Ухвала суду № 57270019, 14.04.2016, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа: № 823/5455/15 Головуючий у 1-й інстанції: Рідзель О.А. Суддя-доповідач: Троян Н.М.

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 квітня 2016 року м. Київ

Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Троян Н.М.,

суддів - Бужак Н.П., Твердохліб В.А.,

за участю секретаря - Новак О.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Києві, апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Смілаенергопромтранс» на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2016 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Смілаенергопромтранс» до Смілянської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправним та скасування наказів, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И Л А :

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2016 року у задоволенні позовних вимог відмовлено в повному обсязі.

Позивач, не погоджуючись із зазначеною постановою, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд скасувати постанову та прийняти нову, якою адміністративний позов задовольнити повністю.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та апеляційну скаргу, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Як встановлено судом апеляційної інстанції, 11.11.2015 відповідачем прийнято наказ №371 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Смілаенергопромтранс» щодо дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні взаємовідносин з ТОВ «Українське кредитно-рейтингове агенство» за період з 01.07.2014 по 31.03.2015 та ТОВ «Бренді Вуд» за період з 01.07.2015 по 31.07.2015. Вказану перевірку наказано провести з 12.11.2015 терміном 5 робочих днів (а.с.39 Том I).

18 листопада 2015 року відповідачем прийнято наказ №384 «Про продовження термінів проведення документальної перевірки ТОВ «Смілаенергопромтранс» на 3 робочих дня з 19.11.2015 (а.с.123 Том I).

У відповідності до наказів від 11.11.2015 № 371 та від 18.11.2015 № 384, на підставі направлення від 12.11.2015 № 248, що видані Смілянською ОДПІ та згідно з пп. 20.1.4, пп. 20.1.6 п. 20.1 ст. 20, пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України проведено документальну виїзну перевірку ТОВ «Смілаенергопромтранс» з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні взаємовідносин з ТОВ «Українське кредитно-рейтингове агенство», за період з 01.07.2014 по 31.03.2015 та з ТОВ «Бренді Вуд» за період з 01.07.2015 по 31.07.2015.

Перевіркою встановлено порушення п. 198.3 ст. 198 Кодексу № 2755 в результаті чого занижено податок на додану вартість у перевіряємому періоді на загальну суму 181 000 грн, у тому числі за березень 2015 року у сумі 110 000 грн, за липень 2015 року у сумі 71 000 грн.

За результатами перевірки складено Акт перевірки від 30.11.2015 №1122/23-04-22-008/33931257 (а.с.40-76 Том I) та прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.12.2015 №0000712200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 271 500 грн, у тому числі 181 000 грн за основним платежем, та 90 500 грн - за штрафними фінансовими санкціями. (а.с.85 Том I).

Вважаючи порушенням своїх прав з боку податкового органу та з метою їх відновлення суб'єкт господарської діяльності звернувся за захистом до суду.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки Накази від 11.11.2015 №371 та від 18.11.2015 №384 як ненормативні правові акти одноразового застосування, вичерпали свою дію фактом їх виконання - здійсненням такої документальної позапланової виїзної перевірки та складанням акту, фактично допуск посадових осіб відповідача до перевірки позивача відбувся, тому їх скасування не може призвести до правових наслідків відновлення порушеного права позивача, по-друге, оскільки оформлення операцій з придбання послуг відповідно до договору від 30.03.2015 № 2015-0017 здійснене з метою отримання податкової вигоди у вигляді мінімізації сплати податкових зобов'язань, у зв'язку з чим позивачем завищено податковий кредит на суму 110 000 грн та враховуючи нереальність господарських операцій з перекладки каналізаційного колектора та водопроводу по договору від 01.07.2015 № 01/07, оскільки ТОВ «Бренді-Вуд» не могло виконати ні власними силами, ні із залученням сторонніх організацій відповідачем правомірно встановлено завищення податкового кредиту ТОВ «Смілаенергопромтранс» за липень 2015 року у сумі 71 000 грн, відтак позовні вимоги є необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

На думку колегії суддів позиція суду першої інстанції є вірною з огляду на наступне.

Щодо позовних вимог про визнання протиправними та скасування наказів Смілянської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області від 11 листопада 2015 року №371 та від 18 листопада 2015 року № 384 в частині проведення перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Українське кредитно-рейтингове агентство» колегія суддів зазначає наступне.

