Рішення № 80545694, 19.03.2019, Окружний адміністративний суд міста Києва

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Київ

19 березня 2019 року № 826/3040/17

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі головуючого судді Арсірія Р.О., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕЛТАЙМ» до Головного управління ДФС у місті Києві про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

Суд прийняв до уваги таке:

До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕЛТАЙМ» (далі - позивач, ТОВ «ВЕЛТАЙМ») з позовом до Головного управління ДФС у місті Києві, в якому просило суд визнати нечинними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.02.2017 №0000741402, №0000104001.

Ухвалами Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.03.2017 відкрито провадження у справі, закінчено підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду.

В обґрунтування позовних вимог представник позивача зазначив, що висновки відповідача про порушення позивачем податкового законодавства шляхом неоприбуткування безоплатно отриманих нафтопродуктів не відповідають фактичним обставинам справи. Посилався на те, що всі придбані у контрагентів нафтопродукти у повному обсязі обліковані у бухгалтерській та податковій звітності. Посилався на те, що відповідачем не взято до уваги розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних. Згідно яких відбулась заміна дизельного палива на бензин. Крім того, відповідач вказав на помилковість здійснених відповідачем розрахунків при переведенні маси палива в об'ємні одиниці. ТОВ «ВЕЛТАЙМ» також зазначило, що відповідач безпідставно нарахував акцизний податок, не врахувавши те, що нафтопродукти через АЗС були реалізовані суб'єктам господарювання, які в подальшому використовуватимуть їх в господарській діяльності для одержання прибутку, а тому акцизний податок з таких господарських операцій не сплачується. Позивач вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними та просить їх скасувати.

Представник відповідача позовні вимоги не визнав повністю та зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті податковим органом відповідно до вимог чинного законодавства посилаючись на обставини, викладені в акті перевірки та запереченнях проти адміністративного позову, у зв'язку з чим просив суд відмовити у задоволенні позову повністю. Зазначив, що позивачем не неоприбутковано безоплатно отримані нафтопродукти, в результаті чого не сплачено податок на прибуток. Вказав на те, що позивач реалізував нафтопродукти в мережі АЗС, що є роздрібною торгівлею, однак не нарахував і не сплатив суму акцизного податку.

23.05.2017 сторони подали заяву про подальший розгляд справи у порядку письмового провадження (а.с. 91 т. 29).

Відповідно до частини 4 статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, що діяла на момент постановлення ухвали) особа, яка бере участь у справі, має право заявити клопотання про розгляд справи за її відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі особи, які беруть участь у справі, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

З огляду на вищевикладене та з урахуванням вимог статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, що діяла на момент постановлення ухвали), суд прийшов до висновку про доцільність розгляду справи у письмовому провадженні на підставі наявних матеріалів справи.

Розглянувши подані учасниками справи документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, Окружний адміністративний суд міста Києва встановив наступне.

Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ВЕЛТАЙМ» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2016.

За результатами перевірки складено акт №31/26-15-14-02-02/38130447 від 06.02.2017 (а.с. 20-77 т. 1), згідно висновків якого відповідач встановив порушення позивачем вимог:

- підпунктів 14.1.3, 14.1.56 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, що призвело до заниження податку на прибуток, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету за період з 01.01.2015 по 30.09.2016 на загальну суму 542 776 грн. у т.ч. за 2015 рік у сумі 542 776 грн.

- підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України, що призвело до заниження акцизного податку на загальну суму 7 896 526 грн.

На підставі акта перевірки Головне управління ДФС у м. Києві прийняло податкові повідомлення-рішення:

№0000411402 від 17.02.2017, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 542 776 грн. (а.с. 78 т. 1);

№0000104001 від 17.02.2017, яким збільшено суму грошового зобов'язання з акцизного податку за платежем «пальне» на суму 9 870 658,00 грн, в тому числі 7 896 526,00 грн. за основним платежем та 1 974 132,00 грн. штрафних санкцій (а.с. 81 т. 1).

Не погоджуючись із вищезазначеними повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх до суду.

Оцінивши за правилами статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України надані сторонами докази та пояснення, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, Окружний адміністративний суд міста Києва вважає, що позов підлягає задоволенню частково з наступних підстав.

