Постанова № 53325732, 28.10.2015, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 жовтня 2015 року Справа № 876/5029/15

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р.Й.,

суддів Гуляка В.В.,

Судової-Хомюк Н.М.

з участю секретаря судового засідання Гнідець Р.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Долинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2015 року в адміністративній справі № 809/1074/15 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Шмега-Транс» до Долинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

У березні 2015 року товариство з обмеженою відповідальністю «Шмега-Транс» (надалі - ТОВ «Шмега-Транс», Товариство) звернулося до Івано-Франківського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та, з урахуванням заяви про зміну позовних вимог, просило скасувати податкові повідомлення-рішення Долинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області (надалі - Долинська ОДПІ) від 27.02.2015 року за №№ 0000111500 і 0000121500 та від 19.03.2015 року за № 0000331501.

Позовні вимоги обгрунтовано тим, що списання пального при експлуатації автомобільного транспорту здійснюється Товариством згідно Норм витрат пального і мастильних матеріалів, затверджених, у тому числі, й наказом Міністерства транспорту України від 10.02.1998 року за № 43, із застосуванням базових лінійних норм витрат, установлених відповідно до моделі (модифікації) автомобіля та норм витрат на виконання транспортної роботи. Наказами по підприємству, які ніким не скасовані та є чинними на даний час, затверджені порядок розрахунку нормативних витрат дизельного пального для автомобільного транспорту Товариства та нормативні витрати дизельного пального на конкретні автомобілі.

Тому висновки податкового органу про неправильно встановлені Товариством норми списання пально-мастильних матеріалів суперечать положенням Податкового кодексу України та фактичним обставинам справи.

Постановою постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2015 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Долинської ОДПІ за №№ 0000111500, 0000121500 від 27.02.2015 року та за № 0000331501 від 19.03.2015 року.

Не погодившись із прийнятою постановою, її оскаржила Долинська ОДПІ, яка вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, внаслідок неповного з'ясування судом обставин, що мають значення для справи. Тому просила скасувати постанову суду першої інстанції і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Вимоги апеляційної скарги обгрунтовано тим, що всупереч нормативним актам суд надав перевагу доводам позивача, а також тому, що списання пального проводилося згідно наказів керівника підприємства.

Відповідно до частини першої статті 41 Кодексу адміністративного судочинства України, у зв'язку з неявкою у судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, Товариство здійснює діяльність у сфері автомобільного вантажного транспорту.

У період з 04 по 10 лютого 2015 року Долинська ОДПІ провела позапланову виїзну перевірку ТОВ «Шмега-Транс» з питань правомірності нарахування від'ємного значення різниці між сумою податкового кредиту та бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за листопад 2015 року, за результатами якої склала акт від 16.02.2015 року за № 269/09-05-15/36322637.

За висновками акта перевірки Товариством порушено норми пункту 198.5 статті 198 та пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податкові зобов'язання за жовтень 2014 року - на 12 367,00 грн та за листопад 2014 року - на 11 345,00 грн, завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язан-ня та сумою податкового кредиту за листопад 2014 року - на 11 345,00 грн, завищено заявлену до відшкодування з бюджету суму податку на додану вартість на 12 367,00 грн.

У лютому - березні 2015 року Долинська ОДПІ провела аналогічну перевірку, про що склала акт від 12.03.2015 року за № 423/09-05-15/36322637.

Перевіркою виявлено аналогічні порушення норм Податкового кодексу України, внаслідок чого Товариством занижено значення податкових зобов'язань за листопад 2014 року - на 11 345,00 грн та грудень 2014 року - на 733,00 грн, завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за листопад 2014 року - на 11 345,00 грн, завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за грудень 2014 року - на 733,00 грн, завищено заявлену до відшкодування з бюджету суму податку на додану вартість на 11 345,00 грн.

За результатами перевірок Долинською ОДПІ прийнято податкові повідомлення-рішення за №№ 0000111500 та 0000121500 від 27.02.2015 року і за № 0000331501 від 19.03.2015 року, якими: зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 12 367,00 грн, нараховано штрафні (фінансові) санкції на суму 3092,00 грн; зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 11 345,00 грн; зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 11 345,00 грн, нараховано штрафні (фінансові) санкції на суму 2838,00 грн відповідно.

Підставами для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є, на переконання податкового органу, неправильно встановлені норми списання пально-мастиль-них матеріалів, внаслідок чого Товариством було завищено витрати на придбання пально-мастильних матеріалів.

