Рішення № 77760935, 07.11.2018, Полтавський окружний адміністративний суд

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 листопада 2018 року м. ПолтаваСправа № 440/3629/18

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Гіглави О.В.,

за участю:

секретаря судового засідання - Костіної А.В.,

представника позивача - Смольського Ю.С.,

представника відповідача - Тур Н.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом Приватного акціонерного товариства "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" до Державної фіскальної служби України про скасування індивідуальної податкової консультації, -

В С Т А Н О В И В:

16 жовтня 2018 року Приватне акціонерне товариство "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Державної фіскальної служби України про скасування індивідуальної податкової консультації від 05 жовтня 2018 року №4292/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.

В обґрунтування позовних вимог товариство зазначає, що надана відповідачем індивідуальна податкова консультація суперечить нормам пункту 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, нормам розділу VІ "Акцизний податок" Податкового кодексу України, що відповідно до статті 53 Податкового кодексу України є підставою для її оскарження в судовому порядку. Зауважує, що товариством дотримуються усі умови, встановлені пунктом 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України для зменшення податку на прибуток на суму сплаченого в ціні товару (важкі дистиляти (газойль), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 згідно УКТ ЗЕД, який використано для транспортних засобів, що класифікуються у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 згідно УКТ ЗЕД) акцизного податку, а надана відповідачем індивідуальна податкова консультація від 05.10.2018 №4292/6/99-99-15-02-02-15/ІПК суперечить нормам Податкового кодексу України та має бути скасована.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 17.10.2018 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі, ухвалено проводити розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з викликом учасників справи.

05.11.2018 до суду від ДФС України надійшов відзив на позов, в якому остання зазначає про обґрунтованість наданої податкової консультації. Вказує, що у разі якщо у платника акцизного податку з реалізації пального не виникає об'єкта оподаткування з операцій реалізації пального, то і не може бути зменшено податок на прибуток на несплачені до бюджету суми акцизного податку. Пункт 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України може поширюватися лише на платників акцизного податку з реалізації пального (наприклад, на постачальників пального), які зареєстровані платниками акцизного податку відповідно до Порядку електронного адміністрування реалізації пального, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 №113, та сплачують акцизний податок. Поряд з цим, Податковий кодекс України в якості підстав для скасування податкової консультації чітко визначає суперечність такої консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору, чого товариством доведено не було. При цьому, статтею 53 Податкового кодексу України не передбачено визнання судом податкової консультації недійсною, яка, на думку платника податку, не містить чіткої (повної) відповіді на поставлене питання. Податкова консультація за своїм змістом не є рішенням суб'єкта владних повноважень, а також, не має сили нормативно-правового акту та не створює і не припиняє прав чи обов'язків особи, а є лише допомогою контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону. Жодних управлінських висновків оскаржувана податкова консультація не містить, вчинити будь-які обов'язкові дії позивачу вона не приписує, та, відповідно, не порушує права, свободи та інтереси осіб у сфері публічно-правових відносин.

Представник позивача в судовому засіданні 07.11.2018 позовні вимоги підтримав.

Представник відповідача в судовому засіданні 07.11.2018 проти задоволення позову заперечувала.

Суд, заслухавши вступне слово сторін, вивчивши та дослідивши матеріали справи, з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази у сукупності, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, встановив наступні обставини.

ПрАТ "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" (ідентифікаційний код 00191282) 05.01.1995 зареєстроване в якості юридичної особи, номер та дата запису в Єдиному державному реєстрі про включення відомостей про юридичну особу 1 584 120 0000 000014 від 22.09.2004 (а.с. 25-30). Позивач взятий на податковий облік 31.01.1995 (а.с. 27 зі звороту), є платником податку на прибуток.

24.09.2018 за вх.№54497/6 до ДФС України надійшло звернення ПрАТ "Полтавський ГЗК" за індивідуальною письмовою податковою консультацією (в порядку статті 52 Податкового кодексу України) (а.с. 39-40).