У періоді, який перевірявся контролюючим органом, позивачем було укладено ряд договорів поставки нафтопродуктів.

Так, між ТОВ «НК Фаворит Ойл» (Постачальник) та позивачем (Покупець) укладено договір поставки нафтопродуктів від 04.03.2015 №НК-053-2, відповідно до якого позивач придбав бензин А-92 євро (код УКТ ЗЕД 2710124134), бензин А-92 євро (код УКТ ЗЕД 2710124194), дизпаливо (код УКТ ЗЕД 2710194300) (а.с. 84-89 т.1).

Між ТОВ «ЕНВЦ «Фобос» (Постачальник) та ТОВ «ВЕЛТАЙМ» (Покупець) укладено договір поставки нафтопродуктів від 26.05.2015 №Ф-05-8, відповідно до якого позивач придбавав бензин А-92 євро (код УКТ ЗЕД 2710124134) (а.с. 30-35 т. 2).

Між ТОВ «НК-Віфарт» (Постачальник) та ТОВ «Велтайм» (Покупець) укладено договір поставки нафтопродуктів від 18.04.2013 №170401, відповідно якого позивач у періоді, який перевірявся контролюючим органом, придбавав бензин А-95 (код УКТ ЗЕД 2710124512), Бензин А-92 (код УКТ ЗЕД 2710124199) (а.с. 49-52 т.2).

На підтвердження виконання вищезазначених договорів позивач надав до матеріалів справи копії первинних документів, а саме: договорів, додаткових угод, додатків, видаткових накладних, актів приймання-передачі, податкових накладних, розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, товарно-транспортних накладних, договору відповідального зберігання нафтопродуктів, договору надання транспортних послуг (а.с. 84-250 т. 1, а.с. 1-67 т.2).

Зі змісту акта перевірки №31/26-15-14-02-02/38130447 від 06.02.2017 слідує, що контролюючим органом зроблено висновок про те, що ТОВ «ВЕЛТАЙМ» за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 при веденні фінансово-господарської діяльності не відображено у складі доходів безоплатно отримані товари (нафтопродукти) на загальну суму 3 015 422 грн. А саме, відповідач в акті зазначає, що позивач не відобразив у складі доходів безоплатно передані та отримані товари (Бензин АЕ-92, А-92) із кодом УКТ ЗЕД 2710124134 та 2710114199 на суму 3 015 422 грн., відхилення складає 143 906 літрів. Тобто ТОВ «ВЕЛТАЙМ» оприбутковано на 143 906 літрів палива більше ніж зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних по товару за 2015 рік. Зокрема, Бензину АЕ-92 зареєстровано на 139885 літрів більше, що в грошовому еквіваленті складає 2 965 562 грн., Бензину А-92 зареєстровано на 4021 літрів більше, що в грошовому еквіваленті складає 49860 грн.

Стосовно посилання позивача на неврахування контролюючим органом показників розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, суд зазначає, що відповідач посилався саме на інформацію з Єдиного реєстру податкових накладних, отже всі зареєстровані у даному реєстрі розрахунки коригування були враховані.

В письмових поясненнях, наданих відповідачем (а.с. 93-94 т. 29) зазначено про те, що у зв'язку із тим, що облік витрат палива на нафтобазі вівся позивачем у вагових одиницях, відповідачем здійснено переведення в об'ємні одиниці із застосуванням перевідного коефіцієнта 1 літр бензину = 0,74 кг відповідно до методики ГОСТу 305-82.

ТОВ «ВЕЛТАЙМ» вказав на помилковість здійснених відповідачем розрахунків, посилаючись на те, що застосований відповідачем ГОСТ 305-82 поширюється на паливо для швидкохідних дизельних і газотурбінних двигунів наземної і суднової техніки, що отримується з продуктів нафти, тобто даний стандарт не може бути застосований для розрахунків бензинового палива. Крім того, позивач посилався на те, що відповідачем не враховано показники густини, які впливають на результат розрахунку.

Відповідно до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, облік нафти і нафтопродуктів - операція, яка проводиться на підприємстві під час технологічного процесу і яка полягає у визначенні об'єму і маси нафти або нафтопродуктів для подальших облікових операцій.

