Ухвала суду № 45495244, 15.06.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 червня 2015 року м. Київ К/800/17272/13

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Ланченко Л.В.

Цвіркуна Ю.І.

за участю секретаря Ковтун О.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.04.2012

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.02.2013

у справі №2а/0470/2189/12 (2а-2189/12/0470)

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Оптімус»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів

про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.04.2012, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.02.2013, адміністративний позов задоволено повністю.

Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську від 06.02.2012 № 0000088814 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 479 420 589 грн., в т.ч. за 1 квартал 2010 року в сумі 101 003 480 грн. та за 1 квартал 2011 року в сумі 378 417 109 грн.

Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську від 06.02.2012 № 0000078814 про визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток сумі 70 796 918, 75 грн., в т.ч. 56 637 535 грн. основного платежу та 14 159 383, 75 грн. штрафних санкцій.

Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську від 09.09.2011 № 0000208814 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 17 838 902 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 786 471 грн.

Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську від 09.09.2011 № 0000218814 про зменшення від'ємного значення податку на додану вартість в сумі 364 284 грн.

Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську від 09.09.2011 № 0000188814 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 14 825 408,75 грн., в т.ч. 12 165 604 грн. основного платежу та 2 659 804, 75 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Відповідно до статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України в судовому засіданні судом касаційної інстанції здійснено заміну відповідача у справі - Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби правонаступником - Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів. Вважає, що висновки судів не відповідають фактичним обставинам у справі та суперечать нормам матеріального права: п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. 5.2, п.п. 5.3.9 п. 5.3. п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.

СДПІ по роботі з ВПП у м.Дніпропетровську проведено планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2010 по 31.03.2011, за результатами якої складено акт від 17.08.2011 № 1345/08-02/4-24613799. На підставі акту перевірки складено оспорювані податкові повідомлення-рішення.

Підставою для зменшення позивачу за податковим повідомленням-рішенням від 06.02.2012 № 0000088814 від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 479 420 589 грн., в т.ч. за 1 квартал 2010 року в сумі 101 003 480 грн. та за 1 квартал 2011 року в сумі 378 417 109 грн., а також підставою для визначення позивачу за податковим повідомленням-рішенням від 06.02.2012 № 0000078814 грошового зобов'язання з податку на прибуток сумі 70 796 918, 75 грн., в т.ч. 56 637 535 грн. основного платежу та 14 159 383, 75 грн. штрафних санкцій, слугували висновки перевірки про порушення вимог п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. 5.2, п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 та п.п. 7.3.3 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Підставою для зменшення за податковим повідомленням-рішенням від 09.09.2011 № 0000208814 бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 17 838 902 грн., в т.ч. в сумі 3090393,00 грн. за липень 2010 року, в сумі 55487,00 грн. за жовтень 2010 та в сумі 14693022,00 грн. за січень 2011 року та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 786 471 грн., підставою для зменшення за податковим повідомленням-рішенням від 09.09.2011 № 0000218814 від'ємного значення податку на додану вартість в сумі 364 284 грн. за березень 2011 року, а також підставою для визначення за податковим повідомленням-рішенням від 09.09.2011 № 0000188814 грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 14 825 408,75 грн., в т.ч. 12 165 604 грн. основного платежу та 2 659 804, 75 грн. штрафних (фінансових) санкцій, слугували висновки перевірки про порушення вимог п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.5 п. 7.4, п.п. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»

І. Відповідач вважає, що позивач занизив валовий дохід на 16439561 грн. по рядку 01.2 «приріст балансової вартості запасів» та завищив валові витрати на 20807105 грн. по рядку 04.2 К1 «убуток балансової вартості запасів», оскільки в порушення вимог п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» при розрахунку показників приросту/убутку у залишках товарів не врахував залишок витрат на поліпшення (перетворення, зберігання), понесених у зв'язку з придбаними послугами зернових елеваторів, витрати на які (послуги) включені позивачем до складу валових витрат. За позицією відповідача це порушення зумовлено тим, що позивач неправильно формував в бухгалтерському обліку первісну собівартість товарів, оскільки не включив до неї залишок витрат на послуги з поліпшення (перетворення, зберігання) зернових культур зерновими елеваторами, чим порушив вимоги Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Мінфіну України від 20.10.1999 № 246 та зареєстрованого в Мінюсті України 02.11.1999 за № 751/4044 (далі - П(С)БУ 9 «Запаси»).

При перевірці правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, повноти встановлення обставин та їх правової оцінки при вирішенні справи в цій частині суд касаційної інстанції виходить з такого.

Відповідно до п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких, включаються до складу валових витрат, згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Згідно з п. 8, п. 9 П(С)БУ 9 «Запаси» придбані (отримані) або вироблені запаси, зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю, яка складається з фактичних витрат, в тому числі: із сум, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю), за вирахуванням непрямих податків, транспортно-заготівельних витрат та інших витрат, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях. До таких витрат, зокрема, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доопрацювання і підвищення якісно - технічних характеристик запасів.

