Постанова № 65578667, 16.03.2017, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 березня 2017 р.м.ОдесаСправа № 815/5023/16

Категорія: 8.3.3 Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І. В.

Одеський апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

судді - доповідача Косцової І.П. суддів Градовського Ю.М. Турецької І.О.за участю: секретаряСкоріної Т.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Компанії "Пі Джі Трейд" Дочірнього підприємства Компанії "Палма Груп С.А." (Швейцарія) на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2016 року по справі за позовом Компанії "Пі Джі Трейд" Дочірнього підприємства Компанії "Палма Груп С.А." (Швейцарія) до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального Головного управління ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Компанія "Пі Джі Трейд" Дочірнього підприємства Компанії "Палма Груп С.А." (Швейцарія) звернулась до суду з позовом, в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального Головного управління ДФС від12.05.2016 року № 0000351400, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що висновки податкового органу про заниження Підприємством податкових зобов'язань з податку на додану вартість внаслідок невірного визначення розміру ставки податку є хибними та необґрунтованими, у зв'язку з чим прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення є незаконним та підлягає скасуванню.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2016 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Компанія "Пі Джі Трейд" Дочірнього підприємства Компанії "Палма Груп С.А." (Швейцарія) не погодилась з судовим рішенням та подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судове рішення та постановити нову постанову про задоволення позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування своїх доводив апелянт зазначив, що при вирішенні спору суд першої інстанції не дав належної оцінки доводам позивача щодо хибності висновків податкового органу та безпідставності визначення податкового зобов'язання, не зробив детального аналізу діючого на момент виникнення правовідносин сторін законодавства, припустився вільного трактування окремих положень нормативно-правових актів та обґрунтував свої висновки на підставі власних припущень, не маючи спеціальних знань з приводу належності товарів до категорії медичних виробів, а надані Підприємством документи безпідставно до уваги не взяв.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах заявлених вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем за результатами позапланової виїзної документальної перевірки Компанії "Пі Джі Трейд" Дочірнього підприємства Компанії "Палма Груп С.А." (Швейцарія) з питань правомірності формування податкових зобов'язань з податку на додану вартість при здійсненні операцій з реалізації на території України виробів імпортного походження, що класифікується у товарній позиції 9619 УКТЗЕД (дитячі підгузки та аналогічні вироби) за період з 01.07.2014 року по 30.09.2014 року, висновки якої відображені в акті перевірки від 26.04.2016 року №79/28-08-14- 0/25416730/3.

В ході перевірки встановлено порушення позивачем вимог п. 185.1 ст. 185, ст. 193, п. 194 ст. 194 ПК України, внаслідок чого занижено податкові зобов'язання з ПДВ на суму 16 297 170 грн.

За висновком податкового органу, реалізовані Підприємством товари імпортного походження, що класифікуються у товарній позиції 9619 УКТЗЕД (дитячі підгузки та аналогічні вироби), у спірному періоді (з 01.07.2014 року по 30.09.2014 року) підлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 20 відсотків, оскільки положення постанов Кабінету Міністрів України №216 від 01.07.2014 року та №410 від 03.09.2014 року на ці товари не поширюються.

За наслідками перевірки Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального Головного управління ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення №0000351400 від 12.05.2016 року, яким Підприємству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 24 445 755 грн., з яких 16 297 170 грн. - за основним платежем, 8 148 585 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, що у спірний період операції з реалізації на території України виробів імпортного походження, що класифікуються у товарній позиції 9619 УКТЗЕД, повинні були оподатковуватися податком на додану вартість за ставкою 20%, а отже прийняте за результатами проведеної перевірки податкове повідомлення-рішення є законним та обґрунтованим.

Однак колегія суддів такий висновок суду першої інстанції вважає помилковим, з огляду на наступне.

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі ст.92 Основного Закону виключно законами України встановлюється система оподаткування, податки і збори.

Пунктом 190.1 ст. 190 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла в період виникнення спірних правовідносини) (далі - ПК) передбачено, що базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу ІІІ Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.

Відповідно до п. 193.1 ст. 193 ПК, ставки податку встановлюються від бази оподаткування в таких розмірах: а) 20 відсотків; б) 0 відсотків; в) 7 відсотків по операціях з: постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів, а також медичних виробів за переліком, затвердженим Кабінетом Міністрів України.

На виконання пп. "в" п. 193.1 ст. 193 ПК постановою КМУ від 23.04.2014 року № 118 затверджений "Перелік медичних виробів, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України яких підлягають оподаткуванню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків", який діяв до 01.07.2014 року, про що зазначено, зокрема, в п.3 цієї Постанови.

