Ухвала суду № 68273496, 09.08.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"09" серпня 2017 р. м. Київ К/800/20214/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Маринчак Н.Є., Цвіркуна Ю.І.,

секретар судового засідання Калінін О.С.,

за участю: позивача: ОСОБА_3,

представника позивача: ОСОБА_4.,

представника відповідача: Піонтковської А.О.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дніпровському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 вересня 2013 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2014 року

у справі № 826/11014/13-а

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_3

до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі м. Києва Державної податкової служби

про скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_3 (далі - Підприємець) звернулась в суд з позовом до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі міста Києва Державної податкової служби (далі - Інспекція) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 18 лютого 2013 року від № 0000451720, № 0000471720.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 вересня 2013 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2014 року, позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 18 лютого 2013 року від № 0000451720, № 0000471720.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти рішення, яким відмовити у задоволені позову у повному обсязі.

В запереченнях на касаційну скаргу позивач з доводами Інспекції не погодився, просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши позивача, представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією за результатами проведеної перевірки Підприємця складно акт від 4 лютого 2013 року № 454/17-2202209189, згідно з яким позивачем порушено вимоги:

- статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» № 13-92 від 26 грудня 1992 року, пункту 19.1 статті 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», пункту 176.1 статті 176 Податкового кодексу України;

- підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2, підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, внаслідок чого позивачу донарахований податок з доходів фізичних осіб протягом перевіряємого періоду на суму 117 685, 02 грн. та податок на додану вартість на суму 159 053, 31 грн.

Висновки відповідача про порушення позивачем наведених норм ґрунтуються на тому, що ОСОБА_3 перевищено виручку від здійснення підприємницької діяльності у розмірі 500 тисяч гривень, а відтак, вона, на думку Інспекції, повинна була перейти на загальну систему оподаткування та зареєструватися платником податку на додану вартість і сплачувати відповідні податкові зобов'язання.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 18 лютого 2013 року:

- № 0000451720, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 123 194, 56 грн., в тому числі 117 685, 02 грн. - основний платіж, 5 509, 54 грн. - штрафні (фінансові) санкції;

- № 0000461720, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість в розмірі 189 832, 62 грн., в тому числі 159 053, 31 грн. - основний платіж, 30 778, 71 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Згідно з обставинами, що встановили суди першої та апеляційної інстанцій, за даними звітів суб'єкта малого підприємництва-фізичної особи-платника єдиного податку за І - IV-ий квартали 2009 року, І - IV-ий квартали 2010 року та І - IV-ий квартали 2011 року обсяги виручки від здійснення підприємницької діяльності (здавання в оренду власного нерухомого майна та роздрібної торгівлі) склали за 2009 рік в сумі 495 810, 00 грн., за 2010 рік в сумі 499 300, 00 грн. і за 2011 рік - 272 698, 00 грн.

Відповідно до письмової довідки АТ «ПроКредит Банк» б/н і б/д, даних з ЦБД ДРФО ДПА України про суми виплачених доходів та виписок з розрахункового рахунку позивача №, за період з 01 січня 2009 року по 31 грудня 2009 року на рахунок Підприємця були перераховані окремо сума орендної плати в розмірі 490 375, 20 грн. (без ПДВ) та окремо сума компенсації комунальних послуг у розмірі 23 216, 17 грн. (всього 513 591, 37 грн.), за період з 01 січня 2010 року по 31 грудня 2010 року - сума орендної плати у розмірі 490 375, 20 грн. (без ПДВ) та сума компенсації комунальних послуг - 23 932, 79 грн. (всього 514 307, 99 грн.), та за період з 01 січня 2011 року по 31 березня 2011 року - сума орендної плати у розмірі 122 593, 80 грн. (без ПДВ) і сума компенсації комунальних послуг - 7 528, 86 грн. (всього 130 122, 66 грн.).

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили із того, що відповідач, вважаючи, що позивач повинен перейти на загальну систему оподаткування та сплачувати, протиправно при визначенні суми виручки враховував суму коштів, отриману позивачем від орендарів як компенсацію вартості комунальних послуг.

Разом з тим, Вищий адміністративний суд України вважає висновки судів як і першої так і апеляційної інстанцій передчасними та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин 2 та 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з частиною 4 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі.

За змістом пункту 3 частини 1 статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України у мотивувальній частині судового рішення зазначаються обставини, встановлені судом із посиланням на докази, мотиви неврахування окремих доказів, а також мотиви, з яких суд виходив при ухваленні рішення, і положення закону, якими він керувався. В мотивувальній частині рішення наводяться дані про встановлені судом обставини, що мають значення для справи, їх юридичну оцінку та визначені відповідно до них правовідносини, а також оцінка всіх доказів, з яких виходив суд при вирішенні спору; визнаючи одні і відхиляючи інші докази, суд повинен це обґрунтувати.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі "Проніна проти України", суд зобов'язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення "Бендерський проти України", відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов'язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з'ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

Разом з тим, наведених вимог суди попередніх інстанцій не дотримались.

