Ухвала суду № 62796750, 09.11.2016, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

09 листопада 2016 рокусправа № 2а-168/10/0870 СН/808/23/15 Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Баранник Н.П.

суддів: Дурасової Ю.В. Щербака А.А.

за участю секретаря судового засідання: Спірічева Я.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Відкритого акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08 лютого 2016 року у справі №2а-168/10/0870 (СН/808/2315) за адміністративним позовом Відкритого акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби, за участю прокуратури Запорізької області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 08 лютого 2016 року у задоволенні позовних вимог Відкритого акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» (далі - позивач) про скасування податкового повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби (далі відповідач) від 02.11.2007 року №0000100805/3 відмовлено.

Із рішенням суду першої інстанції не погодився позивач. В скарзі, посилаючись на невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, порушення судом норм матеріального та процесуального права, позивач просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Представник позивача у судовому засіданні підтримав доводи та обґрунтування апеляційної скарги, наполягав на її задоволенні.

Представник відповідача та прокурор прохали залишити рішення суду першої інстанції без змін, а скаргу позивача без задоволення.

Заслухавши представників сторін, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

З матеріалів справи встановлено, що фахівцями податкової інспекції була проведена виїзна планова перевірка ВАТ "Запоріжжяобленерго" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2004 по 30.09.2006, за результатами якої 20.03.2007 складено акт №76/08-05-00130926 (т.1, а.с.36-81).

У висновках акту перевірки зазначено про виявлені порушення, зокрема:

- пп.4.2.1 п.4.2 ст.4, п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.3 п.5.3 ст.5, пп.7.6.1 п.7.6 ст.7, пп.12.1.1 п.12.1, пп.12.4.1 п.12.4 ст.12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в результаті чого занижено податок на прибуток у розмірі 8784273 грн., у тому числі по періодах: - за 4 квартал 2004р. у розмірі 1626500 грн., 2004 рік 1626500 грн.; - за 1 квартал 2005р. у розмірі 1800700 грн., - за 4 квартал 2005р. у розмірі 979200 грн., 2005 рік 2779900 грн.; - за 1 квартал 2006р. у розмірі 2801615 грн., - за 3 квартал 2006р. у розмірі 1576258 грн., 3 квартали 2006 року 4377873 грн..

Висновки щодо виявлених порушень ґрунтуються на наступному. Так, під час перевірки встановлено, що 30.09.2005р. між ВАТ "Запоріжжяобленерго" - «Замовник» та ТОВ "Аудиторська фірма "Арка"- «Виконавець» уклали договір на комплексне аудиторське та консалтингове обслуговування №5585/10-05 … В умовах та порядку виконання робіт Договору визначено, що конкретні види робіт (послуг), що виконуються, їх обсяги та вартість, терміни виконання, документи, якими повинні оформлюватись результати цих робіт (надання послуг), а також інші умови, які сторони вважатимуть необхідними, визначаються в додаткових угодах до Договору. За виконання робіт, передбачених п.1 даної Додаткової угоди, Замовник виплачує Виконавцю оплату у розмірі 135000,0 грн. в т.ч. ПДВ 22500,0 грн. … До Додаткової угоди наданий акт виконаних робіт від 03.11.2005р. про здійснення комплексного аудиторського та консалтингового обслуговування на суму 135000,0 грн., в т.ч. ПДВ - 22500 грн. Проте, документи та докази надання виконавцем послуг - проведення комплексного аудиторського та консалтингового обслуговування та результати аналізу податкового повідомлення-рішення №0000280203/0 від 30.09.2004р. відсутні.