В цьому зверненні товариство, з метою практичного використання пункту 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України при складанні декларації з податку на прибуток та сплаті вказаного податку, прохало контролюючий орган надати письмову індивідуальну податкову консультацію з наступного питання: "Чи має ПрАТ "Полтавський ГЗК", що є платником податку на прибуток на загальних підставах та є споживачем палива та сплачує акцизний податок у складі ціни на спожите паливо, право зменшити податок на прибуток, що підлягає сплаті до державного бюджету за поточний податковий (звітний) період, на суму сплаченого в ціні товару за такий поточний податковий (звітний) період акцизного податку за зареєстрованими акцизними накладними на важкі дистиляти (газойль), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 згідно УКТ ЗЕД, якщо вони були використані для транспортних засобів, що класифікуються у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 згідно УКТ ЗЕД".

У відповідь на звернення товариства 05.10.2018 ДФС України надано індивідуальну податкову консультацію №4292/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, за змістом якої тільки платник акцизного податку, який сплатив податок, зможе на зазначені суми сплаченого податку зменшити податок на прибуток, що підлягає сплаті до державного бюджету у відповідному податковому (звітному) періоді. У разі якщо у платника акцизного податку з реалізації пального не виникає об'єкту оподаткування з операцій реалізації пального, то і не може бути зменшено податок на прибуток на несплачені до бюджету суми акцизного податку. Отже, пункт 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Кодексу може поширюватися на платників акцизного податку з реалізації пального (наприклад, на постачальників пального), які зареєстровані платниками акцизного податку відповідно до Порядку електронного адміністрування реалізації пального, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 №113, та сплачують акцизний податок.

Позивач вважає, що вказана податкова консультація суперечить пункту 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, нормам розділу VІ "Акцизний податок" Податкового кодексу України, в зв'язку з чим звернувся до суду з позовом про її скасування.

Надаючи оцінку спірній індивідуальній податковій консультації ДФС України, суд виходить з наступного.

За визначенням пункту 14.1.172 статті 14 Податкового кодексу України податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.

Статтею 52 Податкового кодексу України передбачено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній або письмовій формі.

Індивідуальні податкові консультації надаються: в усній формі - контролюючими органами та державними податковими інспекціями; у письмовій формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Аналіз зазначених правових норм свідчить про те, що індивідуальна податкова консультація надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надана така консультація. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення конкретному платнику податків по конкретній нормі закону.

При цьому, обов'язковими складовими письмової податкової консультації є: опис питань, що порушуються платником податків; обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства. Наявність чи відсутність цих складових у своїй сукупності надають підстави для висновку про належність письмового документа до податкової консультації.

Відповідно до пункту 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України податок на прибуток, що підлягає сплаті до державного бюджету платниками податку за поточний податковий (звітний) період, зменшується на суму сплаченого за такий поточний податковий (звітний) період акцизного податку за зареєстрованими акцизними накладними на важкі дистиляти (газойль), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 згідно з УКТ ЗЕД, якщо вони були використані для транспортних засобів, що класифікуються у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 згідно з УКТ ЗЕД.

Якщо платник податку на прибуток у звітному періоді не отримав прибутку або сума податку на прибуток менша за суму акцизного податку, залишок суми такого податку, не врахований у зменшення податку на прибуток за поточний податковий (звітний) період, не зменшує податок на прибуток у наступних податкових (звітних) періодах.

За змістом позовної заяви, ПрАТ "Полтавський ГЗК" у своїй діяльності експлуатує 28 одиниць транспортних засобів, що класифікуються у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00 згідно з УКТ ЗЕД - Інші залізничні локомотиви; локомотиви тендери: - локомотиви дизель-електричні - тепловози ЧМЕ-3 та тепловози ТЕМ-7, та 58 одиниць транспортних засобів, що класифікуються у товарних підкатегоріях 8704 10 10 10 згідно з УКТ ЗЕД - моторні транспортні засоби для перевезення вантажів: - автомобілі-самоскиди, призначені для використання на бездоріжжі: - з двигуном внутрішнього згорання із запалюванням від стиснення (дизелем або напівдизелем) або з двигуном внутрішнього згорання з іскровим запалюванням; - вантажопідйомністю понад 75 т - автосамоскиди САТ та Hitachi вантажопідйомністю від 90 до 180 тон.