Система вимірювання кількості і визначення показників якості нафти - сукупність засобів вимірювальної техніки, технологічного та допоміжного обладнання, що призначена для обліку нафти з визначенням її кількісних показників та формування актів приймання-здавання нафти і паспортів якості шляхом як автоматичного виконання функцій, так і одним із методів, передбачених ГОСТ 26976-86 «Нефть и нефтепродукты. Методы измерения массы» (далі - ГОСТ 26976) та цією Інструкцією.

Підпунктом 4.2.1 пункту 4.2 Інструкції визначено, що облік нафти і нафтопродуктів на НПЗ, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об'єму.

Для визначення маси та об'єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об'ємно-масовий статичний, об'ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об'ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.

Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватися методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією від 20.05.2008 № 281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов'язковою для всіх суб'єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Аналогічна правова позиція висловлювалась у постановах Верховного Суду від 12.06.2018 у справі № 826/18483/13-а (К/9901 /3580/18), від 12.12.2018 у справі №819/1026/13-a (К/9901/19561/18).

Зі змісту акта перевірки слідує, що відповідачем не здійснено співставлення даних обліку звітів АЗС та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах. Натомість висновки про оприбуткування палива у більшому розмірі, ніж придбано ТОВ «ВЕЛТАЙМ» здійснені на підставі порівняння кількості придбаного палива, відповідно бухгалтерського обліку та даних Єдиного реєстру податкових накладних в результаті чого відповідач встановив невідповідність придбаного товару у контрагентів-постачальників та кількості реалізованого товару за кодом УКТ ЗЕД на адресу контрагентів-покупців.

Позивач надав до матеріалів справи рахунок 281 Переміщення (з густиною) по ТОВ «ВЕЛТАЙМ» за 2015 рік, відповідно до якого загальна кількість палива за кодом УКТ ЗЕД 2710124134 становить 221 298 кг еквівалент 297 606,011 літрів (47 т.2).

Тобто дані рахунку 281 ТОВ «ВЕЛТАЙМ» збігаються з даними перевірки, а саме і в рахунку 281 і в акті перевірки (а.с. 32 т.1) зазначена кількість бензину А-92 код УКТ ЗЕД 2710124134 - 297606 літрів. Відповідач не навів обґрунтування та не надав належних доказів того, що підприємством оприбутковано бензин А-92 код УКТ ЗЕД 2710124134 у кількості 157721 літрів та не обґрунтував на підставі яких документів визначена різниця 139 885 літрів.

Щодо бензину А-92 код УКТ ЗЕД 2710114199 ТОВ «ВЕЛТАЙМ» зазначило, що взагалі не придбавало паливо із вказаним кодом УКТ ЗЕД. Позивач вказав на те, що придбав у ТОВ «НК-Віфарт» бензин А-95 код УКТ ЗЕД 2710124512, відповідно до договору поставки нафтопродуктів від 18.04.2013 №170401 (а.с. 49-52 т.2).

Дослідивши надані позивачем копії первинних документів, складених в ході виконання вищезазначеного договору поставки нафтопродуктів, суд встановив, що на виконання даного договору позивачу було поставлено 7010 літрів бензину А-95 код УКТ ЗЕД 2710124512.

В акті перевірки, письмових запереченнях та поясненнях відповідача відсутні відомості про те, яким чином контролюючий орган встановив кількість бензину А-92 код УКТ ЗЕД 2710114199 в об'ємі 11031 літрів, на підставі яких первинних документів та у яких контрагентів-постачальників позивач придбав даний об'єм палива. Натомість матеріали справи свідчать про те, що позивач у періоді, що перевірявся, придбав бензин А-95 код УКТ ЗЕД 2710124512 у кількості 7010 літрів.

Статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків.

Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

Згідно зі статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАСУ в чинній редакції, суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин. Відтак відповідач не може обґрунтовувати свою позицію матеріалами кримінальних проваджень, які не покладені в основу спірного податково повідомлення рішення та за часом навіть не існували на момент його винесення.

В цьому аспекті суд враховує позицію Верховного Суду у постанові від 19.09.2018 у справі №809/2438/15 (К/9901/55414/18), згідно якої є неприпустимим посилатися на вирок з огляду на його відсутність під час перевірки та прийняття спірного ППР. Наведені у вироку обставини можуть бути підставою окремої перевірки за наслідками кримінального провадження, разом із тим врахування цих обставин для визначення податкових правопорушень у межах розглядуваної справи є неможливим.