Вiдповiдно до пп. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити камеральнi, документальнi (плановi або позаплановi; виїзнi або невиїзні) та фактичнi перевiрки.

Відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 Кодексу документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Не є предметом документальної планової перевірки питання трансфертного ціноутворення, визначені статтею 39 цього Кодексу.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Підстави для проведення документальної позапланової перевірки визначені п.78.1. ст.78 ПК України.

Згідно з пп.78.1.1 п.78.1 ст. 78 ПК України (у редакції Закону на момент виникнення спірних правовідносин) документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин: за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків податкового, валютного та іншого законодавства протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.

Тобто, вказана норма чітко визначає умови, за яких здійснюється документальна позапланова перевірка.

Таким чином, виявлені факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями.

За таких обставин у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення не обґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.

Аналогічна правова позиція узгоджується з висновком, викладеним в постанові Верховного Суду України від 27.01.2015 (справа №21-425а14).

Пунктом 78.4 статті 78 ПК України встановлено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Відповідно до абзацу 1-3 пункту 73.3 ст. 73 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (заступником керівника) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб'єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав: 1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; 2) для визначення рівня звичайних цін на товари (роботи, послуги) під час проведення перевірок та в інших випадках, передбачених статтею 39 цього Кодексу; 3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків; 4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків податкової накладної покупцю або про порушення правил заповнення податкової накладної; 5) у разі проведення зустрічної звірки; 6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.

Відповідно до пункту 10 Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року №1245 запит щодо отримання податкової інформації від платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин оформляється на бланку органу державної податкової служби та підписується керівником (заступником керівника) зазначеного органу. У запиті зазначаються посилання на норми закону, відповідно до яких орган державної податкової служби має право на отримання такої інформації; підстави для надіслання запиту; опис інформації, що запитується, та в разі потреби перелік документів, що її підтверджують.

Таким чином, документальна позапланова перевірка може бути проведена податковим органом в порядку пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України лише у разі ненадання документів та відповідних письмових пояснень платником податків на обов'язковий письмовий запит податкового органу, право надіслання якого поставлено законодавцем в залежність від отримання податкової інформації, яка свідчить про наявність фактів порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Як вбачається з матеріалів справи, у зв'язку з проведенням зустрічної звірки відповідачем на адресу позивача направлено запит №1472/23-04-022-034 від 08.06.2015 «Про надання інформації та її документального підтвердження» щодо взаємовідносин з ТОВ «Українське кредитно-рейтингове агенство» за березень 2015 року (а.с. 195 Том I).

ТОВ «Смілаенергопромтранс» листом №563 від 10.06.2015 надано пояснення та документи по взаємовідносинам з ТОВ «Українське кредитно-рейтингове агенство» (а.с. 194 Том I).

Разом з тим, процедура допуску посадових осiб до проведення перевiрки регламентована статтею 81 Податкового кодексу України i однаково застосовується як для документальних, так i для фактичних перевiрок.

Згідно з п.81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

1) направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу;

2) копії наказу про проведення перевірки;

3) службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Абзацом 5 пункту 81.1 статтi 81 Податкового кодексу України визначено, що непред'явлення або ненадiслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податкiв (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, якi фактично проводять розрахунковi операцiї) цих документiв або пред'явлення зазначених документiв, що оформленi з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є пiдставою для недопущення посадових (службових) осiб органу державної податкової служби до проведення документальної виїзної або фактичної перевiрки.

Вiдповiдно до абзацiв 7- 8 пункту 81.1 статтi 81 Податкового кодексу України при пред'явленнi направлення платнику податкiв та/або посадовим (службовим) особам платника податкiв (його представникам або особам, якi фактично проводять розрахунковi операцiї) такi особи розписуються у направленнi iз зазначенням свого прiзвища, iменi, по батьковi, посади, дати i часу ознайомлення. У разi вiдмови платника податкiв та/або посадових (службових) осiб платника податкiв (його представникiв або осiб, якi фактично проводять розрахунковi операцiї) розписатися у направленнi на перевiрку посадовими (службовими) особами органу державної податкової служби складається акт, який засвiдчує факт вiдмови. У такому випадку акт про вiдмову вiд пiдпису у направленнi на перевiрку є пiдставою для початку проведення такої перевiрки.