При дослідженні обставин справи судом встановлено, що наказом директора ТОВ «Шмега-Транс» від 02.11.2009 р. за № 9 затверджено порядок розрахунку нормативних витрат дизельного пального для автомобільного транспорту Товариства і визначено нормативні витрати пального для конкретних автомобілів Товариства. При цьому, для розрахунку нормативних витрат враховуються: лінійна норма витрат палива, пробіг автомобіля, норма на транспорту роботу, обсяг транспортної роботи.

Відповідно до пунктів 198.1 та 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (надалі - ПК України; у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно із пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Пунктами 200.1 - 200.4 статті 200 ПК України визначено, що сума податку, яка підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то:

а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг;

б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив із того, що надані позивачем дорожні листи підтверджують фактичні витрати та правомірність списання позивачем дизельного пального у ході експлуатації автомобільного транспорту ТОВ «Шмега-Транс» при здійсненні господарської діяльності відповідно до норм, установлених наказами керівника підприємства і, як наслідок цього, правомірність віднесення ним сум до податкового кредиту з податку на додану вартість та формування показників з цього виду податку.

Щодо доводів відповідача про необхідність застосування при списанні витрат на використання пально-мастильних матеріалів Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 10.02.1998 року за № 43 (надалі - Наказ № 43 від 10.02.1998 р.), суд зазначив, що цей Наказ не пройшов державної реєстрації в Міністерстві юстиції України, у зв'язку з чим він є обов'язковим для виконання лише для підприємств, установ і організацій, які входять до сфери управління Міністерства транспорту України. Іншими Центральними органами виконавчої влади, підприємствами, установами, організаціями повинні бути розроблені власні нормативні документи щодо нормування витрат палива та мастильних матеріалів, у тому числі, але не виключно, із використанням норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених вказаним наказом.

Відповідно до цього Наказу право встановлення конкретних величин норм витрат палива на виконання транспортної роботи у регламентованих межах надається керівникам підприємств. Визначений підприємством порядок встановлення та використання норм витрат палива на виконання транспортної роботи затверджується наказом (розпорядженням) по підприємству.

Проте, колегія суддів апеляційного суду вважає такі висновки суду першої інстанції помилковими, виходячи з наступного.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Склад витрат та порядок їх визнання визначається статтею 138 ПК України, відповідно до підпункту 138.1.1 пункту 138.1 та пункту 138.2 якої витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються, зокрема, із витрат операційної діяльності та інших витрат, крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають, зокрема: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат, зокрема: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України).

Відповідно до положень частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Для здійснення контролю за витратами пально-мастильних матеріалів наказом № 43 від 10.02.1998 р. затверджено Hорми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті.

Нормування витрат палива - це встановлення допустимої міри його споживання у певних умовах експлуатації автомобілів, для чого застосовуються базові лінійні норми, встановлені по моделях (модифікаціях) автомобілів, та система нормативів і коригуючих коефіцієнтів, які дають змогу враховувати виконану транспортну роботу, кліматичні, дорожні та інші умови експлуатації.

Списання пально-мастильних матеріалів здійснюється згідно з фактичною вартістю витрачених пально-мастильних матеріалів автомобіля з урахуванням норм витрат.

Основним документом, на підставі якого здійснюється списання пально-мастильних матеріалів, є подорожній лист - документ встановленого законодавством зразка для визначення та обліку роботи автомобільного транспортного засобу (стаття 1 Закону України «Про автомобільний транспорт»).

Пунктом 1.3 Hорм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті визначено, що норма на виконання транспортної роботи H w застосовується, зокрема, для бортових вантажних автомобілів і сідельних тягачів у складі автопоїздів, автомобілів-фургонів та вантажопасажирських автомобілів, які виконують роботу, що обліковується в тонно-кілометрах.

Гранично допустимі (максимальні) норми на виконання транспортної роботи H w залежно від виду палива становлять:

- бензин - 2,0 л/100 т·км;

- дизельне паливо - 1,3 л/100 т·км.

При роботі за межами міста на дорогах із твердим покриттям (дорогах із асфальтобетону, цементобетону) в умовах, що не підпадають під застосування коригуючих коефіцієнтів, зазначених у пп. 3.1.1.2, 3.1.2, 3.1.3 - 3.1.8, 3.1.15, гранично допустимі норми на виконання транспортної роботи H w залежно від виду палива становлять:

- бензин - 1,4 л/100 т·км;

- дизельне паливо - 0,9 л/100 т·км.

