Ухвала суду № 44505593, 27.05.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"27" травня 2015 р. м. Київ К/800/8299/14

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

при секретарі Ігнатенко О.В.,

розглянув у судовому засіданні касаційні скарги публічного акціонерного товариства "Укргазвидобування" (далі - Товариство) та Нововодолазької об'єднаної державної податкової інспекції Харківської області Державної податкової служби (далі - Інспекція)

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.11.2012

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2014

у справі № 2а-7192/12/2670

за позовом Товариства

до Інспекції

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Судове засідання проведено за участю представників сторін:

позивача - Собка О.В., Малярчука В.Б.,

відповідача - не з'явились.

За результатами розгляду касаційних скарг Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Позов подано про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.01.2012 № 0000201504, № 0000211504, № 0000221504 та № 0000231504, згідно з якими позивача притягнуто до відповідальності у вигляді штрафних санкцій за несвоєчасне погашення податкових зобов'язань з рентної плати за природний газ та з рентної плати за газовий конденсат у сумах 6 359 614,34 грн., 5 882 879,03 грн., 4 870 878,13 грн. та 839 968,43 грн., відповідно.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.11.2012, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2014, позов задоволено частково; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 19.01.2012 № 0000211504 та № 0000231504, а також податкове повідомлення-рішення від 19.01.2012 № 0000201504 в частині застосування до Товариства 4 260 333,51 грн. штрафних санкцій і податкове повідомлення-рішення від 19.01.2012 № 0000221504 в частині нарахування позивачеві 2 554 669,41 грн. штрафу; в решті позову відмовлено.

Товариством подано касаційну скаргу на ухвалені у справі судові рішення, в якій скаржник просить їх скасувати та повністю задовольнити позов. Основним доводом касаційної скарги зазначено те, що податковим органом порушено законодавчо визначений порядок розірвання договору про розстрочення податкових зобов'язань, у зв'язку з чим висновок судів про припинення дії цих договорів не відповідає нормам матеріального права, що регулюють розглядувані правовідносини.

Інспекція також скористалася правом на касаційне оскарження судових рішень зі спору та подала касаційну скаргу, в якій просить повністю відмовити у задоволенні позову Товариства. На обґрунтування касаційних вимог відповідач зазначає про помилковість тлумачення судами положень пункту 87.9 статті 87, зміст якого жодним чином не може розглядатися як підстава для звільнення платника від відповідальності за несвоєчасну сплату поточних грошових зобов'язань при наявності податкового боргу.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційних скарг, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне частково задовольнити розглядувані касаційні вимоги, виходячи з такого.

Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що оспорювані податкові повідомлення-рішення були прийняті Інспекцією за наслідками проведення камеральної перевірки податкової звітності Товариства з рентної плати за природний газ, що видобувається в Україні, та з рентної плати за газовий конденсат, що видобувається в Україні, за 2010 та 2011 роки. Результати цієї перевірки висвітлені в акті від 04.01.2012 № 1/15-0-21/30019775, в якому викладено висновок Інспекції про несвоєчасне перерахування позивачем вказаних платежів до бюджету.

Досліджуючи порядок сплати Товариством розглядуваних податкових платежів у 2010 році, суди встановили, що визначені платником податкові зобов'язання за податковими розрахунками від 17.11.2009 № 15331, від 16.03.2010 № 2466, від 17.12.2009 № 15890, від 20.07.2010 № 7883, від 16.09.2010 № 9527, від 17.11.2010 № 12611, від 18.10.2010 № 11295 та від 17.08.2010 № 9045 сплачувалися Товариством своєчасно згідно з графіком платежів за договором про розстрочення податкових зобов'язань від 29.04.2010 № 29, укладеним позивачем та Інспекцією. Втім всупереч визначеному у платіжних документах (за якими позивачем здійснювалася оплата розстрочених податкових зобов'язань) призначенню платежу податкова інспекція самовільно спрямувала усі перераховані Товариством кошти в рахунок погашення його податкового боргу за попередні звітні періоди.

По цьому епізоду попередні судові інстанції обґрунтовано виходили з того, що право визначати призначення платежу відповідно до чинного законодавства України, яке діяло на час здійснення платником розглядуваних платежів, належало виключно платнику. Встановлена ж пунктом 7.7 статті 7 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» рівність бюджетних інтересів, яка зводилася до того, що податковий борг погашається попередньо погашенню податкових зобов'язань, які не є податковим боргом, у порядку календарної черговості його виникнення, а в разі одночасного його виникнення за різними податками, зборами (обов'язковими платежами) - у рівних пропорціях, не позбавляла платника як права самостійно визначити джерела погашення узгоджених податкових зобов'язань відповідно до пункту 7.1 статті 7 цього ж Закону, так і обов'язку самостійно сплатити суму податкового зобов'язання відповідно до підпункту 5.3.1 пункту 5.3 статті 5 цього ж Закону.