Згідно вказаного Переліку оподаткуванню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків підлягають вироби за кодом УКТЗЕД 9619 00* - пелюшки для немовлят, підгузки. Також в цьому Переліку зазначено, що позначка "*" тут і далі - вироби для медичного використання, що мають відповідне маркування.

В свою чергу, відповідно до розділу ХХ Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД), яка є товарною номенклатурою Митного тарифу України, затвердженого Законом України "Про митний тариф України" №584-VII від 19.09.2013 року, коду товару 9619 00 відповідають такі вироби: гігієнічні прокладки (підкладки) і тампони, дитячі пелюшки і підгузки та аналогічні вироби з будь-якого матеріалу.

Отже, у розумінні постанови КМ України №118 від 23.04.2014 року термін "пелюшки для немовлят, підгузки", з позначкою "*" (вироби для медичного використання, що мають відповідне маркування), включає в себе також такі вироби, як гігієнічні прокладки (підкладки) і тампони та аналогічні вироби з будь-якого матеріалу і ці види товарів підлягали оподаткуванню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків до 01.01.2014 року включно.

При цьому колегія суддів зазначає, що частиною першою ст.52 Закону України "Про Кабінет Міністрів України" постанови Кабінету Міністрів України, крім постанов, що містять інформацію з обмеженим доступом, набирають чинності з дня їх офіційного опублікування, якщо інше не передбачено самими постановами, але не раніше дня їх опублікування.

Отже, цим Законом встановлено дату набрання чинності нормативно-правовим актом - з дня його офіційного опублікування.

У Рішенні Конституційного Суду України від 9 лютого 1999 року N 1-рп/99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) зазначено, що дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що постанова КМ України № 118 від 23.04.2014 року, яка давала право платникам податків оподатковувати визначені в цій постанові вироби за ставкою 7 відсотків, діяла саме до 01.07.2014 року включно, оскільки наступна постанова (Постанова № 216), якою було затверджено новий перелік медичних виробів, та, відповідно, скасовано попередній перелік, набрала законної сили 02.07.2014 року, про що буде зазначено нижче.

Між тим, податковий орган а ні в акті перевірки, а ні під час розгляду справи судом апеляційної інстанції не навів обґрунтованих доводів з приводу того, чому він вважає оподаткування позивачем товарів за ставкою ПДВ 7 відсотків 01.07.2014 року неправомірним, адже, за будь-яких умов, ці товари підлягали оподаткуванню саме за цією ставкою.

З 02.07.2014 року набрав законної сили новий "Перелік медичних виробів, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України яких підлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків", затверджений постановою Кабінету Міністрів України №216 від 01.07. 2014 року (далі - Постанова №216), яким змінено критерії визначення товарів, що підлягають оподаткуванню зазначеним податком за зменшеною ставкою.

На думку податкового органу, з яким погодився суд першої інстанції, відповідно до положень цієї постанови товар "прокладки гігієнічні, тампони та дитячі підгузки" не відповідає поняттю "медичний виріб" у значенні, наведеному у підпункті 9 пункту 2 Технічного регламенту щодо медичних виробів, затвердженого постановою КМ України від 02.10.2013 року №753.

Проте судова колегія такий висновок вважає хибним, з огляду на наступне.

У відповідності до п.1 Постанови №216, до Переліку медичних виробів, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України яких підлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків, належать медичні вироби, для визначення яких вживаються такі терміни: "медичний виріб" - у значенні, наведеному у підпункті 9 пункту 2 Технічного регламенту щодо медичних виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2013 року №753 (далі - технічний регламент), тобто будь-який інструмент, апарат, прилад, пристрій, програмне забезпечення, матеріал або інший виріб, що застосовуються як окремо, так і в поєднанні між собою (включаючи програмне забезпечення, передбачене виробником для застосування спеціально для діагностичних та/або терапевтичних цілей та необхідне для належного функціонування медичного виробу), призначені виробником для застосування з метою забезпечення діагностики, профілактики, моніторингу, лікування або полегшення перебігу хвороби пацієнта в разі захворювання, діагностики, моніторингу, лікування, полегшення стану пацієнта в разі травми чи інвалідності або їх компенсації, дослідження, заміни, видозмінювання або підтримування анатомії чи фізіологічного процесу, контролю процесу запліднення та основна передбачувана дія яких в організмі або на організм людини не досягається за допомогою фармакологічних, імунологічних або метаболічних засобів, але функціонуванню яких такі засоби можуть сприяти.

В силу приписів пункту 2 Постанови №216 визначення терміну «медичний виріб», наведені в інших нормативно-правових актах і нормативних документах, не можуть застосовуватися для віднесення виробу до цього переліку.

