковельській МДПІ проектні роботи виконані ТзОВ «НВП Центр передових технологій» не надав, відсутність таких проектних робіт директор ТзОВ «Ковельський ЖБК» ОСОБА_3 пояснив тим, що останні передані ПП «ЛОКО» для доопрацювання.

Ковельською МДПІ під час судового розгляду надавались додаткові докази по справі, а саме: протоколи допиту засновника та директора ТзОВ «НВП Центр передових технологій», які стверджують, що дане товариство і ТзОВ «Ковельський ЖБК» не здійснювало жодних фінансово-господарських операцій. Також було надано висновок експерта НДЕКЦ при УМВС України на залізничному транспорті №73 від 25.06.2008р., в якому зазначається, що підписи в документах виписаних від ТзОВ «НВП Центр передових технологій» виконані іншою особою, а не ОСОБА_2, який є директором ТзОВ «НВП Центр передових технологій». Проте, судом першої інстанції цим доказам не було надано правової оцінки.

Відсутність проектних робіт ТзОВ «НВП Центр передових технологій», пояснення посадових осіб даного підприємства, висновки експерта свідчать про фіктивність здійснення фінансово-господарських операцій ТзОВ «Ковельський ЖБК» із ТзОВ «НВП Центр передових технологій» та про нікчемність цих угод.

Тому, враховуючи вищевикладене, податковим органом правомірно встановлено, що ТзОВ «Ковельський ЖБК» в порушення пп. 5.2.1 п.5.2, п.п. 5.3.9 п.5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» завищено валові витрати на суму 1532500 грн., а саме витрати з придбання проектних робіт від ТзОВ «НВП Центр передових технологій» без підтвердження документами, які свідчать, що отримані роботи пов'язані з підготовкою, організацією, веденням виробництва та продажем продукції та відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами.

Щодо доводів апелянта про списання на будівництво комплексу АДРЕСА_2 дверей металевих, котлів опалення та обладнання для їх встановлення, колегія вважає за необхідне вказати про наступне.

В процесі проведення перевірки відповідачем було встановлено, що в порушення п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» ТзОВ «Ковельський ЖБК» занижено валові доходи за 1 півріччя 2007р. на суму приросту балансової вартості запасів додатку К1/1 «Розрахунок приросту (убутку) балансової вартості запасів» декларації з податку на прибуток підприємства в розмірі 83579 грн., в результаті списання матеріалів на будівництво житлового комплексу АДРЕСА_2 без підтвердження даних проектною (кошторисною) документацією (в бухгалтерському обліку відображено записами: Д-т рах. 23 К-т рах.201), в т.ч.: у 1 кварталі 2007р. на загальну суму 72373 грн., в т.ч. котли газові опалювальні в кількості 10 шт. на суму 35000 грн. та обладнання для їх встановлення на загальну суму 37373 грн. по акту списання № СпТ - 000029 від 31.03.2007р.; у 2 кварталі 2007р. на суму 11250 грн. двері металеві протипожежні в кількості 10 шт. по акту списання № СпТ-78 від 27.06.2007р.

В оскаржуваній постанові суд першої інстанції посилається на п.п. 5.2.1 п.5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» і робить висновок, що оскільки первинними документами підтверджено використання дверей і вікон при будівництві житлового будинку, то кошти сплачені на їх придбання правомірно віднесено ТзОВ «Ковельський ЖБК» до валових витрат. Проте, колегія суддів вважає такий висновок помилковим з наступних підстав.

У відповідності до п.5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів, сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом.

В п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що валові витрати виробництва та обіг - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. В даному випадку списання ТзОВ матеріалів на будівництво житлового комплексу АДРЕСА_2 (дверей металевих протипожежних в кількості 10 шт., котлів газових опалювальних в кількості 10 шт. та обладнання для їх встановлення) не підтверджені проектною (кошторисною) документацією, яка визначає кінцевий результат, тобто чи дійсно дані товарно-матеріальні цінності були використані у господарській діяльності підприємства. В даному випадку для підтвердження використання цих матеріальних-цінностей у власній господарській діяльності підприємство повинно було внести додаткові зміни у проектну (кошторисну) документацію, а кінцевим результатом є дозвіл на експлуатацію даного житлового комплексу.