Тому суми податкових зобов'язань або податкового боргу з урахуванням підпункту 16.5.2 пункту 16.5 статті 16 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» слід вважати сплаченими у день реєстрації банківською установою платіжного документа із зазначеним у ньому призначенням платежу на сплату відповідних податкових зобов'язань або податкового боргу, визначених платником податків. Відповідно, названим Законом не передбачено серед заходів, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу, зміну призначення платежу, самостійно визначеного платником податків.

В силу вимог частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, попередні судові інстанції дійшли об'єктивного висновку стосовно того, що пункт 7.7 статті 7 згаданого Закону не надавав податковому органу право змінювати призначення платежу, самостійно визначене платником податків; у зв'язку з цим нарахування платникові штрафних санкцій на суму податкового боргу, що виник за фактом спрямування Інспекцією сплачених платником протягом 2010 року сум на погашення розстрочених зобов'язань у рахунок погашення податкового боргу платника, є незаконним.

Вищий адміністративний суд України також погоджується з висновком судів про те, що після прийняття контролюючим органом рішення про скасування розстрочення грошових зобов'язань (податкового боргу) Товариства несплата останнім цих сум податкових зобов'язань тягне нарахування штрафних санкцій в порядку статті 126 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до пункту 100.1 статті 100 названого Кодексу розстроченням, відстроченням грошових зобов'язань або податкового боргу є перенесення строків сплати платником податків його грошових зобов'язань або податкового боргу під проценти, розмір яких дорівнює розміру пені, визначеному пунктом 129.4 статті 129 цього Кодексу.

За правилами пункту 100.6 цієї ж статті Кодексу розстрочені суми грошових зобов'язань або податкового боргу (в тому числі окремо - суми штрафних (фінансових) санкцій) погашаються рівними частками починаючи з місяця, що настає за тим місяцем, у якому прийнято рішення про надання такого розстрочення.

Підпунктом 100.12.2 пункту 100.12 статті 100 Податкового кодексу України передбачено можливість дострокового розірвання договору про розстрочення з ініціативи податкового органу в разі, якщо, зокрема, платник податків порушує умови погашення розстроченого грошового зобов'язання чи податкового боргу або відстроченого грошового зобов'язання чи податкового боргу.

Згідно з пунктом 4.4 Порядку розстрочення (відстрочення) грошових зобов'язань (податкового боргу) платників податків, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України 24.12.2010 № 1036 (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) з ініціативи органу державної податкової служби, що уклав договір про розстрочення (відстрочення), орган державної податкової служби вищого рівня, який прийняв рішення про розстрочення (відстрочення) грошових зобов'язань (податкового боргу), розриває цей договір, про що повідомляє платника податків та відповідний орган державної податкової служби. При цьому рішення про розстрочення (відстрочення) скасовується в повному обсязі (за всіма платежами) з одночасним проведенням нарахування процентів за фактичний строк користування розстроченням (відстроченням).

З дня, наступного за днем розірвання договору, на розстрочені (відстрочені) суми, що залишились несплаченими, нараховується пеня та штраф, у розмірах, передбачених Кодексом (пункт 4.6 зазначеного Порядку).

Відповідно до пунктів 1.9, 3.9, 4.5, 4.7 вказаного Порядку розстрочення (відстрочення) грошових зобов'язань (податкового боргу), строк дії розстрочення (відстрочення) грошового зобов'язання починається з дати, визначеної законом для сплати податку, збору, які передбачено розстрочити (відстрочити), та закінчується датою, зазначеною у договорі, за винятком випадків дострокового погашення такого грошового зобов'язання; на розстрочені (відстрочені) грошові зобов'язання (податковий борг) пеня та штрафи не нараховуються з дати укладання (підписання) договору до закінчення строку дії договору про розстрочення (відстрочення) грошового зобов'язання (податкового боргу); рішення про скасування раніше прийнятого рішення про розстрочення (відстрочення) грошових зобов'язань (податкового боргу) є підставою для дострокового розірвання договору; з дня дострокового розірвання договору платник податків зобов'язаний сплатити невнесену суму розстрочених (відстрочених) грошових зобов'язань (податкового боргу) та суму процентів, нарахованих за фактичний строк дії розстрочення (відстрочення).