Згідно зі статтею 1 Указу Президента України від 3 липня 1998 року № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» (чинного на час виникнення спірних відносин; далі - Указ № 727/98) спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. грн.

Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Тобто застосовується касовий метод обчислення виручки, при якому враховуються всі надходження коштів, отримані на розрахунковий рахунок або (та) в касу суб'єкта малого підприємництва.

Верховний Суд України, здійснивши аналіз наведених норм матеріального права при ухваленні постанови від 22 вересня 2015 року по справі №2а-8385/12/2670 (реєстраційний номер в Єдиному державному реєстрі судових рішень 51982081) дійшов до висновку про те, що до обсягу виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) необхідно включати суми всіх коштів, що надійшли на розрахунковий рахунок або (та) в касу платника єдиного податку фізичної особи у звітному податковому періоді.

Також, аналогічна позиція викладена і в ухвалі Верховного Суду України від 18 травня 2017 року по справі 2а-3259/10/1770 (реєстраційний номер в Єдиному державному реєстрі судових рішень 66907353)

Згідно зі статтею 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права.

Таким чином, висновки судів першої та апеляційної інстанцій не ґрунтуються на правильному тлумаченні норм, що регулюють спірні правовідносини.

Крім того, поза увагою судів попередніх інстанцій лишилось і таке.

Відповідно до статті 6 Указу № 727/98 суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником, зокрема, податку на додану вартість.

У свою чергу, умовою для перебування фізичної особи, яка здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи, на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності відповідно до статті 1 Указу № 727/98 є не перевищення обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік в 500 тис. гривень.

Таким чином, до перевищення граничного обсягу виручки і виникнення у платника єдиного податку обов'язку перейти на загальну систему оподаткування положення Закону України «Про податок на додану вартість» не застосовуються.

Після виникнення у платника єдиного податку обов'язку перейти на загальну систему оподаткування при вирішенні питання щодо виникнення у нього обов'язку зареєструватись платником податку на додану вартість та оподаткувати операції з поставки послуг (товарів) цим податком слід керуватися Законом України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), який визначає порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Закону України «Про податок на додану вартість» платником податку є будь-яка особа, яка, зокрема, підлягає обов'язковій реєстрації як платник цього податку.

Підстави, за якими особа підлягає реєстрації як платник податку, визначені у пункті 2.3 статті 2 Закону України «Про податок на додану вартість».

Відповідно до підпункту 2.3.1 наведеного пункту особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 000 гривень (без урахування податку на додану вартість).

Відповідно до підпункту «а» пункту 9.6 статті 9 Закону України «Про податок на додану вартість» з урахуванням положень пункту 9.5 цієї статті заява про реєстрацію має бути подана (надіслана) податковому органу особами, що підлягають реєстрації згідно з підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону, не пізніше двадцятого календарного дня з моменту досягнення суми оподатковуваних операцій, визначеної зазначеним пунктом.

Системний аналіз наведених норм законодавства дозволяє дійти висновку, що тільки у разі, коли з моменту перевищення граничного розміру виручки, визначеного статтею 1 Указу № 727/98, особою, яка перебуває на спрощеній системі оподаткування, допущено перевищення операції з поставки товарів (послуг) сукупно протягом останніх дванадцяти календарних місяців 300 000 гривень (без урахування податку на додану вартість), у такої особи виникає обов'язок зареєструватися платником податку на додану вартість та сплатити такий податок, починаючи з періоду, в якому відбулось перевищення загальної суми (300 000 гривень) від здійснення оподатковуваних операцій з поставки товарів (послуг).

У разі, якщо податковий орган зарахував до 300 000,00 грн. суму виручки позивача, яка надійшла до моменту перевищення суми граничної виручки, визначеної у статті 1 Указу № 727/98, то таке зарахування є безпідставним.

З огляду на викладене, з метою правильного вирішення даної справи підлягають з'ясуванню та встановленню дата перевищення 300 000,00 грн., після якої у суб'єкта підприємницької діяльності виникає обов'язок зареєструватися платником податку на додану вартість та оподатковувати операції з поставки товарів (послуг) цим податком.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

у х в а л и в:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дніпровському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 вересня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2014 року скасувати і направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.

Н.Є. Маринчак

Ю.І. Цвіркун