Отже, Ковельська МДПІ дійшла до вірного висновку, що для визначення розрахунку приросту (убутку) балансової вартості цих товарів, необхідне їх використання у власній господарській діяльності, яке буде підтверджене не актами списання на будівництво, а саме кінцевим результатом, який підтвердить їх використання в господарській діяльності підприємства.

Крім цього, з матеріалів перевірки вбачається, що Ковельською МДПІ було встановлено порушення, яке полягає у невключенні до проектної (кошторисної) документації списаних дверей, котлів газового опалення та обладнання для їх встановлення. Щодо безпідставного списання вікон на будівництво, то таких порушень перевірка Ковельської МДПІ не встановила.

Щодо висновків суду першої інстанції про відсутність з боку позивача порушень, які стосуються того, що вартість запасів по даних податкового обліку товариством не відображалось у відповідних звітних періодах в гр.4 Розрахунку приросту (убутку) балансової вартості (додаток К1/1 до Декларації про прибуток) як запаси використані не в господарській діяльності, в результаті чого занижено приріст балансової вартості запасів.

З матеріалів справи вбачається, що ТзОВ «Ковельський ЖБК» за перевіряємий період проводилися ремонти (поліпшення) основних засобів, на вартість яких, в подальшому, нараховувалась амортизація. Реєстр актів на списання ТМЦ на ремонт основних засобів наведено в Додатку № 5 до акту.

Перевіркою встановлено, що вартість запасів (списаних товарно-матеріальних цінностей, які відображені в додатку №5 до акту та на вартість яких в подальшому нараховувались амортизаційні відрахування) по даних податкового обліку товариством не відображалась у відповідних звітних періодах в гр. 4 Розрахунку приросту (убутку) балансової вартості запасів (додаток К1/1 до Декларацій з податку на прибуток) як запаси, використані не в господарській діяльності, в результаті чого занижено приріст балансової вартості запасів.

В пункті 5.9 статі 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації) сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Отже, в результаті вищенаведеного, на порушення вимог п.5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» ТзОВ «Ковельський ЖБК» не включено до складу валових доходів приріст балансової вартості запасів на загальну суму 329941,20 грн., чим занижено валові доходи на вказану суму.

Колегія суддів також вважає безпідставними висновки суду першої інстанції про те, що в діях позивача не вбачається порушень п.п. 5.3.2 п.5.3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

З матеріалів справи вбачається, що в порушення пп. 5.3.2 п.5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат за 2005-2006 роки товариством віднесено витрати з придбання послуг по ремонту автомобіля та по виготовленню необхідної документації по придбаних основних засобах, на вартість яких, в подальшому, нараховувались амортизаційні відрахування, в результаті чого завищено валові витрати на загальну суму 18040,67 грн. (Додаток №7 до акту перевірки).

В п.п. 5.3.2 п.5.3 ст. 5 зазначеного вище Закону визначено, що не включаються до складу валових витрат витрати на придбання, будівництво, реконструкцію, модернізацію, ремонт та інші поліпшення основних фондів та витрати, повязані з видобутком корисних копалин, а також з придбанням нематеріальних активів, які підлягають амортизації, згідно із статтями 8 і 9 та п.7.9.4 цього Закону.

Відповідно до п.п. 8.2.1 п.8.2 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» основні фонди - це матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання в господарській діяльності платника протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей.

З огляду на вказане, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до помилкового висновку про те, що витрати на ремонт автомобіля відносяться до валових витрат, оскільки згідно п.п. 5.3.2 п.5.3 ст. 5 вказаного Закону не включаються до складу валових витрат витрати на ремонт та інші поліпшення основних фондів, які підлягають амортизації.

Стосовно виявлених перевіркою порушень позивачем п.5 ст. 7 Закону України «Про плату за землю», то слід зазначити, що цією нормою визначено, що податок за земельні ділянки, які зайняті житловим фондом, сплачується в розмірі трьох відсотків від суми земельного податку, обчисленого відповідно до частини першої та другої цієї статті.

Відповідно до статті 4 Житлового кодексу України житловий фонд утворюють житлові будинки, а також жилі приміщення в інших будівлях, що знаходяться на території України.

