Постанова № 63173511, 29.11.2016, Харківський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 листопада 2016 р. Справа № 820/9119/15Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Кононенко З.О.

Суддів: Калитки О. М. , Бондара В.О.

за участю секретаря судового засідання Цибуковської А.П.

представників відповідача Макаренко М.В.; Красножон М.С.

представників позивача Статівко Л.В.; Давидченко К.М.; Гримайло Н.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Публічного акціонерного товариства "УкрСиббанк" на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 30.08.2016р. по справі № 820/9119/15

за позовом Публічного акціонерного товариства "УкрСиббанк"

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС третя особа Національний банк України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИЛА:

Позивач, ПАТ "УкрСиббанк", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС, третя особа Національний банк України, в якому просив суд скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС від 14.08.2015 року № 0000114300.

В обгрунтування позовних вимог, позивач зазначав, що при проведенні перевірки податковим органом та при оформленні її результатів мало місце не дотримання вимог податкового законодавства, висновки акту перевірки базуються на припущеннях і не підтверджуються об'єктивними даними, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для його скасування.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 30.08.2016 року в задоволенні адміністративного позову Публічного акціонерного товариства "УкрСиббанк" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС, третя особа: Національний банк України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - відмовлено.

Позивач, не погодившись з постановою суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказану постанову та прийняти нову, якою задовольнити позовні вимоги.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представники позивача підтримали апеляційну скаргу, просили задовольнити її, посилаючись на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційній скарзі.

Представники відповідача, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просили залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що фахівцями Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС була проведена планова виїзна перевірка суб'єкта господарювання - ПАТ "УкрСиббанк" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р. за результатами якої було складено акт перевірки №45/28-09-43-01-04/09807750, яким були встановлені порушення вимог податкового законодавства, а саме:

- п. 135.1 ст. 135, пп. 135.4.2 п.135.4 ст. 135, пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138, п.141.2. ст.14, п. 150.1 ст. 150, пп. 153.1.3 п. 153.1, п. 153.5 ст.153 Податкового кодексу України в результаті чого завищено суму від'ємного значення об'єкту оподаткування всього на 1 809 031 760 грн..

За наслідками вказаного акту перевірки відповідачем стосовно позивача було прийняте податкове повідомлення-рішення від 14.08.2015 року № 0000114300, відповідно до якого ПАТ "УкрСиббанк" зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1 809 031 760 грн.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте відповідачем обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх положень законодавства, обставин даної справи та на підставі усіх матеріалів, які мають значення для конкретної ситуації.

Колегія суддів частково не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, встановлені Податковим кодексом України.

Як вбачається з матеріалів справи, вищезазначеною перевіркою правильності визначення в податковому обліку доходів від торгівлі та переоцінки іноземної валюти за період з 01.01.2013 по 31.12.2014 встановлено їх заниження на 433 554 535 грн.

Перевіркою встановлено що AT "УкрСиббанк" в перевіряємому періоді в податковому обліку визначався фінансовий результат за операціями з купівлі/продажу іноземної валюти та переоцінки іноземної валюти.

Від'ємне значення за операціями з переоцінки іноземної валюти склалося за операціями переоцінки резервів за кредитами у сумі - 4 419 200 грн. за 2013 рік.

Аналогічно за 2014 рік від'ємне значення за операціями з переоцінки іноземної валюти склалося за операціями переоцінка резервів за кредитами у сумі - 557 694 201 грн.

Згідно Положення про порядок формування та використання банками України резервів для відшкодування можливих втрат за активними банківськими операціями, затвердженого постановою Правління НБУ від 25.01.2012 р. № 23, кредитна операція - вид активних банківських операцій, пов'язаних із розміщенням залучених банком коштів шляхом їх надання в тимчасове користування або прийняттям зобов'язань про надання коштів у тимчасове користування за певних умов, а також надання гарантій, поручительств, акредитивів, акцептів, авалів, розміщення депозитів, проведення факторингових операцій, фінансового лізингу, видача кредитів у формі врахування векселів, у формі операцій репо, будь-яке продовження строк погашення боргу, яке надано в обмін на зобов'язання боржника щодо повернення заборгованої суми, а також на зобов'язання щодо сплати процентів та інших зборів із такої суми (відстрочення платежу).