Відповідно до п. 24 П(С)БУ 9 «Запаси» запаси відображаються в бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.

У статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV визначено принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності, одним з яких є принцип історичної (фактичної) собівартості, що означає те, що пріоритетною є оцінка активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання.

Таким чином, первісну вартість запасів складають ті витрати, які були здійснені до дати зарахування запасів на баланс. Підприємство має право відобразити запаси в бухгалтерському обліку і звітності за первісною вартістю якщо вона є найменшою.

Окрім того, вартість придбаних (отриманих) запасів включає витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням (створенням) запасів та доведенням їх до стану, в якому вони придатні у запланованих цілях. Натомість, очистка, сушіння, підтримка вологості та температурних режимів, вентиляція зернових, обробка зерна від шкідників тощо є умовами зберігання зерна елеваторами. Ці умови є необхідними для забезпечення схоронності зерна від псування та пошкодження.

Своєю чергою, витрати на оплату послуг зберігання зерна не є витратами, що пов'язані з доведенням товарів до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях, оскільки метою придбання послуг зберігання товарів є забезпечення схоронності товарів від псування та пошкодження.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції знаходить обґрунтованими висновки судів попередніх інстанцій про відсутність з боку позивача порушень вимог п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

ІІ. Відповідач вважає, що позивач, в результаті порушення вимог п.п. 5.2.1 п. 5.2, п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та вимог п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.5 п. 7.4, п.п. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 108, п. 200.1, п. 200.4 та п.п. «б» п. 200.14 ст. 200 Податкового кодексу України, завищив валові витрати в сумі 242454175,5 грн. та на суму 138340 837 грн. та завищив податковий кредит в сумі 16975964,4 грн. за операціями з придбання товарів за договорами, щодо яких в актах перевірки викладено висновки про їх нікчемність, зокрема щодо постачальників:

ТОВ «Вершина мрій», ТОВ «Транс Груп Капітал» - висновки про нікчемність правочинів викладені в акті перевірки від 04.08.2011 № 1293/08-02/4-10-24613799 за період з 01.10.2010 по 01.03.2011;

ПП «Алюр-2009» - висновки про нікчемність правочинів викладені в акті від 28.01.2011 № 131/08-03/2-24613799. На підставі цього акту перевірки складено податкові повідомлення-рішення від 16.02.2011 № 0000088822/5971-08-03/2-12, від 12.05.2011 № 0000358822 про зменшення бюджетного відшкодування, від 12.05.2011 № 0000368822 про зменшення від ємного значення ПДВ. Як встановлено судами, ці податкові повідомлення-рішення постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.01.2012 у справі № 2а-10671/11/0470, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.11.2012, скасовані. При скасуванні податкових повідомлень-рішень суд виходив з того, що угоди виконані та підтверджені первинною документацією.

ТОВ «Азовагрогрупп», ТОВ «Сібаріат Лтд», ТОВ «Мінзернотранс», ТОВ «Імпакт Ново», ТОВ «Інтерсервіс-Постач», ТОВ «Ніка-Моноліт», ПП «Юрсал» - висновки про нікчемність правочинів викладені в акті перевірки від 10.03.2011 № 392/08-03/2-24613799. На підставі цього акта перевірки складено податкові повідомлення-рішення від 31.03.2011 № 0000198822 про зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 74185683,00 грн., в т.ч. в сумі 18576926 грн. за жовтень 2010 року та в сумі 55608757 грн. за листопад 2010 року, та від 31.03.2011 № 0000208822 грн. про зменшення від'ємного значення з податку на додану вартість за жовтень 2010 року в сумі 7778955 грн. Податкові повідомлення-рішення на час вирішення справи в судах попередніх інстанцій оскаржені до суду;

ТОВ «Спецавтотранс-Ніколаєв» - висновки про нікчемність правочинів викладені в акті від 17.11.2010 № 2872/08-03/2-24613799.

Для надання правової оцінки щодо формування платником податку на прибуток валових витрат за звітні періоди, що передували ІІ кварталу 2011 року, слід застосовувати положення ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР. Для надання правової оцінки щодо формування платником податку на додану вартість податкового кредиту за звітні періоди, що передували січню 2011 року, слід застосовувати положення п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР, а починаючи з січня 2011 року - ст. 198 Податкового кодексу України.

За умови реального здійснення платником податку господарських операцій з поставки товарів, що призвела до об'єктивної зміни складу активів такого платника (покупця), у межах господарської діяльності, за відсутністю з боку такого платника порушення вказаних вище вимог законів при формуванні валових витрат та податкового кредиту, останній не може бути позбавлений такого права.