Товариство в ході здійснення господарської діяльності під час експлуатації вказаних транспортних засобів використовує важкі дистиляти (газойль), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00 згідно з УКТ ЗЕД - Нафта або нафтопродукти, одержані з бітумінозних порід (мінералів), крім сирих; продукти, в іншому місці не зазначені, з вмістом 70 мас.% або більше нафти чи нафтопродуктів, одержаних з бітумінозних порід (мінералів), при чому ці нафтопродукти є основними складовими частинами продуктів; відпрацьовані нафтопродукти: - нафта та нафтопродукти, одержані з бітумінозних порід (мінералів), крім сирих; продукти, в іншому місці не зазначені, з вмістом 70 мас.% або більше нафти чи нафтопродуктів, одержаних з бітумінозних порід (мінералів), при чому ці нафтопродукти є основними складовими частинами продуктів, за виключенням тих, що містять біодизель та відпрацьовані нафтопродукти: і інші: важкі дистиляти: газойлі: для інших цілей: - із вмістом сірки не більш як 0,001 мас. %.

Протягом 2018 року товариство придбавало у постачальника дизельне паливо, код УКТ ЗЕД 2710 19 43 00. На всі поставлені партії дизельного палива виписані рахунки-фактури та представлені акцизні накладні, зареєстровані в установленому законодавством порядку. Вартість отриманого дизельного палива оплачена постачальнику в повному розмірі. Частину дизельного палива товариством використано для транспортних засобів, що класифікують у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 згідно УКТ ЗЕД.

На підтвердження вказаних обставин товариством, як приклад, до матеріалів справи долучено рахунок-фактуру на дизельне паливо від 07.06.2018 №8820, акцизну накладну на важкі дистиляти (газойлі) від 07.06.2018 №5670, прибутковий ордер на дизельне паливо №289, залізничну накладну, платіжне доручення, звіти про рух дизельного пального по тепловозам за вересень 2018 року, витрати дизельного палива вересень 2018 року (а.с. 9-17).

Суд зауважує, що вказані обставини відповідачем у відзиві, та у подальшому, представником відповідача в судовому засіданні не спростовувалися.

Позивач, наполягаючи на невідповідності оскаржуваної податкової консультації нормам пункту 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України посилається на те, що він в розумінні вимог Податкового кодексу України є платником податку на прибуток на загальних підставах, є споживачем палива та сплачує акцизний податок у складі ціни на спожите паливо, а відтак має право зменшити податок на прибуток, що підлягає сплаті до державного бюджету за відповідний податковий (звітний) період на суму акцизного податку, сплаченого в ціні товару за такий відповідний податковий (звітний) період.

Обґрунтованість наданої податкової консультації контролюючий орган пояснює саме тим, що позивач в розумінні вимог Податкового кодексу України та Порядку електронного адміністрування реалізації пального, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 №113 "Деякі питання електронного адміністрування реалізації пального" не є платником акцизного податку з реалізації пального, який зареєстрований платником акцизного податку відповідно до зазначеного Порядку та сплачує акцизний податок.

При цьому, свою позицію відповідач мотивує листом Міністерства фінансів України від 10.05.2018 №11320-10-10/12920, за змістом якого пункт 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України поширюється саме на суб'єктів господарювання, які є платниками акцизного податку з реалізації пального, тобто на тих, які здійснюють операції, визначені абзацом 2 підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

Суд зазначає, що відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

За приписами пункту 231.3 статті 231 Податкового кодексу України акцизна накладна складається платником податку в день реалізації пального при кожній повній або частковій операції з реалізації пального.

Слід зазначити, що акцизна накладна складається на кількість реалізованого підакцизного товару, така акцизна накладна надається покупцю, якому реалізовано підакцизний товар, а сума акцизного податку в ціні підакцизного товару по операції з реалізації такого товару вказується окремим рядком в рахунку-фактурі постачальника і підлягає сплаті покупцем в ціні товару. Сплачуючи вартість підакцизного товару, покупець такого товару сплачує в ціні товару акцизний податок, на кількість товару, вказану в зареєстрованій акцизній накладній.

Таким чином, сплативши постачальнику вартість підакцизного товару, в ціну якого включено суму акцизного податку, та отримавши від постачальника зареєстровану акцизну накладну платник податку на прибуток, який є кінцевим споживачем такого підакцизного товару, виконує першу з умов набуття права застосування норми пункту 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Використавши отримане паливо для транспортних засобів, що класифікуються у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 згідно з УКТ ЗЕД, платник податку на прибуток виконує другу умову набуття права застосування норми пункту 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Інших умов використання вказаної норми Податковий кодекс України не передбачає, а пункт 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України жодним чином не обмежує право використання цього пункту виключно суб'єктами господарювання, які є платниками акцизного податку з реалізації пального, оскільки акцизний податок є непрямим податком, тому його фактичними платниками є споживачі палива, які сплачують податок у складі ціни на паливо.