Крім того, до складу валових витрат підприємства за 3 квартал 2006 року віднесена сума основного боргу, який виник внаслідок несплати вартості векселів (цінних паперів) у розмірі 6305032,58 грн. Сума заборгованості за векселі віднесена на валові витрати на підставі висновку юридичної служби ВАТ "Запоріжжяобленерго" та протоколів про списання безнадійної дебіторської заборгованості, відповідно яких "сума основного боргу по проданим векселям (по кожному випадку окремо) на загальну суму 6305032,58 грн. підлягає віднесенню на валові витрати, якщо раніше вона не була віднесена на ВВ" та відображена у складі валових витрат у рядку 04.13 "інші витрати" Декларації про прибуток підприємства за 3 квартали 2006 року (3 квартал), як безнадійна дебіторська заборгованість, у сумі 6305032,58 грн. … В порушення п.п.7.6.1 п.7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" … заборгованість пов'язана з продажем цінних паперів (векселів) у сумі 6305032,58 грн. безпідставно включена підприємством до складу валових витрат на загальних умовах.

На підставі акту перевірки відповідачем 02.11.2007 прийняте податкове повідомлення-рішення №0000100805/3, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності на суму 14575296 грн. 00 коп., з яких 7287648,00 грн - основний платіж, 7287648,00 грн - штрафна (фінансова) санкція.

Вважаючи рішення відповідача протиправним, позивач звернувся до суду з вимогами про його скасування.

Суд першої інстанції, розглядаючи справу у відповідності до ухвали Вищого адміністративного суду від 28.05.2015року (а.с.205-209 т.5), у задоволенні позовних вимог щодо скасування оскарженого податкового повідомлення рішення в частині донарахування позивачу податкового зобов'язання у сумі 1576258 грн.10коп. та зобов'язання в сумі 28125,00грн. за вказані вище порушення, відмовив.

Суд дійшов висновку, що позивач не спростував виявлених порушень, відображених у акті перевірки, а отже зобов'язання донараховані контролюючим органом правомірно.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Як вже зазначалося вище, позивач 30.09.2005р. з ТОВ "Аудиторська фірма "Арка" («Виконавець») уклав договір на комплексне аудиторське та консалтингове обслуговування №5585/10-05. За умовами додаткової угоди №1, укладеної 03.10.2005 виконавець мав здійснити аналіз податкового повідомлення-рішення №0000280203/0 від 30.09.2004р. на предмет його правомірності та наявних підстав для звернення до суду про його оскарження. (т.1, а.с.106).

За твердженнями позивача, отримані ВАТ "Запоріжжяобленерго" аудиторські та консалтингові послуги з погляду віднесення до складу валових витрат їх замовником (платником податків) безпосередньо пов'язані із здійсненням замовником підготовки, організації, веденням виробництва, продажем продукції.

Вищий адміністративний суд в ухвалі від 28.05.2015року звернув увагу суду на необхідність з'ясування питань, чи дійсно дії позивача щодо укладення договору з ТОВ "Аудиторська фірма "Арка" свідчать про наявність ділової мети, а послуги, які надавав виконавець замовнику, спрямовані на збільшення доходу та в повній мірі використані у власній господарській діяльності.

Згідно з пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (редакція, що діяла на час виникнення спору) до складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Відповідно до п.1.32 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника та лише за таких умов платник податку має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов'язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту - приросту (збереження) активів та/або їх вартості, створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Нормами ч.1 ст.363 Господарського кодексу України та ч.2 ст.3 Закону України "Про аудиторську діяльність" не передбачена можливість здійснення аудиторами аналізів податкових повідомлень-рішень контролюючих органів; надання консультацій з приводу наявності підстав для визнання недійсними податкових повідомлень-рішень контролюючих органів.

Суд встановив, що позивач має свою юридичну та бухгалтерську службу, які могли належним чином здійснити представництво прав та інтересів підприємства у суді. Позивачем не доведено необхідність проведення аудиту саме з питань, зазначених у Додатковій угоді №1 від 03.10.2005. Крім того, не доведено позивачем і факту використання у повній мірі послуг, отриманих від ТОВ "Аудиторська фірма "Арка" у власній господарській діяльності.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що послуги, які надавались ТОВ "Аудиторська фірма "Арка", саме у даному випадку не спрямовані на збільшення доходу ВАТ "Запоріжжяобленерго".

