Постанова № 43552169, 09.02.2012, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

09 лютого 2012 рокусправа № 2а-2843/10/1170

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сафронової С.В.

суддів: Чепурнова Д.В. Поплавського В.Ю.

за участю секретаря судового засідання: Хімушкіної О.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпропетровську апеляційну скаргу Маловисківської міжрайонної державної податкової інспекції на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2010 року

у адміністративній справі № 2а-2843/10/1170 за позовом суб'єкта підприємницької діяльності -фізичної особи ОСОБА_1 до Маловисківської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В с т а н о в и л а :

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2010 року частково задоволено адміністративний позов суб'єкта підприємницької діяльності фізичної-особи ОСОБА_1, визнано протиправним та скасовано винесені Маловисківською міжрайонною державною податковою інспекцією Кіровоградської області податкове повідомлення-рішення № 0006701720/0 від 23.06.2010 р., яким позивачу визначено податкове зобов'язання з прибуткового податку на доходи від підприємницької діяльності та інших доходів громадян на суму 118702,60 грн., в частині 114990,82 грн.; податкове повідомлення-рішення №0006711720/0 від 23.06.2010 р., яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 25311,55 грн. за основним платежем та 12655,78 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, в частині 20341,86 грн. основного платежу та в частині 9754,26 грн. штрафних (фінансових) санкцій, та податкове повідомлення-рішення № 0006731720/0 від 23.06.2010 р., яким позивачу визначено штрафні санкції за порушення патентування у сумі 75,54 грн. В іншій частині вимог позивача судом відмовлено, а з Державного бюджету України суб'єкту підприємницької діяльності ОСОБА_1 присуджено судовий збір в сумі 1,70 грн.

Зазначена постанова суду першої інстанції оскаржена відповідачем по справі в частині задоволення вимог позивача з підстав не врахування судом фактичних обставин у справі, які свідчать: про відсутність у позивача документів (податкових та видаткових накладних, квитанцій, чеків, тощо), які б підтверджували понесені ним валові витрати та отриманий ним валовий дохід за 4 квартал 2008 року; про заниження позивачем податкових зобов'язань по ПДВ за період листопада 2008 р. - січень 2009 р., березень 2009 р.- червень 2009 р., вересень 2009 р., лютий 2010 р. на суму 1043,00 грн.; про продаж товарів за готівкові кошти на загальну суму 199070,00 грн. без придбання торгового патенту на здійснення роздрібної торгівлі яйцями та курчатами, що за твердженням відповідача свідчить про безпідставність висновків суду першої інстанції щодо протиправності прийнятих стосовно позивача податкових повідомлень-рішень, у зв'язку з чим просить скасувати постанову суду і прийняти нову постанову про відмову у задоволені вимог позивача в повному обсязі.

Перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а постанова суду - скасуванню, з прийняттям у справі іншої постанови, виходячи з нижченаведеного.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у період з 31 травня 2010 року по 11 червня 2010 року посадовими особами ДПА у Кіровоградській області та Маловисківської МДПІ було проведено планову виїзну перевірку суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 р. по 31.03.2010 р., за результатами якої складено акт №23/17-10/НОМЕР_1 від 16.06.2010 р. (а.с.15-40 т.1), в якому зафіксовано порушення позивачем положень ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 р. № 13-92, та п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість", і п.1, 2, ст.3 Закону України "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності".

На підставі зазначеного акту перевірки Маловисківською МДПІ 23.06.2010 р. було винесено податкові повідомлення-рішення: № 0006701720/0 від 23.06.2010 р., яким позивачу визначено суму прибуткового податку на доходи від підприємницької діяльності та інших доходів громадян в розмірі 118 702,60 грн. (а.с.12 т.1); № 0006711720/0 від 23.06.2010 р., яким позивачу визначено суму з податку на додану вартість у розмірі 37 967,33 грн. (за основним платежем - 25 311,55 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - 12 655,78 грн.) (а.с.13 т.1); та за № 0006731720/0 від 23.06.2010 р., яким позивачу нараховано штрафні санкції за порушення патентування та РРО у сумі 75,54 грн. (а.с.14 т.1).

Задовольняючи вимоги позивача щодо протиправності податкового повідомлення-рішення № 0006701720/0 від 23.06.2010 р., суд першої інстанції виходив з помилковості висновків відповідача про невірне декларування позивачем валових витрат та валових доходів у період ІV кварталу 2008 року - І кварталу 2010 р., що призвело до визначення позивачу прибуткового податку на доходи від підприємницької діяльності та інших доходів громадян в загальній сумі 118 702,60 грн., з яких протиправно відповідачем визначено суму в розмірі 114990,82 грн. (118702,60 грн. - 1850,78 грн. - 1861,00 грн.).