За викладених обставин, судом критично оцінюються висновки відповідача у спірній індивідуальній податковій консультації стосовно того, що пункт 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України може поширюватися виключно на платників акцизного податку з реалізації пального (наприклад, постачальників пального), які зареєстровані платниками акцизного податку відповідно до Порядку електронного адміністрування реалізації пального, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 №113, та сплачують акцизний податок, оскільки у податковій консультації відсутні будь які обґрунтовані роз'яснення з приводу практичної можливості платників акцизного податку з реалізації пального (наприклад, постачальників пального) виконати вимогу зазначеної норми в частині другої умови для зменшення податку на прибуток на суму сплаченого акцизного податку, а саме, щодо використання важких дистилятів (газойлю), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 згідно з УКТ ЗЕД, для транспортних засобів, що класифікуються у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 згідно з УКТ ЗЕД.

Щодо посилань відповідача, як на підставу для відмови у задоволенні позовних вимог товариства, на те, що статтею 53 Податкового кодексу України не передбачено визнання судом податкової консультації недійсною, яка, на думку платника податку, не містить чіткої (повної) відповіді на поставлене питання, то судом такі посилання відхиляються, з огляду на таке.

Відповідно до пункту 53.2 статті 53 Податкового кодексу України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Отже, зі змісту вказаної норми слідує, що платник податків в праві оскаржити до суду надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладений в письмовій формі.

Стосовно доводів ДФС України про те, що податкова консультація за своїм змістом не є рішенням суб'єкта владних повноважень, а також, не має сили нормативно-правового акту та не створює і не припиняє прав чи обов'язків особи, а є лише допомогою контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону, жодних управлінських висновків оскаржувана податкова консультація не містить, вчинити будь-які обов'язкові дії позивачу вона не приписує, та, відповідно, не порушує його права, свободи та інтереси осіб у сфері публічно-правових відносин, суд вважає за доцільне зазначити, що виходячи з приписів пункту 53.2 статті 53 Податкового кодексу України податкова консультація може бути оскаржена саме з підстав суперечливості нормам або змісту відповідного податку. Відсутність висновків по суті поставлених запитань також може бути підставою для незгоди зі змістом відповідної письмової податкової консультації.

Такі висновки суду узгоджуються з правовою позицією, викладеною у постанові Верховного Суду від 17.04.2018 у справі №826/2032/16 та постанові Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.05.2018 у справі №816/2388/17.

За викладених обставин, оскільки спірна індивідуальна податкова консультація суперечить нормам пункту 15 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних ПрАТ "Полтавський ГЗК" про скасування такої індивідуальної податкової консультації.

Разом з тим, відповідно до пункту 2 частини 2 статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.

Частиною 2 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

З огляду на вказані норми, суд вважає за необхідне вийти за межі позовних вимог ПрАТ "Полтавський ГЗК" про скасування індивідуальної податкової консультації від 05.10.2018 №4292/6/99-99-15-02-02-15/ІПК та визнати зазначену індивідуальну податкову консультацію протиправною та скасувати її.

Згідно з частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

На підставі викладеного, керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Позов Приватного акціонерного товариства "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" (вул. Будівельників, 16, м. Горішні Плавні, Полтавська область, 39802, код ЄДРПОУ 00191282) до Державної фіскальної служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 39292197) про скасування індивідуальної податкової консультації задовольнити повністю.

Визнати протиправною та скасувати податкову консультацію від 05 жовтня 2018 року №4292/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, надану Державною фіскальною службою України на звернення Приватного акціонерного товариства "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" від 19 вересня 2018 року №4641/12348.

Стягнути на користь Приватного акціонерного товариства "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" (код ЄДРПОУ 00191282) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 1762,00 грн (одна тисяча сімсот шістдесят дві гривні нуль копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України (код ЄДРПОУ 39292197).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Харківського апеляційного адміністративного суду з урахуванням особливостей подання апеляційних скарг, встановлених пунктом 15.5 частини 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України в редакції від 03.10.2017 року.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 12 листопада 2018 року.

Суддя О.В. Гіглава