Як вбачається з матеріалів справи, у наказі №371 від 11.11.2015 зазначено, що враховуючи пп.78.1.1 п.78.1 ст.78 ПК України необхідно провести документальну позапланову виїзну перевірку позивача.

Вказаний наказ разом з направленням на перевірку від 12.11.2015 №248 вручені головному бухгалтеру ТОВ «Смілаенергопромтранс» Скрипник О.В. 12.11.2015 перед початком перевірки.

Разом з тим, у постанові Верховного Суду України від 24.12.2010 (справа №21-25а10) зазначено що платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Таким чином, позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки, в іншому разі в задоволенні відповідних позовів має бути відмовлено.

Виходячи з вищезазначеного, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні податкової перевірки та задоволення позову не призводить до відновлення порушених прав платника податків.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Вищого адміністративного суду України від 01.12.2015 (справа №К/800/46185/14) та від 13.05.2015 (справа №К/800/39784/13).

Крім того, колегія суддів зазначає, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе.

Як підтверджується матеріалами справи та встановлено судом першої інстанції, позивач, допустив посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки та як наслідок не використав свого права недопуску посадових осіб Смілянської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області до проведення перевірки.

У подальшому відповідачем складено Акт перевірки від 30.11.2015 №1122/23-04-22-008/33931257 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.12.2015 №0000712200.

Таким чином, передбачене пп.20.1.1 п.20.1 ст.20, ст.79 Податкового кодексу України право контролюючого органу на проведення позапланової документальної виїзної перевірки позивача на підставі оспорюваних наказів є реалізованими, та дані накази після проведення перевірки вичерпали свою правову дію, оскільки є виконаними, а тому не є юридично значимими для позивача.

Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що у задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування наказів Смілянської ОДПІ від 11.11.2015 №371 та від 18.11.2015 №384 в частині проведення перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні взаємовідносин з ТОВ «Українське кредитно-рейтингове агенство» належить відмовити.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 11.12.2015 №0000712200 колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з ст. 180 ПК України платником податку є: 1) будь-яка особа, що провадить господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу; 2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку; 3) будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України.

Згідно зі ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів (супутніх послуг) на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту (далі - імпорт); г) вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту (далі - експорт); ґ) з метою оподаткування цим податком до експорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг), які перебувають у вільному обігу на території України, д) з метою оподаткування цим податком до імпорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг) з-під митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 - 37 Митного кодексу України, для їх подальшого вільного обігу на території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 198.2. ст. 198 ПК України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У результаті дослідження матеріалів справи та наданих позивачем доказів, колегія суддів вважає за необхідне вказати на наступне.

Відповідно до інформаційного листа Вищого адміністративного суду України № 742/11/13-11 від 02 червня 2011 року з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість належить з'ясовувати, зокрема, обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції, установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції, установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

Водночас, згідно до частини першої ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (Закон №996-XIV), підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Відповідно до п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (Положення №88), первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, з викладених правових норм вбачається, що для встановлення реальності здійснення господарських операцій, належить з'ясовувати рух активів у процесі здійснення відповідних таких операцій та використання придбаних товарів/послуг у господарській діяльності.

При цьому, зазначені обставини повинні підтверджуватися первинною документацією, складеною з дотриманням вимог Закону № 996-XIV та Положення № 88.

Як вбачається з матеріалів справи, між ТОВ «Смілаенергопромтранс» (Замовник) та ТОВ «Українське кредитно-рейтингове агенство» (далі - ТОВ «Укра») (Виконавець) 31.07.2014 укладено договір №20140731-01 про надання послуг з дослідження кон`юктури ринку (а.с. 86-88 Том I).

Відповідно до п. 1.1 та п. 1.2 зазначеного договору в порядку та на умовах визначених цим договором, замовник доручає, а виконавець бере на себе зобов'язання надати замовнику послуги з дослідження кон'юктури ринку, а замовник зобов'язується прийняти та оплатити надані послуги. Предмет та термін виконання послуг визначаються сторонами у додатках до цього договору, які підписуються сторонами та є невід`ємною частиною до цього договору.