Такі висновки суд першої інстанції мотивовані безпідставністю включення податковим органом до валових доходів позивача фінансової підтримки (позикових коштів) в сумі 1928534,17 грн, які внесені були особисто ОСОБА_2 для здійснення підприємницької діяльності, внаслідок чого необґрунтовано було визначено суму валових доходів 2009 рік в розмірі 8001824,29 грн., замість суми 6073290,12 грн., що становить перевищення валових доходів над зареєстрованим у 2009 р. - 1314790,75 грн. (8001824,29 грн - 6073290,12 грн), а також безпідставністю визначення відповідачем в акті перевірки показника валових витрат ОСОБА_1 за 2009 рік в сумі 7332508,80 грн., що значно перевищує показник валових доходів позивача в сумі 6073290,12 грн., а саме на 1259218,68 грн. (7332508,80грн. - 6073290,12 грн.), у звязку з чим, суд першої інстанції посилаючись на положення ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» та Додатку №7 Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю від 21.04.1993 р. №12, суд першої інстанції визнав помилковими висновки відповідача про визначення податковим органом розміру валових витрат ОСОБА_1 за 2009 рік в сумі 7332508,80грн., вказуючи на те, що показником валових витрат позивач за 2009 рік правильно слід вважати суму 6017718,05 грн. (7344847,35 грн. 12338,55грн. - 1314790,75грн.). Оскільки з декларації про доходи, одержані з 01 січня по 31 грудня 2009 року (а.с.103-104, т.1) вбачається, що ОСОБА_1 задекларовано чистий дохід в сумі 43233,50 грн., тобто різниця між задекларованим та фактичним показником чистого доходу у вказаному періоді становить 12338,57 грн. (55572,07 грн. 43233,50грн.), суд першої інстанції зазначив, що доплаті за 2009 рік підлягає податок з доходів фізичних осіб в сумі 1850,78 грн. (12338,57 х 15%), що є підставою для скасування податкового повідомлення-рішення №0006701720/0 від 23.06.2010 р. в частині податкового зобовязання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 92061,54грн. (93912,29 грн. - 1850,78 грн.)

Щодо помилковості висновків податкового органу про заниження ОСОБА_1 валового доходу за І квартал 2010 р. в сумі 152861,75 грн. та розміру валових витрат за І квартал 2010 рік в сумі 2116367,49 грн. (а.с.25, т.1), суд першої першої інстанції виходив з безпідставності включення податковим органом до валових доходів позивача фінансової підтримки в сумі 438833,33 грн., що включають в себе внесені особисто ОСОБА_1 кошти для здійснення підприємницькою діяльністю, хоча до валових доходів позивача за І квартал 2010 р. повинні бути віднесені кошти в сумі 1677534,16 грн. (2116367,49 грн. 438833,33 грн.), та не врахуванням того, що у І кварталі 2010 року позивачем було допущено завищення валового доходу на суму 285971,58грн. (1963505,74 грн. 1677534,16 грн.). При цому, суд першої інстанції беручи до уваги суму задекларовано поивачем за І квартал 2010 (а.с.105-106, т.1) суми валових витрат в сумі 1949209,03 грн. та положення ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» і Додатку №7 Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю від 21.04.1993 р. №12, суд визнав, що показник задекларованих ОСОБА_1 валових витрат повинен бути зменшеним на суму допущеного ним завищення валового доходу за І квартал 2010 року та повинен становити 1663237,45 грн. (1949209,03 грн.285971,58грн.), у зв'язку з чим зазначив, що фактично чистий дохід ОСОБА_1 за І квартал 2010 року становить 14296,71 грн. (1677534,16 грн.1663237,45 грн.), що співпадає із задекларованим показником та підтверджується декларацією (а.с.104 т.1 зворотний бік), різниця між задекларованим та фактичним показником чистого доходу у вказаному періоді становить 0 грн., а тому підстави для донарахування позивачеві за вказаний період податку з доходів фізичних осіб у податкового органу під час перевірки були відсутні.