Надане правлінням НБУ визначення "кредитної операції" не передбачає в її системі такої складової як формування страхових резервів щодо такої операції.

Згідно з п. 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України 10.08.2000 № 193 (далі - П(С)БО №21):

- іноземна валюта - валюта, інша ніж валюта звітності;

- курсова різниця - різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах;

- монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів;

- немонетарні статті - статті інші, ніж монетарні статті балансу;

- операція в іноземній валюті - господарська операція, вартість якої визначена в іноземній валюті або яка потребує розрахунків в іноземній валюті.

Операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня. дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат). Банк може операції з безготівкових розрахунків в іноземній валюті відображати у валюті звітності у сумі, визначеній у документах банку, з урахуванням особливостей застосування банком валютного курсу на дату здійснення операції, у разі якщо це не суперечить вимогам податкового і митного законодавства в частині застосування валютного курсу (п. 5 П(С)БО № 21).

На кожну дату балансу:

а) монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на кінець дня дати балансу;

б) немонетарні статті, які відображені за історичною собівартістю і зарахування яких до балансу пов'язано з операцією в іноземній валюті, відображаються за валютним курсом на початок дня дати здійснення операції;

в) немонетарні статті за справедливою вартістю в іноземній валюті відображаються за валютним курсом на початок дня дати визначення цієї справедливої вартості (п. 7 П(С)БО №21).

Згідно з п. 8 П(С)БО № 21 визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею. Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. При визначенні курсових різниць на дату здійснення господарської операції застосовується валютний курс на початок дня дати здійснення операції. Банк може здійснити перерахунок залишків на кінець дня за монетарними статтями в іноземній валюті, за якими протягом дня здійснювались господарські операції із застосуванням валютного курсу, встановленого на кінець цього дня. Курсові різниці від такого перерахунку відображаються або у складі доходів, або у складі витрат.

Таким чином, для визначення курсових різниць перерахунок іноземної валюти здійснюється на дату балансу та на дату здійснення господарської операції лише за монетарними статтями.

Згідно з п. 135.1 ст. 135 ПКУ, доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з:

- доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті.

Відповідно до пп. 135.4.2 п.135.4 ст. 135 ПКУ дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає дохід банківських установ, до якого включаються зокрема:

ґ) позитивне значення курсових різниць відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 цього Кодексу.

Відповідно до п.п. 153.1.3 п. 153.1 ст. 153 ПКУ визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Даний пункт визначає категорії статей, по яких в податковому обліку визначаються курсові різниці згідно з правилами бухгалтерського обліку:

1) від перерахунку операцій виражених в іноземній валюті Згідно ч. З ст. 47 Закону України "Про банки і банківську діяльність" банківські операції:

- залучення у вклади (депозити) коштів та банківських металів від необмеженого кола юридичних і фізичних осіб;

- відкриття та ведення поточних (кореспондентських) рахунків клієнтів, у тому числі ) банківських металах;

- розміщення залучених у вклади (депозити), у тому числі на поточні рахунки, коштів та банківських металів від свого імені, на власних умовах та на власний ризик, (кредитні операції);

2) від перерахунку заборгованості виражені в іноземній валюті;

3) від перерахунку сама іноземної валюти.

Податковим органом під час перевірки встановлено, що фінансовий результат від переоцінки іноземної валюти ПAT "УкрСиббанк" розраховано з урахуванням суми переоцінки резервів за кредитними операціями.

Всього за перевіряємий період курсова різниця по переоцінці страхових резервів складає 562 113 401 грн., в т.ч. по періодах: 2013 "-" 4 419 200 грн., 2014 "-" 557 694 201 грн.

Відповідно до пп. 159.2.1 п. 159.2 ст. 159 Податкового кодексу України, банки формують резерви для відшкодування можливих втрат за всіма видами кредитних операцій.