Також, між вказаними сторонами 31.07.2014 укладено додаток № 1 до договору №20140731-01 від 31.07.2014, відповідно до п. 1 якого в порядку та на умовах, визначених договором, замовник доручає, а виконавець бере на себе зобов'язання надати замовнику такі послуги з дослідження кон'юктури ринку: «Дослідження кон'юктури агропромислового комплексу України: показники і тенденції розвитку галузі», а замовник зобов'язується прийняти та оплатити надані послуги. Термін виконання послуги до 31.03.2015 (п. 3 додатку № 1). Послуга вважається наданою з дня надання виконавцем замовнику письмового звіту «Дослідження кон'юктури агропромислового комплексу України: показники і тенденції розвитку галузі», а також підписання сторонами акту надання послуг (п. 4 додатку № 1). За надання послуг, передбачених цим додатком замовник сплачує виконавцю винагороду у сумі 300 000 грн, у тому числі ПДВ 50 000 грн (а.с. 89 Том I).

На підставі додатку №1 до договору №20140731-01 від 31.07.2014 сторонами підписано акт надання послуг від 30.03.2015 №2015-0017 (а.с.91 Том I) та ТОВ «Укра» видано податкову накладну від 30.03.2015 №10 на загальну суму 300 000 грн, у тому числі ПДВ 50 000 грн (а.с.93 Том I).

Разом з тим, як вірно встановлено судом першої інстанції, у звіті «Дослідження кон'юктури агропромислового комплексу України: показники тенденції розвитку галузі»: порівнюються показники агропромислового комплексу за 2013 та за 2014 рік, зазначені основні постачальники, насіння соняшникового, олії соняшникової та ціни, які діяли в 2014 році (а.с. 18-22 Том II). Інформація, що міститься в звіті має загальний характер щодо розвитку галузі сільського господарства, які містяться в інтернет мережі та є доступними для кожного споживача. Відомості про постачальників та середні ціни на олію соняшникову також можна отримати на сайтах в інтернет мережі.

Зазначений звіт не містить відомостей та аналізу цін на сільськогосподарську продукцію які прогнозуються на 2015 рік з урахуванням нестабільності курсу іноземної валюті: досліджено ціни у виробників сільськогосподарської продукції, з метою встановлення можливості здійснення закупок по нижчих цінах та отримання більших прибутків. Господарські операції позивача щодо дослідження кон'юктури ринку здійснені без наявності розумних економічних причин (ділової мети), оскільки з 01.04.2015 придбання сільськогосподарської продукції не здійснювалось.

У період з 01.04.2015 по 30.11.2015 позивач, після отримання звіту «Дослідження кон'юктури агропромислового комплексу України: показники і тенденції розвитку галузі» здійснено придбання продукції переробки сільськогосподарської продукції у ТОВ «Виробнича компанія «Укрспецтехнологія», яке є посередником в реалізації сільськогосподарської продукції та продукції її переробки.

31 липня 2014 року між ТОВ «Смілаенергопромтранс» та ТОВ «Укра» укладено додаток № 2 до договору № 20140731-01, відповідно до п. 1 якого в порядку та на умовах, визначених договором, замовник доручає, а виконавець бере на себе зобов'язання надати замовнику такі послуги з дослідження кон'юктури ринку: «Дослідження кон'юктури ринку електроенергетики України: показники і основні проблеми галузі» а замовник зобов'язується прийняти та оплатити надані послуги. Термін виконання послуги до 31.03.2015 (п. 3 додатку № 1). Послуга вважається наданою з дня надання виконавцем замовнику письмового звіту «Дослідження кон'юктури ринку електроенергетики України: показники і основні проблеми галузі», а також підписання сторонами акту надання послуг (п. 4 додатку № 1). За надання послуг, передбачених цим додатком замовник сплачує виконавцю винагороду у сумі 360 000 грн, у тому числі ПДВ 60 000 грн (а.с.90 Том I).

На підставі додатку №2 до договору №20140731-01 від 31.07.2014 сторонами підписано акт надання послуг від 31.03.2015 №2015-0018 (а.с.92 Том I) та ТОВ «Укра» видано податкову накладну від 31.03.2015 №11 на загальну суму 360 000 грн у тому числі ПДВ 60 000 грн (а.с.94 Том I).