З огляду на викладене, є правомірними висновки контролюючого органу щодо порушень позивачем у перевіряємому періоді вимог п.п. 5.2.1 п.5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в частині завищення валових витрат за рахунок витрат, не пов'язаних з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції, внаслідок віднесення до витрат вартості послуг, сплачених ТОВ "Аудиторська фірма "Арка".

Щодо коригування валового доходу з податку на прибуток, як самостійно виправленої помилки щодо фінансового результату операцій з цінними паперами (векселями).

Під час перевірки контролюючий орган встановив, що платник у порушення припису пп.7.6.1 п.7.6 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємства", яким встановлено спеціальний режим податкового обліку фінансових результатів від операцій з цінними паперами, як операцій особливого виду, до складу валових витрат за 3 квартал 2006 року відніс від'ємне значення фінансового результату від придбання та реалізації векселів у сумі 6305032 грн. 58 коп. Сума заборгованості за векселі віднесена до складу валових витрат на підставі висновку юридичної служби ВАТ "Запоріжжяобленерго" та протоколів про списання безнадійної дебіторської, відповідно до яких "сума основного боргу по проданим векселям (по кожному випадку окремо) на загальну суму 6305032 грн. 58 коп. підлягає віднесенню на валові витрати, якщо раніше вона не була віднесена на ВВ" та відображена у складі валових витрат у рядку 04.13 "інші витрати" Декларації про прибуток підприємства за 3 квартали 2006 року, як безнадійна дебіторська заборгованість, у сумі 6305032 грн. 58 коп..

За твердженнями позивача заборгованість за продані векселі ТОВ "Торговий дім ЗЗМК", ПП "Мірабель", ТОВ "Промстандарт" враховувалась в бухгалтерському обліку на рахунку 37720000 "Розрахунки з продажу векселів". Рахунок 37720000 відноситься до третього класу "Грошові кошти, розрахунки і інші активи, зокрема розрахунки з іншими дебіторами" "Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291. Заборгованість виникла у 1999-2000 роках. Така заборгованість до моменту списання з балансу потрапила під визначення безнадійної заборгованості відповідно до п.1.25 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємства". Підприємство скористалося правом віднесення списаної заборгованості на валові витрати відповідно до пп.5.2.8 п.5.2 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємства" з відображенням у рядку 04.13 Декларації з податку на прибуток.

Позивач вважає, що ним правомірно включено до складу валових витрат заборгованість у сумі 6305032 грн. 58 коп. як безнадійну, а, відповідно, нарахування податкового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 1576258 грн. 15 коп. є безпідставними.

Колегія суддів звертає увагу на наступне.

Норми Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" містять принципову відмінність термінів "доход" та "витрати", наведених в підпунктах 7.6.3-7.6.4 даного Закону, від термінів "валовий дохід", "валові витрати", наведених в пунктах 4.1 та 5.1 Закону та вказують на неможливість застосування платником податку загальних підходів обчислення валових доходів і валових витрат за звичайними операціями до операцій особливого виду, якими вважаються операції з цінними паперами. Коригування у наступних податкових (звітних) періодах сум, віднесених платником податку за правилами п.7.6 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу витрат у попередніх періодах, даним пунктом Закону не передбачено. Загальні положення щодо такого коригування на операції особливого виду не поширюються. Відповідно до п.6.1 ст.6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Відповідно до пп.7.6.1 п.7.6 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" платник податку веде окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами участі, іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю та сертифікатами фондів операцій з нерухомістю) і деривативами у розрізі окремих видів цінних паперів, а також фондових та товарних деривативів. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами. Якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або деривативами такого ж виду майбутніх звітних періодів у порядку, визначеному статтею 6 цього Закону. Якщо протягом звітного періоду доходи від продажу кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами чи деривативами такого ж виду минулих періодів), прибуток включається до складу валових доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду. Усі інші витрати та доходи такого платника податку, крім витрат та доходів за операціями з цінними паперами (корпоративними правами) та деривативами, визначеними цим підпунктом, беруть участь у визначенні об'єкта оподаткування такого платника податку на загальних умовах, встановлених цим Законом. Норми цього пункту не поширюються на операції з емісії корпоративних прав або інших цінних паперів, що здійснюються платником податку, а також з їх зворотного викупу або погашення таким платником податку.