Отже, страховий резерв - це розрахунковий показник, який визначається за методикою Національного банку. Даний показник розраховується виходячи з суми заборгованості за фінансовим кредитом, забезпечення за кредитом та фінансового стану позичальника та визначає можливий ризик неповернення кредиту (або його частини) Позичальником, тобто розрахункову суму можливих втрат Банку. Страховий резерв не є грошовими коштами, які можуть бути сплачені чи отримані банком у грошовій формі. Тобто, виходячи з вищенаведеного, страховий резерв не є монетарною статтею та перерахунок курсової різниці по сформованому страховому резерву не повинен відображатися у податковому обліку Банку.

Таким чином резерви банка за операціями з надання кредитів є оцінкою суми можливих втрат від неповернення кредитів а не самою банківською і операцією вираженою в іноземній валюті.

Виходячи з наведеного, п. 153.1.3 Податкового кодексу України не встановлює необхідність відображення у податковому обліку банку курсових різниць за резервами що є результатом оцінки ризику неповернення наданих кредитів.

Аналізуючи наведені норми, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що ПAT "УкрСиббанк" на порушення п. 135.1 ст. 135, пп. 135.4.2 п.135.4 ст. 135, пп.153.1.3 п.153.1 ст.153 Податкового кодексу занижено доходи всього у сумі 433 554 535 грн., у т.ч. по періодах: за 2013 рік у сумі 4 419 200 грн., за 2014 рік у сумі 557 694 201 грн.

Щодо встановленого податковим органом порушення позивачем п. 153.5 ст. 153 Податкового кодексу України.

Як вбачається з матеріалів справи, банком протягом 2013 - 2014 р. укладалися договори відступлення права вимоги та договори факторингу згідно яких, банк передавав та відступав права вимоги заборгованості за кредитами які обліковувались на балансових та позабалансових рахунках. Всього за період, що перевірявся, було відступлено кредитну заборгованість у сумі 1 794 392 885,53 грн.

Банком по операціям з відступлення права вимоги та факторингу у складі декларацій з податку на прибуток задекларовано наступні показники:

Доходи від відступлення права вимоги третьої особи та отримане фінансування за договорами факторингу всього у сумі 216 03 0614 грн. в т.ч. по роках:

- 2013 рік-162 967 217 грн.;

- 2014 рік-53 063 397 грн.

Витрати по операціям з відступлення права вимоги третьої особи (факторинг) всього сумі 147 186 553,17 грн. в т.ч. по роках:

- 2013 рік-46 407 274,71 грн.;

- 2014 рік - 100 779 278,46 грн.

(Витрати задекларовано по р. 05.9 "Інші витрати прямо пов'язані зі здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг).

Фінансовий результат від операцій відступлення банком визначався наступним чином:

- по заборгованості відступленій з балансових рахунків: сума заборгованості зменшена на суму сформованого резерву та зменшена на суму отриманої компенсації. Тобто по такій заборгованості, Банком відображено в податковому обліку суму отриманої компенсації та суму відступленої заборгованості;

- по заборгованості відступленій з позабалансових рахунків, банком до складу доходів відносилась сума отриманої компенсації. При цьому у складі витрат банком в попередніх періодах відображалася сума резерву в момент його формування, за рахунок якого така заборгованість була відшкодована та обліковувалась на позабалансових рахунках.

Загальна сума відступленої заборгованості, що обліковувалась на позабалансових рахунках складає 874 875 109,77 грн., в т.ч. по роках: 2013 рік - 557 016 516,27 грн. 2014 рік - 317 858 593,49 грн.

Суми використаних страхових резервів, включених до складу витрат, за рахунок яких така заборгованість була списана на позабалансові рахунки складають всього 654 926 100,46 грн. в т.ч. по роках: 2013 рік-491 961 241,86 грн. 2014 рік- 162 964 858,60 грн.