Так, у звіті «Дослідження кон'юктури ринку електроенергетики України: показники і основні проблеми галузі» зазначено: структуру виготовлення електроенергії в 2013 та 2014 роках; модель енергоринка; баланс електроенергії до 2024 року; план розвитку генеруючих потужностей на теплових електростанціях (а.с.15-17 Том II).

Оскільки ТОВ «Смілаенергопромтранс» здійснює виробництво теплової і електричної енергії та постачання електричної енергії за «зеленим» тарифом (електроенергії виробленої з біопалива) з 2011 року, то ціни на електроенергію вироблену з біопалива встановлюються Національною комісією регулювання електроенергетики України. Відповідно до Закону України «Про енергетичний ринок» єдиним покупцем електроенергії є Енергетичний ринок України.

Разом з тим, наданий звіт «Дослідження кон'юктури ринку електроенергетики країни: показники і основні проблеми галузі» містить загальні відомості щодо розвитку енергетичної галузі, які містяться в інтернет мережі та є загальнодоступними для будь-якого користувача і не містить відомостей щодо виробництва електроенергії з біопалива, середні ціни на виробництво такої електроенергії в порівнянні з цінами на іншу електроенергію, скільки виробляється електроенергії з біопалива та проблеми і перспективи розвитку виробництва електроенергії з біопалива та інших відомостей, які могли б бути використані ТОВ «Смілаенергопромтранс» в подальшому для розвитку діяльності в зазначеному напрямку та отриманням прибутків.

Вказаний звіт «Дослідження кон'юктури ринку електроенергетики України: показники і основні проблеми галузі» містить посилання на те, що Кабінетом Міністрів України та Національною комісією регулювання електроенергетики України було прийнято нормативні акти, що суттєво знижують «зелений тариф» для виробників електроенергії із альтернативних джерел і суперечать діючим законодавчим актам, що мають вищу юридичну силу, а тому виробникам електроенергії із альтернативних джерел доцільно здійснювати врегулювання спірних питань виключно у правовому полі, за необхідності у судовому порядку.

Враховуючи наведене, ТОВ «Смілаенергопромтранс» було прийнято рішення про вступ до судової справи щодо оскарження постанов НКРЕКП.

Відповідно до ухвали Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.04.2015 у справі №826/3745/15 ТОВ «Смілаенергопромтранс» залучено до участі в адміністративній справі у якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні позивача. Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.06.2015 у справі №826/3745/15, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 19.08.2015, зокрема, визнано протиправною та скасовано постанову Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 27.02.2015 № 493 «Про зупинення дії пункту 1 постанови НКРЕКП від 27 лютого 2015 року №492 та встановлення «зелених» тарифів на електричну енергію в рамках тимчасових надзвичайних заходів на ринку електричної енергії». Проте, інших питань, зокрема, які б призводили до покращення майнового становища саме ТОВ «Смілаенергопромтранс» у зазначених рішеннях судів не вирішено.

Колегія суддів звертає увагу, що позитивні наслідки розгляду адміністративної справи №826/3745/15 призвели б до збільшення доходу ТОВ «Смілаенергопромтранс» навіть у випадку, якщо б ТОВ «Смілаенергопромтранс» не приймала участі у розгляді зазначеної справи у якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні позивача.

Таким чином, твердження позивача щодо використання у господарській діяльності звіту «Дослідження кон'юктури ринку електроенергетики України: показники і основні проблеми галузі» колегією суддів не беруться до уваги.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що оформлення операцій з придбання послуг відповідно до договору від 31.07.2014 №20140731-01 здійснене з метою отримання податкової вигоди у вигляді мінімізації сплати податкових зобов'язань, у зв'язку з чим позивачем завищено податковий кредит на суму 110 000 грн.

Крім того, колегією суддів встановлено, що між ТОВ «Смілаенергопромтранс» (Замовник) та ТОВ «Бренді-Вуд» (Підрядник) 01.07.2015 укладено договір підряду №01/07 відповідно до умов якого підрядник зобов'язується своїми силами і засобами, під власний ризик виконати і здати замовникові роботи з перекладки каналізаційного колектора та водопроводу, в обумовлений цим договором строк, а замовник зобов'язується надати підряднику будівельний майданчик, та забезпечити своєчасне фінансування робіт (а.с. 95-98 Том I).