Вищий адміністративний суд України теж зазначав на неправомірності розширення предмету доказування з'ясуванням обставин, які не стали підставою для винесення спірного рішення. Наприклад, в ухвалі ВАСУ від 11.10.2017 у справі № К/800/7183/17 зазначено, що перевірка судом обставин інших ніж ті, що стали підставою для винесення рішення, виходить за межі предмета доказування і має своїм фактичним наслідком перебирання судом на себе функцій суб'єкта владних повноважень, що не відповідає запровадженому ст. 6 Конституції України принципу розподілу державної влади та запровадженому ст. 8 Основного Закону принципу верховенства права.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що відповідачем не надано належних і допустимих доказів безоплатного отримання ТОВ «ВЕЛТАЙМ» палива та неоприбуткування його у бухгалтерській і податковій звітності.

Таким чином, суд дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення №0000411402 від 17.02.2017, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 542 776 грн. з огляду на що воно підлягає скасуванню.

При цьому, позовна вимога про визнання саме нечинним даного рішення задоволенню не підлягає, оскільки відповідно до пунктів 1, 2 частини 1 статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України виключно нормативно-правовий акт чи окремі його положення можуть бути визнані протиправними та нечинними, а індивідуальний акт може бути визнаний протиправним і скасований.

Щодо позовних вимог про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000104001 від 17.02.2017, яким збільшено суму грошового зобов'язання з акцизного податку за платежем «пальне» на суму 9 870 658,00 грн., в тому числі 7 896 526,00 грн. за основним платежем та 1 974 132,00 грн. штрафних санкцій, суд зазначає наступне.

Як було зазначено вище, відповідач встановив порушення ТОВ «ВЕЛТАЙМ» підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України, що призвело до заниження акцизного податку на загальну суму 7 896 526 грн.

Висновки акта перевірки ґрунтуються на тому, що позивач є платником акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів та здійснював реалізацію пального через АЗС, проте акцизний податок не був нарахований і сплачений у зв'язку із безпідставним віднесенням вартості реалізованих через АЗС нафтопродуктів до вартості підакцизних товарів для комерційного використання, як таких, що не оподатковуються акцизним податком.

ТОВ «ВЕЛТАЙМ» в обґрунтування позовних вимог посилалось на те, що нафтопродукти, придбані в мережі АЗС шляхом безготівкових розрахунків не є розрахунковими операціями в розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Крім того, позивач посилався на те, що здійснював продаж підакцизних товарів особам, які в подальшому використовуватимуть їх в господарській діяльності для одержання прибутку, а тому акцизний податок з таких господарських операцій не сплачується.

Відповідно до абзацу першого підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент вчинення спірних правовідносин) реалізація підакцизних товарів (продукції) - це будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Згідно із підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України платником акцизного податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Об'єктами оподаткування акцизним податком є операції, зокрема, з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (підпункт 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України).

Відповідно до підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 Податкового кодексу України у разі обчислення податку із застосуванням адвалорних ставок базою оподаткування є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу.

Пунктом 215.1 статті 215 Податкового кодексу України до підакцизних товарів віднесено, зокрема, нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне.

Згідно з ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять» роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Таким чином, наведені норми дають підстави для висновку, що об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам незалежно від форми розрахунків.

Пунктом 216.9 статті 216 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

У статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до пункту 10 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов'язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків.

Отже, законодавством чітко визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням відомостей на відпуск, талонів, платіжних карток, смарт-карток (паливних карток).

Згідно з пунктом 10.3.1.1 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженого наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496), розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 №1315.

При цьому пунктом 10.3.1.3 цієї Інструкції встановлено, що відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

У цьому ж Змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками (пункт 10.3.4.2 Інструкції), за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). Відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 Змінного звіту АЗС за формою №17-НП.

Порядок заповнення та подання декларації акцизного податку затверджено наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 №14. У відповідності до пункту 6 розділу V цього Порядку (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) у графах 3 додатка 6 декларації акцизного податку «Вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування» вказується загальна вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування споживачам незалежно від форми розрахунків, а у графі 4 - вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання.