Згідно п.3 Постанови №216, документами, які підтверджують належність продукції до медичних виробів, є:

1) свідоцтво про державну реєстрацію медичного виробу або підтвердження про державну реєстрацію медичного виробу - для виробів, які пройшли процедуру державної реєстрації в установленому порядку;

2) декларація про відповідність - для медичних виробів, які пройшли процедуру оцінки відповідності згідно з Технічним регламентом щодо медичних виробів, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2013 року №753, Технічним регламентом щодо медичних виробів для діагностики invitro, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2013 року №754, та Технічним регламентом щодо активних медичних виробів, які імплантують, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2013 року №755;

3) заява про медичні вироби особливого призначення - для медичних виробів, виготовлених на замовлення або призначених для оцінки характеристик, відповідно до Технічного регламенту щодо медичних виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2013 року №753, Технічного регламенту щодо медичних виробів для діагностики invitro, затвердженогопостановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2013 року №754, та Технічного регламенту щодо активних медичних виробів, які імплантують, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2013 року №755.

Отже, у період чинності Переліку № 216 оподаткування всіх медичних виробів в розумінні Технічного регламенту, які пройшли державну реєстрацію, мало здійснюватися за ставкою 7%. При цьому обов'язковою умовою для застосування 7% ставки ПДВ було надання Свідоцтва або підтвердження про державну реєстрацію медичного виробу - для виробів які пройшли процедуру державної реєстрації в установленому порядку.

Як встановлено судом апеляційної інстанції та вбачається з матеріалів справи, позивачем надавались до перевірки свідоцтва про державну реєстрацію медичних виробів (прокладки гігієнічні, тампони гігієнічні, підгузки дитячі), видані Державною інспекцією з контролю якості лікарських засобів Міністерства охорони здоров'я України.

Водночас, згідно листа-роз'яснення Міністерства охорони здоров'я України від 10 липня 2014 року №18.02-04/4041/1563-ф-14 обов'язковим документом, який підтверджує належність продукції до медичних виробів, є свідоцтво про державну реєстрацію медичного виробу або підтвердження про державну реєстрацію медичного виробу; декларація про відповідність та/або заява про медичні вироби особливого призначення, наявність яких передбачається Технічними регламентами щодо медичних виробів, які затверджені постановами Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2013 року №753, №754 та №755, не є обов'язковими документами.

Свідоцтво про державну реєстрацію медичного виробу або підтвердження про державну реєстрацію медичного виробу надаються виробам, які пройшли процедуру державної реєстрації у встановленому порядку.

Порядок державної реєстрації медичної техніки та виробів медичного призначення затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 9 листопада 2004 року №1497, з урахуванням змін і доповнень (далі - Порядок №1497).

Згідно із пунктом 3 Порядку №1497, державну реєстрацію медичних виробів здійснює Держлікслужба за результатами експертизи та у разі потреби випробувань, що проводяться експертними установами.

Пунктом 12 Порядку №1497 визначено, що на підставі рішення про державну реєстрацію медичні вироби включаються до Державного реєстру медичної техніки та виробів медичного призначення (далі - Реєстр), що ведеться Держлікслужбою, а заявнику видається свідоцтво про державну реєстрацію медичних виробів (далі - свідоцтво) за зразком згідно з додатком. Свідоцтво може мати додатки, у яких зазначаються модифікації медичних виробів та комплектувальні вироби.

Аналізуючи наведені нормативно-правові акти, колегія суддів приходить до висновку, що єдиною підставою для постачання та ввезення на митну територію України, а також для подальшої реалізації медичних виробів, які підлягають обкладенню ПДВ за ставкою 7 відсотків, є Свідоцтво, оскільки саме воно є документом, який підтверджує належність продукції до медичних виробів, зокрема, у розумінні пп.9 п.2 Технічного регламенту.

На думку апеляційного суду, наявні в матеріалах справи Свідоцтва про державну реєстрацію вказаних товарів як медичних виробів є належними і допустимими доказами у розумінні ст.70 КАС України, які підтверджують належність цієї продукції саме до медичних виробів і не потребує будь-якої додаткової кваліфікації на їх відповідність вимогам Технічного регламенту, в той час як податковий орган не наділений повноваженнями відносити товари до медичних виробів.

За наведених обставин судова колегія вважає, що реалізовані підприємством в період дії постанови №216(з 02.02.2014 року по 09.09.2014 року) товари (прокладки гігієнічні, тампони гігієнічні, підгузки дитячі) належать до медичних виробів, а отже законно оподатковувались позивачем за пільговою ставкою податку на додану вартість у розмірі 7%.