Примітка 2. При здійсненні магістральних перевезень сучасними вантажними автомобілями рекомендується застосовувати норму на транспортну роботу в межах 0,55...0,7 л дизельного палива на 100 т·км.

Фактичні витрати палива на виконання транспортної роботи збільшуються в умовах експлуатації, що включають здійснення великої кількості зупинок і фаз розгону-вибігу-гальмування на одиницю шляху, підвищений опір коченню (неякісне дорожнє покриття, дороги із щебеню (гравію), ґрунтові дороги тощо), горбистий рельєф місцевості.

Примітка 3. Більші значення норм на виконання транспортної роботи (що підпадають під застосування коригуючих коефіцієнтів, зазначених у пп. 3.1.1.2, 3.1.2, 3.1.3, 3.1.5 - 3.1.8, 3.1.15) при роботі за межами міста використовуються на частину маршруту з відповідними умовами руху, що повинно бути належним чином задокументовано (записами відповідальних осіб у дорожніх листах та/або інших звітних документах).

Примітка 4. Право встановлення конкретних величин норм витрат палива на виконання транспортної роботи у регламентованих межах надається керівникам підприємств.

Визначений підприємством порядок встановлення та використання норм витрат палива на виконання транспортної роботи затверджується наказом (розпорядженням) по підприємству.

Рекомендовано диференційоване використання норм витрат палива на виконання транспортної роботи залежно від умов здійснення перевезень і технологічного рівня (паливної економічності) рухомого складу та відповідно до фактичних потреб.

Процедура розрахунку нормативних витрат палива для різних типів рухомого складу автомобільного транспорту визначена розділом 4 Hорм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті.

Як видно із наказу директора ТОВ «Шмега-Транс» за № 9 від 02 листопада 2009 року «Про затвердження нормативних витрат дизельного палива для сідельних тягачів з на-півпричіпами», при затвердженні цього розрахунку було використано процедуру розрахунку, визначену Hормами витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, при цьому норму на транспорту роботу H w визначено у загальному розмірі - 1,3 л/100 т·км, хоча як видно із матеріалів справи, робота здійснювалася за межами міста на дорогах із твердим покриттям, у зв'язку з чим норма H w повинна бути визначена у розмірі 0,9 л/100 т·км.

При цьому, в наказі за № 9 від 02 листопада 2009 року не зазначено, що вказані вище умови підпадають під застосування коригуючих коефіцієнтів, такі коефіцієнти та умови не визначено формулою та подорожніми листами; докази цього не надані і в судовому засіданні.

У зв'язку з цим, на переконання колегії суддів апеляційного суду, податковий орган дійшов вірного висновку, що Товариством перевищено фактичні витрати палива над лінійною нормою, а для податкового обліку витрати на придбання таких понаднормативних пально-мастильних матеріалів не визнаються, так як вони не використані в господарській діяльності Товариства.

Колегія суддів відкидає як безпідставні покликання суду першої інстанції на те, що Наказ № 43 від 10.02.1998 р. не пройшов державної реєстрації в Міністерстві юстиції України, через що він не є обов'язковим для виконання позивачем.

З приводу державної реєстрації необхідно зазначити, що вказаний Наказ є актом нормативно-технічного характеру, тому відповідно до підпункту «е» пункту 5 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.92 р. № 731, державній реєстрації в Міністерстві юстиції України не підлягає і є чинним без такої.

Крім того, сам позивач не заперечив застосування вказаних Норм і при цьому не надав тимчасових норм, розрахунків тощо, якими були б визначені лінійні норми витрат пального по іншому, ніж це визначено цими Нормами, і які повинні були застосовуватися у випадку незастосування Норм витрат.

Відповідно до статті 198 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати її та прийняти нову постанову суду.

Згідно зі статтею 202 КАС України підставами для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими; невідповідність висновків суду обставинам справи; порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення судом норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, через що постанова суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні заявленого позову.

Керуючись ст.ст.160 ч.3, 195, 196, 198 ч.1 п.3, 202, 205 ч.2, 207, 254 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Долинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області задовольнити.

Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2015 року в адміністративній справі № 809/1074/15 скасувати.

У задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю «Шмега-Транс» до Долинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області про скасування податкових повідомлень-рішень відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення постанови у повному обсязі.

Головуючий суддя Р.Й.Коваль

Судді В.В.Гуляк

Н.М.Судова-Хомюк

Постанова складена у повному обсязі 02 листопада 2015 року.