Таким чином до графи 3 додатка 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 Змінного звіту АЗС за формою №17-НП, а до графи 4 дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Отже при відпуску нафтопродуктів через мережу АЗС здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з пунктом 216.9 статті 216 Податкового кодексу України.

Пунктом 2 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами встановлено, що роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу автозаправних станцій (АЗС), що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів.

Пунктом 34 цих Правил встановлено, що заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.

Тобто через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, оскільки відпуск пального відбувається через паливо-, масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу.

Стосовно поняття «некомерційне використання», у значенні, в якому його вжито у Податковому кодексі України, нормативно-правових актах, що регулюють порядок реалізації нафтопродуктів у роздріб, його слід розуміти як таке, що виключає подальшу реалізацію нафтопродуктів кінцевим споживачам незалежно від форми розрахунків.

Оскільки через мережу АЗС здійснюється реалізація нафтопродуктів у роздріб кінцевому споживачу з метою некомерційного використання, то контролюючий орган у межах спірних правовідносин не мав обов'язку встановлення факту використання контрагентами позивача придбаних нафтопродуктів з тією чи іншою метою.

Крім того, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатися у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група, що відповідає вимогам щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 №199, якими визначено формат та розрядність даних, що зберігається у фіскальній пам'яті РРО, у якому передбачено відображення не менше 6 груп з оподаткування товарів (послуг).

Враховуючи підпункт 3.5 пункту 3 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПА України від 01.12.2000 №614 (приписи якого були чинними на момент спірних відносин), рядок 9 розрахункового документа (назва податку, літерне позначення ставки податку, ставка податку у відсотках, сума податку) може повторюватися відповідно до кількості податкових груп, тобто не менше 6.

Отже акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група. Ставка (розмір) акцизного податку вже закладена в ціні товару пального та відображена на АЗС як ціна пального. При цьому диференціації цін пального на АЗС для комерційного чи некомерційного (особистого) використання немає.

Відтак, через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві (пункт 2 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами та ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять»), а тому такі операції оподатковуються акцизним податком відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України.

Дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» через мережу АЗС, є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів).

Враховуючи наведене, суд приходить до висновку, що податкові зобов'язання зі сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів під час здійснення розрахункових операцій.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово була висловлена Верховним Судом, зокрема, у постановах від07.02.2019 по справі №808/407/16, від 27.03.2018 по справі №813/4238/15, від 20.04.2018 по справі №820/10856/15, від 20.06.2018 по справі №803/1118/16.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» від 24.12.2015 №909-VIII, який набрав чинності з 01.01.2016, абзац другий підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України уточнено й згідно з яким реалізацією суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів вважається, крім іншого, фізичний відпуск з автозаправної станції та/або автомобільної газозаправної станції товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, незалежно від форми розрахунків.

Таким чином, суд дійшов висновку про обґрунтованість висновків контролюючого органу про заниження ТОВ «ВЕЛТАЙМ» суми акцизного податку при роздрібній реалізації нафтопродуктів, а тому податкове повідомлення-рішення №0000104001 від 17.02.2017, яким збільшено суму грошового зобов'язання з акцизного податку за платежем «пальне» на суму 9 870 658,00 грн. є правомірним, а підстави для його скасування відсутні.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із частиною 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Беручи до уваги вищенаведене в сукупності, проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази, а також усні та письмові доводи представників сторін стосовно заявлених позовних вимог, суд дійшов до висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог частково.

Згідно з частиною третьою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Керуючись статтями 72-77, 90, 139, 241-246, 255 Кодексу адміністративного судочинства України суд,

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у місті Києві від 17.02.2017 №0000741402.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Присудити на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕЛТАЙМ» (код 38130447, адреса: 01033, м. Київ, вул. Саксаганського, 57-Б) сплачений ним судовий збір у розмірі 8141,64 грн. (вісім тисяч сто сорок одна гривня 64 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у місті Києві (код 39439980, адреса: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19).

Рішення суду, відповідно до частини 1 статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції протягом тридцяти днів з дня його проголошення за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до суду апеляційної інстанції.

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні та касаційні скарги подаються учасниками справи до або через відповідні суди за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Суддя Р.О. Арсірій