Сума компенсації, отримана банком за відступленими кредитами складає всього 188045134,21 грн. в т.ч. по роках: 2013 рік - 136 823 757,86 грн. 2014 рік - 51 221 376,35 грн.

По заборгованості, що була відступлена ПAT "УкрСиббанк" з балансових рахунків віднесено до складу витрат суму заборгованості за такими кредитами, яка зменшена на суму раніше сформованих резервів та зменшена на суму отриманої компенсації отриманої від цесіонарія (фактора).

Як вбачається із матеріалів справи, ПАТ «УкрСиббанк»: були укладені наступні договори:

договір факторингу № 3012/2014 від 30.12.2014 року;

договір про відступлення прав вимоги № 2 від 10.04.2013 року;

договір про відступлення прав вимоги № 1 від 10.04.2013 року;

договір № 48-1/FAA про відступлення права вимоги по кредитним договорам (факторингу) від 18.02.2013;

договір про відступлення прав вимоги по кредитним договорам № 1 від

30.05.2013 року;

договір про відступлення прав вимоги по кредитному договору № 2 від

30.05.2013 року;

договір про відступлення прав вимоги за кредитними договорами № 1 від 26.05.2014 року;

договір факторингу №21/01 від 21.01.2014 року;

договір про відступлення прав вимоги за кредитним договором № 10476-45.1 від 29.01.2014року;

договір факторингу № Ф-2014/04-2 від 15.05.2014 року;

договір факторингу від 31.03.2014 року;

договір факторингу № 23-05-1/30-91 від 23.06.2014 року;

договір факторингу № 23-05-2/30-91 від 23.06.2014 року;

договір факторингу від 29.08.2014 року;

договір факторингу № 3009 від 30.09.2014 року;

договір факторингу від 29.08.2014 року;

договір факторингу № 1 від 11.09.2014 року;

договір факторингу № Ф-2014/09-1 від 30.09.2014 року;

договір факторингу від 30.07.2014 року;

договір факторингу № Ф-2014/11-1 від 10.11.2014 року;

договір факторингу від 28.11.2014 року;

договір факторингу № Ф-2014/11-2 від 26.11.2014 року;

договір факторингу № 2 від 25.11.2014 року;

договір факторингу № 2811 від 28.11.2014 року;

договір факторингу № 25/12-2014 від 25.12.2014 року;

договір про відступлення прав вимоги за кредитним договором від

21.03.2014 року;

договір про відступлення права вимоги по кредитному договору (факторингу) від 18.02.2013 року;

договір про відступлення права вимоги по кредитному договору № 59/ FAA від 29.04.2014 року.

Виходячи зі змісту перелічених вище договорів факторингу та уступки прав вимог боргу, ними передбачено відступлення (передача у власність) ПАТ «УкрСиббанк» іншому суб'єкту господарювання своїх прав грошової вимоги до боржника.

П. 1.10. гл.1 розділу 1 Положення про порядок формування та використання банками України резервів для відшкодування можливих втрат за активними банківськими операціями, затвердженого постановою Національного банку України № 23 від 25.01.2012 фінансовий актив - будь-який актив, який є наданим кредитом, розміщеним депозитом, коштами банків у розрахунках, коштами, розміщеними на кореспондентських рахунках в інших банках, цінним папером, дебіторською заборгованістю, погашення якої здійснюватиметься з використанням грошей або іншого фінансового інструменту.

Таким чином, в ході реалізації договорів факторингу здійснюється передача банком саме фінансового активу на адресу інших суб'єктів господарювання.

Згідно розділу 1 Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України, затвердженої постановою Національного банку України №481 від 27.12.2007, банк припиняє визнання фінансового активу або групи фінансових активів (далі - фінансовий актив), якщо:

б) передавання фінансового активу відповідає критеріям припинення визнання відповідно до пункту 1.13 цієї глави.

1.13. Банк оцінює межі, у яких він зберігає всі ризики та винагороди від володіння активом під час передавання фінансового активу, з урахуванням такого:

а) якщо банк передає в основному всі ризики та винагороди від володіння фінансовим активом, то він має припинити визнання фінансового активу і визнати права і зобов'язання, створені або збережені під час передавання, окремо як актив або зобов'язання.