Керуючись наведеними законодавчими положеннями, суди з огляду на установлений ними факт дострокового розірвання Інспекцією договорів про розстрочення грошових зобов'язань позивача дійшли цілком об'єктивного висновку про виникнення у Товариства податкового обов'язку сплатити до бюджету залишки розстрочених грошових зобов'язань з часу такого розірвання, невиконання якого тягне застосування передбачених законом санкцій.

Слід зазначити, що порушене у касаційній скарзі Товариства питання щодо дотримання Інспекцією порядку розірвання договорів про розстрочення грошових зобов'язань не охоплюється предметом даного спору, позаяк з огляду на положення пункту 4.9 Порядку розстрочення (відстрочення) грошових зобов'язань (податкового боргу) платників податків, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України 24.12.2010 № 1036, рішення про скасування розстрочення (відстрочення) та дострокове розірвання договору за ініціативою органу державної податкової служби є предметом самостійного оскарження.

У той же час здійснене судами попередніх інстанцій тлумачення положень 87.9 статті 87 та пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України, відповідно до якого штраф не нараховується на суму несвоєчасно сплачених грошових зобов'язань у зв'язку із зарахуванням податковим органом сплачених платником сум у порядку черговості виникнення податкового боргу, не ґрунтується на змісті цих законодавчих приписів.

Так, пунктом 87.9 статті 87 названого Кодексу (який набрав чинності з 01.01.2011) передбачено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу органи державної податкової служби зобов'язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.

Таким чином, з 01.01.2011 дії податкового органу з автоматичного спрямування сплачених платником коштів на погашення податкового боргу, виходячи з хронології його виникнення, є цілком законними.

За правилами пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:

при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;

при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Отже, підставою для застосування до платника штрафних санкцій у порядку цієї норми Податкового кодексу є порушення строків сплати узгодженого грошового зобов'язання безвідносно до причин такого порушення.

Розглядуваний висновок судів по даному епізоду є проявом дискримінаційного підходу у сфері оподаткування, позаяк платник податку, який має податковий борг, не може перебувати у більш вигідному становищі (зокрема, звільнятися від відповідальності за порушення строків сплати податкового зобов'язання) ніж платник, у якого такий борг відсутній.

У той же час згідно з поясненнями позивача, наданими під час розгляду даної справи, податковий борг Товариства з рентної плати за нафту та газовий конденсат, що утворився станом на 01.01.2011, підлягав списанню. На підтвердження цього позивач подав ухвалу Вищого адміністративного суду України від 10.12.2013 у справі № 2а-178/12/2670 за позовом Товариства до Інспекції про визнання протиправною відмови податкового органу списати податковий борг платника та про зобов'язання Інспекції здійснити таке списання.

А відтак у даному разі для перевірки дійсного стану розрахунків позивача з бюджетом з рентної плати за природний газ, що видобувається в Україні, та з рентної плати за газовий конденсат, що видобувається в Україні, за період, охоплений перевіркою, судам необхідно було з урахуванням обставин, установлених у справі № 2а-178/12/2670, встановити суму податкового боргу з названих платежів, яка об'єктивно існувала у Товариства станом на 01.01.2011 і підлягала погашенню платником (з урахуванням сум, що підлягали списанню), та на підставі цього перевірити законність дій зі спрямування відповідачем внесених платником сум у 2011 році на погашення його податкового боргу (порівнявши суми таких платежів з сумою податкового боргу Товариства, що не підлягав списанню).

Оскільки ухвалення правильного рішення зі спору вимагає додаткового встановлення обставин даної справи, тоді як касаційна інстанція позбавлена права досліджувати та встановлювати обставини, не встановлені у судовому рішенні, оцінювати докази, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне скасувати прийняті у справі судові акти та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції для усунення вказаних недоліків та прийняття правильного і обґрунтованого рішення за наслідками повного та вичерпного дослідження усіх обставин, що входять до предмета доказування у справі, з урахуванням висновків касаційного суду, викладених у цій ухвалі.

За таких обставин, керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

1. Касаційні скарги публічного акціонерного товариства "Укргазвидобування" та Нововодолазької об'єднаної державної податкової інспекції Харківської області Державної податкової служби задовольнити частково.

2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.11.2012 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2014 у справі № 2а-7192/12/2670 скасувати.

3. Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:І.О. Бухтіярова І.В. Приходько