В Державних актах на право власності ТзОВ «Ковельський житлово-будівельний комбінат» на земельні ділянки визначено цільове призначення земельних ділянок «для будівництва та обслуговування житлового будинку».

Відповідно до ст. 13 Закону України «Про плату за землю» підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру, що містить сукупність відомостей і документів про місце розташування та правовий режим цих ділянок, їх оцінку, класифікацію земель, кількісну й якісну характеристику, розподіл серед власників землі та землекористувачів і ведеться землевпорядними органами, підпорядкованими Держкомзему України.

Наявність земель за їх категоріями обліковується землевпорядними органами відповідно до Інструкції з заповнення державної статистичної звітності з кількісного обліку земель, затвердженої наказом Державним комітетом статистики України від 05.11.1998р. №377, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 14.12.1998р. за №3788/3228. Згідно з цією Інструкцією у графі 34 відображаються дані про забудовані землі, а саме сума граф 35 - 38, 42 -45, 50, 55. Ця категорія охоплює всі землі в тому числі і забудовані житловими будинками. До цієї категорії також включаються деякі види відкритих земель (незабудованих земель). У графі 58 зазначеної Інструкції відображаються дані про землі, зайняті поточним будівництвом: відкриті землі, на яких сьогодні ведеться будівництво; у графі 59 обліковуються дані про землі, відведені під будівництво, але будівельні роботи на яких не розпочато. Підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.

З листів ТзОВ «Ковельський ЖБК» №146 від 08.08.2007р. та Головного управління земельних ресурсів у Волинській області №06-03-14/161 від 07.09.2007р. вбачається, що земельні ділянки ТзОВ «Ковельський ЖБК» обліковуються в даних державного земельного кадастру у рядках 65 та 59, тобто ці земельні ділянки віднесені до земель відведених під будівництво (будівництво на яких не розпочато).

Відповідно до Порядку грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженого наказом Держкомзему України, Держкоммістобудування України, Мінсільгосппроду України та Української академії аграрних наук від 27.11.95р №76/230/325/150, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 30.11.95р. за №427/963 ( із змінами та доповненнями), для категорії земель за функцією використання «землі житлової забудови» встановлено коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки 1,0, для земель, які зайняті поточним будівництвом, чи земель, що відведені під майбутнє будівництво, вказаний коефіцієнт встановлений у розмірі - 0,5.

По даних технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок ТзОВ «Ковельський ЖБК», коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки встановлений у розмірі 0,5, що підтверджується копією витягу з технічної документації про нормативно грошову оцінку Ковельського міськрайонного відділу земельних ресурсів №113 від 29.01.2007р..

Відповідно до ч.1 ст. 7 Закону України «Про плату за землю» ставки земельного податку з земель, грошову оцінку яких встановлено, встановлюються у розмірі одного відсотка від їх грошової оцінки.

Слід також зауважити, що ТзОВ «Ковельський ЖБК» в 2008 році в поданому до Ковельської МДПІ розрахунку суми земельного податку на 2008 рік (вх. №362 від 22.01.2008р.) визначив земельний податок за землі, які відповідно до Державних актів на право власності належать ТзОВ «Ковельський ЖБК» в розмірі одного відсотка від грошової оцінки землі.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що податковий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв правомірно, доводи апеляційної скарги спростовують висновки суду першої інстанції, який неповністю з»ясував обставини, що мають значення для справи, його висновки не відповідають обставинам справи, має місце порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а тому, оскаржувана постанова підлягає скасуванню.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст. 195, ст. 196, п. 3 ст. 198, п.п. 1, 3, 4 ст. 202, ч. 2 ст. 205, ст. 207, ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА :

Апеляційну скаргу Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції задовольнити повністю.

Постанову господарського суду Волинської області від 24 липня 2008 року по справі № 6/59-2А скасувати та прийняти нову, якою у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Ковельський житлово-будівельний комбінат», третя особа на стороні позивача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору Приватне підприємство «Локо» до Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень - відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом одного місяця з дня набрання постановою законної сили, а у разі складення постанови в повному обсязі відповідно до ч.3 ст. 160 КАС України з дня складення постанови в повному обсязі.

Головуючий О.Б. Заверуха

Судді: В.В. Ніколін

В.П. Любашевський