Ухвала суду № 56580762, 24.02.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"24" лютого 2016 р. м. Київ К/9991/31975/12

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,

Розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Святошинському районі м. Києва Державної податкової служби

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.12.2011

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.04.2012

у справі № 2а-16990/11/2670 Окружного адміністративного суду м. Києва

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія «Пласт»

до Державної податкової інспекції у Святошинському районі м. Києва

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.12.2011, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 17.04.2012, позов задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ у Святошинському районі м. Києва від 07.11.2011 № 0002942320, № 0002932320.

У касаційній скарзі ДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити її без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача сум грошового зобов'язання із податку на прибуток, ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 20.10.2011 № 318/23-20/32529475.

Згідно з цими висновками позивач порушив норми підпункту 5.3.9 пункту 5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (Закон № 334/94-ВР), підпунктів 7.2.1, 7.2.3 та 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4., 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР): 1) завищив валові витрати на загальну суму 1651193,00 грн. у податковому обліку за 4-й квартал 2008 року, 1-й, 4-й квартали 2009 року, в тому числі: на 1599468,32 грн. - за нікчемними правочинами з поставки від ТОВ «Будмонтажтехнологія» товару; на 51725,00 грн. як завищення убутку балансової вартості запасів; 2) завищив податковий кредит на загальну суму 319893,00 грн. у податковому обліку за жовтень, листопад, грудень 2008 року, січень лютий, березень 2009 року за нікчемними правочинами з поставки від ТОВ «Будмонтажтехнологія» товару. В результаті цих порушень позивач занизив податок на прибуток на загальну суму 412798,00 грн. у податковому обліку за 4-й квартал 2008 року, 1-й, 4-й квартали 2009 року та ПДВ на загальну суму 319893,00 грн. у податковому обліку за жовтень, листопад, грудень 2008 року, січень лютий, березень 2009 року. Висновок про нікчемність правочинів між позивачем та ТОВ «Будмонтажтехнологія» обґрунтовано посиланням на такі встановлені під час здійснення заходів податкового контролю обставинами, які свідчать про ознаки фіктивного підприємництва з використанням цього товариства, а саме: відсутність в останнього основних фондів та трудових ресурсів, об'єктивно необхідних для здійснення господарської діяльності, відсутністю його за місцезнаходженням, - на показання громадянина ОСОБА_2, надані старшому слідчому з особливо важливих справ СВ ПМ ДПА у Житомирській області, в яких він спростовує своє відношення до господарської діяльності ТОВ «Будмонтажтехнологія», хоча і зазначений його директором в реєстраційних та первинних документах.

За результатами перевірки контролюючим органом стосовно позивача прийнято податкові повідомлення-рішення від 07.11.2011: № 0002932320 про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток у сумі 412798,00 грн. за основним платежем та 103199,50 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи); № 0002942320 про збільшення грошового зобов'язання із ПДВ у сумі 319892,00 грн. за основним платежем та 79973,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи).

У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку від ТОВ «Будмонтажтехнологія» товару від імені цього постачальника на адресу позивача виписані видаткові та податкові накладні; на підставі яких позивач сформував валові витрати та податковий кредит у податкових деклараціях за вказані вище податкові (звітні) періоди.

Відповідно до пункту 5.1 ст.5 Закону № 334/94-ВР (втратив чинність з 1 квітня 2011 року, за винятком деяких статей, у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат, згідно з підпунктом 5.2.1 цієї статті, включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 цієї ж статті визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).

При цьому законодавцем, безумовно, презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення валових витрат та на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів (та/або будування, спорудження останніх), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про збільшення сум грошових зобов'язань із податку на прибуток та ПДВ.

Обов'язкове встановлення факту поставки як підстави для включення сум ПДВ, вказаних в податкових деклараціях, до податкового кредиту відповідає правовій позиції Верховного Суду України по такій категорії спорів, висловленій, зокрема в постанові від 22.10.2010 у справі за позовом Приватного підприємства «Балтімор» до ДПІ у Кіровоградській області, Головного управління Державного казначейства України у Кіровоградській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення та стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Згідно зі статтею 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів

Разом з тим, факт поставки позивачу від ТОВ «Будмонтажтехнологія» товару не може вважатися встановленим з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена судом без дотримання вимог статті 86 КАС України. Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Заперечуючи проти позову та доводячи правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень, ДПІ у судовому процесі посилається на обставини, які спростовують реальність господарських операцій з поставки позивачу товару від ТОВ «Будмонтажтехнологія». Так, контролюючий орган у судовому процесі вказував на обставини відсутності у цього постачальника основних фондів (складських приміщень, транспортних засобів), об'єктивно необхідних для здійснення господарської діяльності та поставки позивачу товару у таких обсягах. Крім того, контролюючий орган посилається на показання ОСОБА_2, який значиться директором ТОВ «Будмонтажтехнологія», відібрані слідчим з особливо важливих справ СВ ПМ ДПА України у Житомирській області старшим лейтенанту міліції Яковчуком О.П. в ході досудового розслідування кримінальної справи № 09/079021. Згідно з цими показаннями ОСОБА_2 спростовує своє відношення до господарської діяльності ТОВ «Будмонтажтехнологія», вказує про його реєстрацію за винагороду, заперечує підписання ним будь-яких документів, складних за господарськими операціями з участю цього товариства.