Аналогічна позиція щодо оподаткування медичних виробів за ставкою ПДВ 7 відсотків у зазначеному спірному періоді викладена Вищим адміністративним судом України в ухвалах від 19 квітня 2016 року по справі №К/800/15415/15 та від 07.07.2016 року у справі №К/800/10255/16.

Поряд з цим, колегією суддів встановлено, що позивач по операціях з реалізації дитячих підгузків, гігієнічних прокладок, тампонів та аналогічних виробів за товарною позицією 9619 УКТЗЕД декларував і сплачував податок на додану вартість за ставкою 7% до 23.09.2014 року.

Однак, постановою КМ України від 03.09.2014 року № 410, яка набрала законної сили 10.09.2014 року, затверджено новий перелік медичних виробів, операції з постачання на митній території України якихпідлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків, до якого вже не було включено пелюшки для немовлят, підгузки та інші товари за кодом УКТЗЕД 9619.

Таким чином, в період з 10.09.2014 року по 30.09.2014 року операції з реалізації зазначеного товару підлягають оподаткуванню за ставкою 20 відсотків, отже податкове повідомлення-рішення в частині визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 106 714,95 грн. та штрафних санкцій в розмірі 53 357,48 грн. за цей період є законним та обґрунтованим, тому в задоволенні цієї частини позовних вимог слід відмовити.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що при прийнятті рішення суд першої інстанції неповно з'ясував всі обставини, які мають значення для вирішення спору, не дав належної правової оцінки доводам позивача та наявним у справі доказам, тому оскаржувана постанова підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про часткове задоволення позовних вимог.

Крім цього, судом апеляційної інстанції встановлено, що позивачем при поданні адміністративного позову сплачено судовий збір у сумі 366 686,33 грн., що підтверджується наявним в матеріалах справи платіжним дорученням №386 від 28.09.2016 року.

При поданні апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, апелянтом частково сплачено судовий збір на суму 50 000 грн., що підтверджується наявним в матеріалах справи платіжним дорученням №298684 від 05.01.2017 року. В частині недоплаченого збору на суму 353 356 грн. підприємству відстрочено його сплату до ухвалення рішення у справі.

Згідно ч.1 ст.94 КАС України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Частиною 3 цієї статті передбачено, що якщо адміністративний позов задоволено частково, судові витрати, здійснені позивачем, присуджуються йому відповідно до задоволених вимог, а відповідачу - відповідно до тієї частини вимог, у задоволенні яких позивачеві відмовлено.

У зв'язку з цим колегія суддів вважає за необхідне розподілити судові витрати пропорційно задоволеним позовним вимогам.

Керуючись ст.ст. 94, 195, 196, п.3 ч.1 ст. 198, ст.202, ч.2 ст.205, ст.ст. 207, 254 КАС України, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Компанії "Пі Джі Трейд" Дочірнього підприємства Компанії "Палма Груп С.А." (Швейцарія) - задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2016 року- скасувати.

Прийняти у справі нову постанову, якою адміністративний позов Компанії "Пі Джі Трейд" Дочірнього підприємства Компанії "Палма Груп С.А." (Швейцарія) до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального Головного управління ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Одесі Міжрегіонального Головного управління ДФС № 0000351400 від 12.05.2016 року в частині нарахування грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 16 190 455 грн. та на суму штрафних санкцій в розмірі 8 095 227,52 грн.

В задоволенні решти позовних вимог - відмовити.

Стягнути з Компанії "Пі Джі Трейд" Дочірнього підприємства Компанії "Палма Груп С.А." (Швейцарія) (код ЄДРПОУ 25416730) на користь Державної судової адміністрації України несплачений при поданні апеляційної скарги судовий збір у сумі 353 356 (триста п'ятдесят три тисячі триста п'ятдесят шість) грн. на наступні реквізити: отримувач коштів ГУК у м. Києві/м.Київ/22030106, код за ЄДРПОУ 37993783, банк отримувача Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві, код банку отримувача 820019, рахунок отримувача 31215256700001, код класифікації доходів бюджету 22030106.

Стягнути з Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального Головного управління ДФС (код ЄДРПОУ 39722244)за рахунок її бюджетних асигнувань на користь Компанії "Пі Джі Трейд" Дочірнього підприємства Компанії "Палма Груп С.А." (Швейцарія) (код ЄДРПОУ 25416730) судові витрати у сумі 765 000 (сімсот шістдесят п'ять тисяч) грн.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили негайно після її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з моменту виготовлення повного тексту судового рішення.

Суддя-доповідач: І.П. Косцова

Судді: Ю.М. Градовський

І.О.Турецька