Порядок відшкодування банками сум безнадійної заборгованості за рахунок страхового резерву передбачений нормами пп. 159.4.1 п. 159.4 ст. 159 Кодексу, відповідно до якого - за рахунок створеного страхового резерву банк відшкодовує заборгованість, як; визначена безнадійною відповідно до методики, встановленої Національним банком України Таким чином, у складі витрат відображається сума заборгованості відшкодована за рахунок створених резервів.

Відповідно до п. 1.4 гл. 1 розділу 2 Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики і банках України №481 від 27.12.2007 p., банк визнає зобов'язання з кредитування за позабалансовими рахунками до часу його погашення, закінчення строку виконання або строку дії договору.

Операції з відступлення права вимоги належать до операцій особливого виду, для яких 153.5 ст. 153 Податкового кодексу визначені спеціальні правила оподаткування.

При першому відступленні зобов'язань витрати, понесені платником податку - першим кредитором, визначаються за фінансовими кредитами - у розмірі заборгованості за даними бухгалтерського обліку на дату здійснення такого відступлення. До складу доходів включається сума коштів, отримана платником податку - першим кредитором від такого відступлення. І також сума його заборгованості, яка погашається, за умов, що така заборгованість була включена до складу витрат.

Відповідно до пп. 159.2.1 п. 159.2 ст. 159 ПКУ, банки формують резерви; відшкодування можливих втрат за всіма видами кредитних операцій (за винятком позабалансових крім гарантій).

Відповідно до пп. 159.2.3 п. 159.2 ст. 159 ПКУ, у разі якщо за результатами звітного податкового періоду сукупний розмір страхового резерву, сформованого згідно з п. п. 159.2.1 і 159.2.2 пункту 159.2 цієї статті, зменшився (крім випадків його зменшення внаслідок відшкодування банком безнадійної заборгованості позичальника в установленому законодавством порядку за рахунок страхового резерву кредитора та зменшення нормативу формування резерв;. згідно із законодавством), надлишкова сума страхового резерву, яка включена до витрат, спрямовується на збільшення доходу банку за результатами такого звітного періоду.

Заборгованість за кредитними договорами, яка була відступлена банком з позабалансових рахунків не була анульована, строк її виконання не закінчився, строк дії договорів не закінчився. Тобто, вся кредитна заборгованість, яка була відступлена з позабалансових рахунків є погашеною.

Таким чином, заборгованість відступлена за договорами відступлення права вимоги за фінансовими кредитами за договорами факторингу з позабалансових рахунків є погашеною в обліку банку та повинна відображатися в податковому обліку згідно з вимогами п. 153.5 ст. 153 Податкового кодексу України, а саме: у складі витрат повинна враховуватися сума заборгованості, а у складі доходів - сума компенсації та сума заборгованості (відшкодована за рахунок створених страхових резервів), яка є погашеною.

З матеріалів справи вбачається, що ПAT "УкрСиббанк" при визначенні фінансового результату по операціях з відступлення права вимоги та факторингу, які проводились з позабалансових рахунків, не відносив до складу доходів суму заборгованості, яка була врахована ним у складі витрат та була погашена.

Аналізуючи наведені норми, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що банком в порушення п. 153.5 ст. 153 Податкового кодексу України занижено доходи на суму заборгованості, яка була погашена в обліку банку всього на 654 926 101 грн. в т.ч.: 2013 - 491 961 242 грн. 2014 - 162 964 859 грн.

Щодо доводів суб'єкта владних повноважень про порушення позивачем п. 135.1 ст. 135, пп. 135.4.2 п.135.4 ст. 135, п. 150.1 ст. 150 пп.153.1.3 п.153.1 ст.153 Податкового кодексу України.