Протиправність податкового повідомлення-рішення № 0006711720/0 від 23.06.2010 р.: щодо завищення податкового кредиту в сумі 25311,55 грн., суд першої інстанції мотивував тим, що податковий орган не надав суду відповідного розрахунку суми завищення позивачем податкового кредиту за квітень 2009 року в розмірі 856,16 грн., і не спростував при цьому доводи позивача про те, що при арифметичному відніманні (856,16 грн. - 283,28 грн.) отримується різниця в сумі 572,88 грн., яка є тотожною сумі господарської операції з придбання пального у ПП «Авторух» без ПДВ, що свідчить про припущення відповідачем помилки при складенні акту; щодо заниження податкового зобовязання за господарськими операціями на загальну суму 20768,98 грн., судом першої інстанції мотивовано безпідставністю донарахування позивачу податкового зобовязання з ПДВ (основний платіж) в сумі 8333,33 грн. за червень 2009 року, оскільки ці що податкові зобов'язання з ПДВ в сумі 8333,33 грн. з господарської операції з ПП «Петроліс» позивач включив до податкової декларації з податку на додану вартість за серпень 2009 року; а також безпідставністю визначення позивачу податкового зобовязання з податку на додану вартість в сумі 11435,65 грн. та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4574,24 грн., що сталося внаслідок помилкового порівнення податковим органом суми коштів, що надійшли на розрахунковий рахунок ОСОБА_1А за перевіряємий період з обсягами продажу згідно декларацій з ПДВ, без урахування того, що такі показники порівняними бути не можуть, оскільки можуть не бути тотожними з огляду на різний режим в датах виникнення податкового зобовязання з ПДВ та валових доходів приватного підприємця, а в акті перевірки не відображено висновку про заниження позивачем валового доходу в перевіряємо му періоді на суму 57178,27 грн. (68613,92грн. 11435,65 грн.).

Незаконність податкового повідомлення-рішення №0006731720/0 від 23.06.2010 р. про нарахування позивачу штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, судом першої інстанції обґрунтовано лише недоведеністю податковим органом викладеної в акті перевірки позиції, а позивачем в суді першої інстанції доведено, що товари ним продавались за безготівковий розрахунок (а.с.4-11 т.3), тому виходячи з положень пп. 1, 2 ст. 3 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності» суд визнав, що позивач правомірно здійснював торгівельну діяльність яйцями та домашньою птицею без придбання торгового патенту.

Переглядаючи в апеляційному порядку дану справу, судова колегія бере до уваги, що СПД - фізична особа ОСОБА_1 в період з 01.10.2008 року по 31.03.2010 р. перебував на загальній системі оподаткування та був платником податку на додану вартість і податку з доходів від підприємницької діяльності, тому судова колегія погоджується з тим, що внесені позивачем на власний розрахунковий рахунок грошові кошти за призначенням платежу «фінансова підтримка» у IV кварталі 2008 р. - І кварталі 2010 р. не підлягають включенню до складу валових доходів, оскільки не є безповоротною фінансовою допомогою в розумінні згідно ст.13 розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 року № 13-92 «Про оподаткування прибутку підприємств»

Разом з тим, судова колегія акцентує увагу на тому, що позивачем в перевіряємий період було порушено правила формування валових доходів та валових витрат, що передбачені чинним законодавство для СПД, оскільки валові доходи та витрати формувалися ним за першою подією, як це визначено Законом «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334 від 28.12.1994 р. для юридичних осіб. Проти вказаних обставин ні позивач ні його представник не заперечували.

Крім того, суд першої інстанції не надав належної оцінки тому, що позивач ні під час перевірки його податковим органом, ні під час судового розгляду спору у цій справі - не надав документів, які б підтверджували його валові витрати за 4 квартал 2008 року, що відповідно унеможливило здійснення податковим органом підрахунку реалізації позивачем товару, отриманих ним грошових коштів по відповідним господарським операціям, та понесених ним витрат за 4 кварта 2008 року, без підтвердження яких підрахувати загальну суму об'єктивно неможливо.

Як зазначалося вище по тексту, під час перевірки позивача контролюючим органом було безспірно встановлено, що валові доходи та витрати формувалися ОСОБА_1 за першою подією за правилами, що встановлені для юридичних осіб Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств», хоча за змістом ст. 13 розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об'єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету, а оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу.

При цьому до складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Норму аналогічного змісту закріплено у статті 13 Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України за № 12 від 21.04.1993 року.