Пунктом 1.3 вказаного договору підряду передбачено, що забезпечення виконання робіт будівельними матеріалами здійснюється підрядником за ціною, погодженою обома сторонами.

На виконання зазначеного договору сторонами складено акт приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2015 року (а.с.138-143 Том I), однак у реквізитах акту не зазначено: дату та номер договору підряду, субпідрядника та номер і дата складання самого акту.

Таким чином, колегія вважає, що зазначений акт оформлений з порушенням вимог ст. 9 Закону №996-XIV, оскільки в такому акті не зазначено: місце складання, посади та прізвища осіб відповідальних за здійснення господарських операцій, особи які підписувала зазначений документ, адреса де виконувались будівельні роботи.

Також не вірно зазначено назву замовника - ТОВ «Смілапромтранс» замість ТОВ «Смілаенергопромтранс», не вірно вказаний код ЄДРПОУ ТОВ «Бренді - Вуд» 31072015 замість 39383880, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Разом з тим, акт виконаних будівельних робіт за липень 20015 року (а.с.99-103 Том I) наданий до суду першої інстанції не містив дефектів в оформленні, що містив акт за липень 2015 року наданий позивачем до перевірки.

Відповідно до звіту про нарахування заробітної плати поданого ТОВ «Бренді-Вуд» до ДПІ у Солом'янському районі ГУ ДФС у м. Києві (реєстраційний номер 1520318644 від 20.08.2015) кількість найманих працівників у товариства в липні 2015 року склала 3 особи - один з яких директор.

Однак, зазначена чисельність працівників фізично не могла виконувати роботи по перекладці каналізаційного колектора та водопроводу на ТОВ «Смілаенергопромтранс», оскільки в акті виконаних робіт зазначено обсяг витрат праці робітників-будівельників 2091,48 людино-годин та витрат праці робітників, що обслуговують машини (механізми) - 261,87 людино-годин. Для виконання зазначеного об'єму відпрацьованих людино-годин за 23 робочих дні при восьмигодинному робочому дні (з урахуванням тривалості робочого дня, відповідно до ст. 50, ст. 51 КЗпПУ необхідна чисельність працюючих не менше 13 осіб.

Судом апеляційної інстанції також досліджено результати опрацювання зібраної податкової інформації щодо ТОВ «Бренді-Вуд», відповідно до якої встановлено відсутність будь-якої інформації про наявні складські приміщення, наявність автомобільного чи іншого транспорту, устаткування, а також трудових ресурсів, що необхідно для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства (а.с.144-151 Том I).

Окрім того, відповідно до п. 4.1 договору підряду від 01.07.2015 №01/07 підрядник зобов'язаний забезпечити проходження працівниками, залученими до робіт на території замовника, вступних інструктажів з охорони праці, пожежної безпеки, ознайомлення з правилами внутрішнього трудового розпорядку та правилами пропускного та внутрішньообєктного режиму замовника, а також контролювати працівників за їх виконанням та дотриманням при здійсненні ремонтно-будівельних та інших робіт за цим договором.

Однак, позивачем ні до суду першої, ні до суду апеляійної інстанції не надано доказів проходження працівниками, залученими до робіт на території ТОВ «Смілаенергопромтранс», вступних інструктажів з охорони праці, пожежної безпеки, доказів ознайомлення з правилами внутрішнього трудового розпорядку та правилами пропускного та внутрішньооб'єктного режиму замовника.

За таких обставин, документи на підтвердження господарських правовідносин позивача з його контрагентами не є належно оформленими первинними документами, оскільки не відповідають встановленим п. 201.1 ст. 201 ПК та частини другої ст. 9 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» вимогам щодо їх складення і підписання повноважною особою платника податків, тому не можуть бути належним документальним підтвердженням проведення господарських операцій та підставою для формування спірних сум валових витрат і податкового кредиту з ПДВ.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про нереальність господарських операцій позивача з ТОВ «Бренді-Вуд» щодо перекладки каналізаційного колектора та водопроводу, оскільки ТОВ «Бренді-Вуд» не могло виконати ні власними силами, ні із залученням сторонніх організацій, оскільки в акті відсутні відомості про залучення субпідрядника, та до суду не надано доказів залучення такого субпідрядника, тому відповідачем правомірно встановлено завищення ТОВ «Смілаенергопромтранс» податкового кредиту за липень 2015 року у сумі 71 000 грн.