Висновки про нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару мають підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не можуть ґрунтуватися на припущеннях, зокрема, обґрунтовуватися лише посиланням на те, що в актах перевірок, що передували перевірці, за результатами якої складено оспорювані податкові повідомлення-рішення, містяться висновки контролюючого органу про те, що правочини є нікчемними.

У відповідності до п. 86.4 ст. 86 ПК України, п. 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 № 984, зареєстрованого Міністерством юстиції України 12.01.2011 за № 34/18772 (далі - Порядок), за результатами проведення документальної невиїзної перевірки суб'єктів господарювання складається акт (довідка).

Відповідно до абз. 2 п. 3, п.п. 4,5,6 розділу І Порядку акт є службовим документом, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, в якому міститься систематичний, чіткий, об'єктивний та повний виклад суттєвих обставин щодо фактів виявлених порушень із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів. На підставі висновків, викладених в акті перевірки, податковим органом може бути прийнято податкове повідомлення-рішення.

Отже, акт перевірки є виключно носієм доказової інформації про виявлені податковим органом порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, обов'язковим документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу. Викладені у ньому податковим органом факти та висновки не можна розглядати як рішення суб'єкта владних повноважень, що породжує для платника податків певні правові наслідки, регулює ті чи інші відносини і має обов'язковий характер для суб'єктів цих відносин.

Контролюючий орган не позбавлений права викладати в акті перевірки власні висновки щодо зафіксованих обставин, та в подальшому, у разі виникнення спору щодо рішень про визначення грошових зобов'язань та/або зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, що приймаються на підставі такого акту тощо, обґрунтовувати ними власну позицію щодо наявності певних допущених платником податків порушень.

Оцінка акту перевірки, в тому числі і оцінка дій посадових осіб податкового органу щодо викладення у ньому висновків перевірки, а також щодо самих висновків перевірки, надається уповноваженими законом органами влади при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акту.

Відповідно до п. 5.2. розділу ІІ Порядку у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції вважає, що посилання відповідача в акті перевірки від 17.08.2011 № 1345/0802/4-24613799 як на доказ нереального характеру операцій між позивачем та вказаними вище контрагентами виключно на обставини та висновки, що зафіксовані та викладені у вказаних вище актах перевірок платника податків, що передували перевірці, за результатами якої складено оспорювані податкові повідомлення-рішення, без фактичного дослідження первинних документів та фактичного руху товарів, є необґрунтованим.

Натомість, судами попередніх інстанцій враховано наявність первинних документів - договорів, видаткових накладних про прийом товару, товарно-транспортних накладних, рахунків-фактур, актів приймання-передачі зерна, кукурудзи, рапсу, ячменю, договорів складського зберігання зерна та податкових накладних, виданих платниками податків.

Платник податків (покупець товарів, послуг) не має обов'язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням продавцем, відомості щодо реєстрації якого як юридичної особи містяться у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України та як платника податку на додану вартість - у Реєстрі платників податку на додану вартість, вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на валові витрати та податковий кредит за вчинені порушення продавцем.

Допущені продавцем певні порушення законодавства тягнуть негативні наслідки для цього продавця та не впливають на право покупця на віднесення до складу валових витрат та до складу податкового кредиту сплачених (нарахованих) витрат та податку на додану вартість відповідно, адже законами іншого не передбачено.

Відповідно до частин першої та другої статті 18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» від 15.05.2003 № 755-IV якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, були внесені до нього, то такі відомості вважаються достовірними і можуть бути використані в спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін. Якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, є недостовірними і були внесені до нього, то третя особа може посилатися на них у спорі як на достовірні. Третя особа не може посилатися на них у спорі у разі, якщо вона знала або могла знати про те, що такі відомості є недостовірними.

Лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов'язань може слугувати підставою для відмови в праві на валові витрати та податковий кредит.

При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на належних, достатніх та допустимих доказах.

Відповідач в касаційній скарзі посилається на факт порушення кримінальних справ відносно посадових осіб ПП «Павлоград Інвест-Агро» за ч. 3 ст. 212 КК України та відносно засновника ТОВ «Євротрейдхолдінг» за ч. 2 ст. 205 КК України.

Суд касаційної інстанції зазначає, що встановлені в ході досудового слідства у кримінальній справі обставини та факти не є підставою для звільнення від доказування. Згідно з ч. 3 ст. 72 цього Кодексу підставою для звільнення від доказування є вирок суду у кримінальній справі, який набрав законної сили та який є обов'язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалено вирок, в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинено воно цією особою.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанцій вважає за правильне залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.04.2012 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.02.2013 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою, поданою безпосередньо до Верховного Суду України у порядку, встановленому статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук

Судді Л.В.Ланченко

Ю.І. Цвіркун