Натомість, повідомлені ДПІ фактичні обставини щодо фіктивності операцій з поставки товару з посиланням на конкретне джерело інформації щодо цих фактів (протоколи допиту ОСОБА_2 в конкретній кримінальній справі) не отримали оцінки судом, хоча вони є належними доказами, оскільки стосуються як обставин щодо реальності поставок товару в операціях з ТОВ «Будмонтажтехнологія», так і юридичної сили первинних документів (видаткових та податкових накладних) як допустимого доказу господарської операції. Маючи дані щодо джерела такої інформації, суд в разі виникнення сумнівів у її достовірності повинен був її перевірити з використанням передбачених частиною 2 ст. 69 КАС України засобів доказування в адміністративному судочинстві, зокрема шляхом допиту осіб, на протоколи допиту яких посилався контролюючий орган, у судовому процесі, а в разі відсутності такої можливості - шляхом витребування копії протоколу допиту ОСОБА_2 від державного органу, в провадженні (на зберіганні) якого знаходиться відповідна кримінальна справа.

Відповідно до частини 1 ст. 70 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмету доказування.

Частиною 2 цієї статті визначено, що сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.

Наведеним доводам ДПІ на підтвердження відсутності реального характеру поставки товарів позивачу від ТОВ «Будмонтажтехнологія» суди попередніх інстанцій у порушення вимог статті 86 КАС України не дали належної оцінки, тоді як обставини, на які посилається податковий орган, входять до предмету доказування у справі і мають істотне значення для вирішення питання стосовно права позивача на формування валових витрат та податкового кредиту за документами, які виписані від імені цих юридичних осіб.

Відповідно до пункту 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року № 165, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23 червня 1997 року за № 233/2037, усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Згідно з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною в постанові від 21.01.2011 у справі за позовом ТОВ «СІБ» до ДПІ у Жовтневому районі м. Луганська про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, неналежним чином оформлена (підписана не уповноваженою особою) податкова накладна не може бути підставою для нарахування податкового кредиту за наявності фактів, що ставлять під сумнів реальність наданої послуги.

У постанові Верховного Суду України від 05.03.2012 у справі позовом ТОВ «Нафта» до Шосткинської МДПІ про визнання висновків перевірки неправомірними, визнання чинним договору, скасування податкових повідомлень-рішень (справа № 21-421а11) міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Оцінюючи докази, надані сторонами, суди повинні були мати на увазі, що сам факт наявності у позивача податкових накладних, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.

Крім того, при встановленні наявності або відсутності реального характеру поставки позивачу від ТОВ «Будмонтажтехнологія» товару судам слід дослідити обставини транспортування такого товару від постачальника до позивача.

Відповідно до пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу. Як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається перевізнику. За змістом цієї норми товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності як у покупця так і у продавця, безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару.

Крім того, слід зазначити, що судами попередніх інстанцій не було дано жодної оцінки наведеному в акті перевірки такому порушенню, з яким ДПІ пов'язує завищення позивачем валових витрат у податковому обліку за 4-й квартал 2009 року на 51725,00 грн., як завищення убутку балансової вартості запасів.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України. Суди ж попередніх інстанцій фактично не встановили обставини щодо господарських операцій між позивачем та ТОВ «Будмонтажтехнологія», зокрема щодо виду товару, який був предметом поставки, його кількості, умов доставки тощо.

Наведені вище порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права унеможливлюють висновок щодо правильності вирішення спору, а відтак у відповідності до ст. 227 КАС України ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін щодо фактичної поставки позивачу від ТОВ «Будмонтажтехнологія» товару. З цією метою, в разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України. Водночас суду слід дотриматися правової позиції Верховного Суду України щодо застосування підпунктів 7.4.1 та 7.4.5 пункту 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», викладеної, зокрема в постанові від 27.03.2012 у справі за позовом ПП «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення, стягнення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. Так, Верховний Суд України вказав, що про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин, як неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; нездійснення особою, яка значиться постачальником послуг, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; відсутність первинних документів обліку.

Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Святошинському районі м. Києва Державної податкової служби задовольнити частково, скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.12.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.04.2012 та справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписО.А. Веденяпін підписМ.П. Зайцев