Згідно з пп.7.6.3 п.7.6 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" під терміном "витрати" слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю цінних паперів та деривативів як компенсація їх вартості. До складу витрат включається також сума будь-якої заборгованості покупця, яка виникає у зв'язку з таким придбанням.

Як зазначено у пп.7.6.4 п.7.6 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", під терміном "доходи" слід розуміти суму коштів або вартість майна, отриману (нараховану) платником податку від продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів та деривативів, збільшену на вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням. До складу доходів включається також сума будь-якої заборгованості платника податку, яка погашається у зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

Відповідно до п.6.1 ст.6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (у редакції на час виникнення спірних правовідносин), якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Якщо за договорами купівлі-продажу цінних паперів по проданим (нарахованим) векселям (цінним паперам) платник податку не отримав сплату і у нього виникла заборгованість, то така заборгованість не відноситься на валові витрати в Декларації з податку на прибуток, а повинна відображатись у окремому податковому обліку (додаток К3) з урахуванням порядку визначеному ст.6 Закону".

Відповідачем було надано суду податкову звітність позивача - Декларації про прибуток підприємства з Додатком Б "Доходи від операцій з цінними паперами, валютними цінностями та борговими зобов'язаннями", Додатком З "Витрати по операціях з борговими зобов'язаннями та валютними цінностями", Додатком Д "Доходи від регулювання сумнівної, безнадійної заборгованості", Додатком Г "Доходи у вигляді безповоротної фінансової допомоги та безоплатно наданих послуг"; Декларації з податку на прибуток підприємства з Додатком К3 "Розрахунок фінансових результатів операцій з цінними паперами, корпоративними правами та деривативами", Додатком К4 "Урегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості" за період: 2000 рік - 2006 рік (т.6, а.с.95-249; т.7, а.с.1-20).

Позивач надав суду довідку від 11.11.2015 за вих.№32-32/17712, де вказав, що квартальні та річні декларації (з додатками) з податку на прибуток підприємства за період 1999-2006 роки були відібрані до знищення як такі, що не мають цінності та втратили практичне значення (т.7, а.с.22-23).

З дослідженої судом податкової звітності ВАТ "Запоріжжяобленерго" вбачається, що позивачем не відображалась заборгованість з неотриманої сплати за договорами купівлі-продажу цінних паперів по проданим (нарахованим) векселям (цінним паперам) в окремому податковому обліку (Додатки Б до Декларації про прибуток підприємства, Додатки К3 до Декларації з податку на прибуток підприємства) за період 2000 рік - 2006 рік щодо операцій з ТОВ "Торговий дім ЗЗМК" (4951547 грн. 69 коп.), ПП "Мірабель" (493752 грн. 09 коп.), ТОВ "Промстандарт" (859732 грн. 80 коп.) з урахуванням порядку, визначеному п.6.1 ст.6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Протилежного позивач не довів.

Оскільки порушення позивачем приписів податкового законодавства за вказаний вище період знайшло своє підтвердження, підстави для задоволення позовних вимог та скасування оскарженого податкового повідомлення-рішення в дослідженій частині відсутні.

Судом вірно встановлені обставини справи, рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, в межах доводів апеляційної скарги, підстави для його скасування відсутні.

Керуючись п.1 ч.1 ст.198, ст.ст. 200, 205, 206 КАС України, суд

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Відкритого акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» - залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08 лютого 2016 року у справі № 2а-168/10/0870 (СН/808/23/15) - залишити без змін.

Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в порядку та строки, визначені ст. 212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Н.П. Баранник

Суддя: Ю.В. Дурасова

Суддя: А.А. Щербак