З матеріалів справи вбачається, що перевіркою правильності відображення в декларації від'ємного значення об'єкту оподаткування попереднього податкового періоду встановлено його завищення у 2014 році на 496 380 442 грн. за рахунок порушень викладених в п. 3.1.1.3, 3.1.1.5 даного акта перевірки, а саме:

- ПAT "УкрСиббанк" в порушення п. 135.1 ст. 135, пп. 135.4.2 п.135.4 ст. 135, пп.153.1.3 п. 153.1 ст.153 Податкового кодексу України занижено доходи за 2013 рік у сумі 4 419 200 грн.

- ПAT "УкрСиббанк" в порушення п. 153.5 ст. 153 Податкового кодексу України занижене доходи на суму заборгованості, яка була погашена в обліку банку за 2013 рік у сумі 491 961 242 грн.

Згідно п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Таким чином, дослідивши матеріали справи та проаналізувавши наведені норм, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що ПAT "УкрСиббанк" в порушення п. 135.1 ст. 135, пп. 135.4.2 п.135.4 ст. 135. п. 150.1 ст. 150 пп. 153.1.3 п. 153.1 ст.153 Податкового кодексу України завищено суму від'ємного значення об'єкту оподаткування попереднього податкового періоду у 2014 році на 496 380 442 грн.

Колегія суддів не приймає до уваги висновок Ради науково-правових експертиз при Інституті держави і права ім.. В.М.Корецького НАН України з цих питань, оскільки він не є доказом по справі, так як судом не призначалась судова експертиза з правових питань.

Проте, колегія суддів вважає помилковим висновок суду першої інстанції, щодо завищення банком в порушення пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138, п. 141.2. ст.141 Податкового кодексу України витрат на суму відсотків, нарахованих на користь нерезидента - засновника та пов'язаних з ним осіб у розмірі за 2014 рік у сумі 95 611 816 грн. виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, ПAT "УкрСиббанк" в перевіряємому періоді виплачував відсотки за договорами субординованого боргу, за депозитними вкладами, відсотки за цінними паперами на користь нерезидента - засновника BNP PARIBAS (доля в статуті 85%) та пов'язаних з ним осіб. За 2013 рік сума таких нарахованих відсотків, яка віднесена банком до складу витрат складає 121 983 564 грн., за 2014 рік - 95 611 816 грн.

Так, згідно п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

- витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

- крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до ст. 134 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг на суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу; дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Отже, "об'єкт оподаткування" податком на прибуток є розрахункова величина, що визначається у відповідності до ст. 134 Податкового кодексу України та може мати: позитивне, нульове та від'ємне значення.

Порядок податкового обліку від'ємного значення "об'єкту оподаткування" визначено п.150.1 ст.150 Податкового кодексу України, відповідно до якого:

150.1. Якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року.

Згідно вимог ст. 14.1.165 Податкового кодексу України, "….оподатковуваний прибуток для цілей розділу III цього Кодексу - … прибуток, який підлягає оподаткуванню".

Таким чином, аналізуючи наведені норми Податкового кодексу України, колегія суддів вважає, що оскільки від'ємне значення "об'єкту оподаткування" не є прибутком, який підлягає оподаткуванню - воно не відповідає визначенню терміна "оподатковуваний прибуток".

Відповідно до п.152.1 ст.152 Податкового кодексу України, податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу, від податкової бази, визначеної згідно зі статтею 149 цього Кодексу. Податок отриманий від діяльності, яка підлягає патентуванню відповідно до розділу XII цього Кодексу, підлягає сплаті до бюджету в сумі, яка визначена відповідно до цього розділу, і зменшена на вартість придбаних торгових патентів на право провадження такого виду діяльності.

Отже, "оподатковуваний прибуток" - є податковою базою податку на прибуток.

Відповідно до ст. 149 Податкового кодексу України, податковою базою для цілей цього розділу визнається грошове вираження прибутку як об'єкта оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу, з урахуванням положень статей 135-137 та 138-143 цього Кодексу.

З наведеного слідує, що "оподатковуваний прибуток" - є грошовим вираженням прибутку, як об'єкта оподаткування, або податковою базою податку на прибуток.