Колегія суддів звертає увагу, що у відповідності до правової позиції Вищого адміністративного суду України, яка викладена у його листі №742/11/13-11 від 02.06.2011, податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. За відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

При цьому, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Крім того, колегія суддів відзначає, що оцінка господарських операцій судом під час розгляду справ, що виникають з податкових відносин, змісту господарських операцій може здійснюватися і окремо від застосування положень про цивільні правочини чи господарські зобов'язання.

Презумпція дійсності, притаманна цивільним правочинам, не може бути автоматично поширена на реальність господарських операцій.

Отже, якщо цивільні правочини є сферою приватного права й можуть розглядатися лише з урахуванням норм Цивільного та Господарського кодексів, то господарські зобов'язання підприємства повинні оцінюватися, передусім, з огляду на норми податкового законодавства. При цьому дотримання норм цивільного чи господарського права не означає автоматично реальності вчинення господарської операції. Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Таким чином, аналізуючи встановлені обставини, колегія суддів вважає, що наявність у позивача необхідних документів, які відповідно до вимог Податкового кодексу України є підставою для віднесення певних сум до податкового кредиту (податкові накладні, рахунки, акти виконаних робіт тощо) сама по собі не є підставою для їх включення до складу податкового кредиту, оскільки судом першої інстанції вірно встановлено, що господарських правовідносин у дійсності не було.

При розгляді даної справи колегією суддів враховано правову позицію Верховного Суду України, яка викладена: в постанові від 21.01.2011 у справі за позовом ТОВ «СІБ» до ДПІ у Жовтневому районі м. Луганська про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, а саме, неналежним чином оформлена (підписана не уповноваженою особою) податкова накладна не може бути підставою для нарахування податкового кредиту за наявності фактів, що ставлять під сумнів реальність наданої послуги; та в постанові від 05.03.2012 року по справі №21-421а11, згідно з якою складені і підписані неповноважними особами податкові накладні не можуть вважатися належно оформленими звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Хоча фактичні обставини справи №21-421а11, яка переглядалася Верховним Судом України, стосувалися лише правильності оформлення податкових накладних, на підставі яких сформовано спірний податковий кредит з ПДВ, однак суд вважає, що з метою однакового застосування законодавства застосований Верховним Судом України підхід є цілком прийнятним. Для з'ясування правильності оформлення й інших первинних бухгалтерських документів, для яких частина друга ст. 9 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлює відповідні обов'язкові вимоги, у т.ч. щодо їх складення та підписання відповідними уповноваженими особами.

Відповідно до частини першої ст. 244-2 КАС України, суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного Суду України.

З урахуванням викладеного, після детального з'ясування обставин справи та аналізу законодавчих норм, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що оскільки, по-перше, відповідач фактично реалізував надану йому Наказами від 11.11.2015 № 371 та від 18.11.2015 № 384 компетенцію на проведення перевірки, за результатами якої складено Акт перевірки від 30.11.2015 №1122/23-04-22-008/33931257 та прийнято податкове повідомлення-рішення, то правові наслідки оспорюваних Наказів є вичерпаними, відтак позовні вимоги в частині скасування вказаних наказів не є обґрунтованими, по-друге, доводи відповідача про порушення позивачем норм податкового законодавства, є такими, що відповідають фактичним обставинам справи, а відтак, податкове повідомлення-рішення податкового органу є законним і підстав для його скасування немає.

Згідно із частиною першою ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення повинно бути законним та обґрунтованим.

Відповідно до статті 200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції відповідно до норм матеріального права, при дотриманні норм процесуального права, на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в справі, підтвердженими доказами, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, суд апеляційної інстанції підстав для його скасування не вбачає.

Керуючись ст.ст. 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, колегія суддів,-

У Х В А Л И Л А :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Смілаенергопромтранс» - залишити без задоволення, а постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2016 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку та строки, передбачені ст. 212 КАС України.

Головуючий суддя: Н.М.Троян

Судді: Н.П.Бужак,

В.А. Твердохліб

Головуючий суддя Троян Н.М.

Судді: Бужак Н.П.

Твердохліб В.А.