Відповідно до ст. 7 Податкового кодексу України, під час встановлення податку обов'язково визначаються такі елементи: об'єкт оподаткування; база оподаткування.

Відповідно до ст. 22 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг), та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку.

Відповідно до ст.23 Податкового кодексу України, базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об'єкта оподаткування.

Таким чином у Податковому кодексі України окремо виділені такі елементи розрахунку податку, як: "об'єкт оподаткування"; та "база оподаткування", як конкретна характеристика "об'єкта оподаткування".

Колегія суддів, вважає що "оподатковуваний прибуток " та "об'єкт оподаткування" - не є тотожними поняттями та в розумінні ст. 7 Податкового кодексу України є окремими елементами розрахунку податку.

Як вбачається з матеріалів справи, податковим органом в акті перевірки СДПІ з ОВП у м. Харкові №45/28-09-43-01-04/09807750 від 29.07.2015 в ході розрахунку обмеження віднесення до суми витрат процентів, що передбачено п.141.2 ст.141 Податкового кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 ототожнено поняття "оподатковуваний прибуток" та "об'єкт оподаткування" та в ході підрахунку зменшено суму доходів, отриманих протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, на суму від'ємного значення об'єкту оподаткування.

Відповідно до ст. 141.2. Податкового кодексу України, для платника податку, 50 та більше відсотків статутного фонду (акцій, інших корпоративних прав) якого перебуває у власності або управлінні нерезидента (нерезидентів), віднесення до складу витрат нарахування процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями на користь таких нерезидентів та пов'язаних з ними осіб дозволяється у сумі, що не перевищує суму доходів такого платника податку, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму, що дорівнює 50 відсоткам оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів."

Наведена вище норма Податкового кодексу України не передбачає зменшення суми доходів, отриманих протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, на суму від'ємного значення об'єкту оподаткування при підрахунку відповідного обмеження.

Окрім того, проведеною по справі судовою економічною експертизою від 17.06.2016 року № 1716/5706 Харківського науково-дослідного інституту судових експертиз ім. Засл. проф. М.С. Бокаріуса (а.с. 75-97 том. 4), встановлено. що висновок податкового органу про порушення позивачем вимог п. 141.2. ст. 141 Податкового кодексу України та відповідного завищення витрат на суму відсотків, нарахованих на користь нерезидента - засновника та пов'язаних з ним осіб у розмірі 95611816 грн. документально не підтверджуються.

Враховуючи наведене, колегія суддів надходить до висновку щодо помилковості позиції суду першої інстанції про обгрунтованість доводів податкового органу в частині визначення завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податками на прибуток в сумі 95611816 гривень.

У відповідності до ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинне бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Таким чином, з огляду на викладене вище, колегія суддів приходить до висновку, що постанова Харківського окружного адміністративного суду від 30.08.2016 року у справі № 820/9119/15, в частині відмові у позові щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення в частині визначення завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податками на прибуток в сумі 95611816 гривень, прийнята з помилковим застосуванням норм матеріального права та постанова в цій частині підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.08.2015 року № 0000114300 в частині визначення завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податками на прибуток в сумі 95611816 гривень.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 198 Кодексу адміністративного судочинства України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати її та прийняти нову постанову суду.

Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 202 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, п. 3 ст. 198, п. 4 ч.1 ст. 202, 205, 207, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства "УкрСиббанк" задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 30.08.2016р. по справі № 820/9119/15 скасувати в частині відмови у задоволенні позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.08.2015 року № 0000114300 в частині визначення завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податками на прибуток в сумі 95611816 гривень.

В цій частині прийняти нову постанову, якою позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.08.2015 року № 0000114300 в частині визначення завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податками на прибуток в сумі 95611816 гривень.

В іншій частині постанову суду першої інстанції залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання постанови у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя (підпис)Кононенко З.О.Судді(підпис) (підпис) Калитка О.М. Бондар В.О. Повний текст постанови виготовлений 05.12.2016 р.