Отже, визначальною ознакою для віднесення витрат до валових є їх безпосередній зв'язок з господарською діяльністю платника податку. При цьому господарська діяльність платника податку являє собою сукупність господарських операцій, які відповідно до ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначаються як юридичні факти, а саме: дії і події, що викликають зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі суб'єкта господарювання.

Не можуть належати до складу валових витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, а також вартість придбаних товарів, за які на кінець податкового періоду не було здійснено розрахунок у грошовій чи натуральній формі, тобто рахується дебіторська заборгованість.

Крім того, додатком 7 цієї Інструкції передбачено, що фізична особа-платник податку не є юридичною особою і платником податку на прибуток, не має обов'язку вести бухгалтерській облік, тому формує витрати за переліком статті 5 "Валові витрати" і відповідно до статті 8 "Амортизація" Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" з деякими особливостями. Положення статті 5 ("Валові витрати") застосовуються в частині підтвердження первинними документами витрачених сум згідно із операціями (які відповідають переліку статті 5), за результатами або за участю яких у податковому періоді (у звітному кварталі) безпосередньо отриманий дохід. До податкової декларації за звітний податковий період, включаються тільки прямі валові витрати і суми амортизаційних відрахувань, що відповідають фактичній сумі отриманого в цьому періоді валового доходу в будь-якій формі від визначеного виду діяльності та підтверджені документально. Будь-які суми витрат фізичної особи-суб'єкта підприємницької діяльності до моменту одержання доходу від результату такої діяльності є його власним ризиком відповідно до статті 1 Закону України "Про підприємництво".

Таким чином, судова колегія відзначає, що позивач під час перевірки зобов'язаний був надати податковому органу відповідні первинні документи на підтвердження понесених ним у 4 кварталі 2008 року валових витрат та отриманого ним доходу за 4 квартал 2008 року, що ним зроблено не було, та відповідно позбавив податковий орган можливості здійснити підрахунок загальних сум показників позивача по реалізації товару, понесеним витратам, та отриманим грошовим коштам за відповідними операціями за 4 квартал 2008 року. Не надав позивач відповідних документів також до суду під час вирішення спору по суті, у зв'язку з чим висновки суду першої інстанції є неправильними в помилковості висновків відповідача про невірне декларування позивачем валових витрат та валових доходів у період ІV кварталу 2008 р.

Не врахував суд першої інстанції також не включення позивачем до декларації по ПДВ за лютий 2010 р. коштів у сумі 68613,92 грн., в т.ч. ПДВ - 11435,65 грн. з урахуванням дебіторської заборгованості, яка станом на 01.10.2008 року та 31.03.2010 року становила 6548,50 грн., у т.ч. ПДВ - 1091,42 грн. по TOB „Черкаська птахофабрика", та заниження ОСОБА_1 податкових зобов'язань по ПДВ за грудень 2008 року у сумі 1000,00 грн., що підтверджено розшифровкою податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів декларації по ПДВ за грудень 2008 року, де в розділі І „Податкові зобов'язання" включено суму ПДВ від поставки товару TOB „Агро-Рось" на загальну суму 287807,52 грн., у т.ч. ПДВ - 47967,92 грн. При тому, що податкові накладні на поставку товарів (робіт, послуг) TOB „Агро-Рось" виписано на загальну суму 293807,50 грн., у т.ч. ПДВ - 48967,92 грн, згідно податкових накладних від 02.12.08 №62 на загальну суму 147742,00 грн., у т.ч. ПДВ - 24623,67 грн., від 06.12.08 №63 на загальну суму 146065,50 грн., у т.п ПДВ - 24344,25 грн.

Підсумовуючи вищенаведене, судова колегія вважає рішення суду першої інстанції в частині скасування податкового повідомлення-рішення № 0006701720/0 від 23.06.2010 р., яким позивачу визначено податкове зобов'язання з прибуткового податку на доходи від підприємницької діяльності та інших доходів громадян на суму 118702,60 грн., в частині 114990,82 грн. - незаконним, і відповідно такими, що підлягає скасуванню, з прийняттям в цій частині іншого рішення про відмову у задоволені цих вимог позивача.

В частині, що стосується скасування судом першої інстанції податкового повідомлення-рішення №0006711720/0 від 23.06.2010 р., яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 25311,55 грн. за основним платежем та 12655,78 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, в частині 20341,86 грн. основного платежу та в частині 9754,26 грн. штрафних (фінансових) санкцій, судова колегія погоджується доводами апеляційної скарги податкового органу, оскільки вважає доведеним ним факт порушення ФОП ОСОБА_1 в перевірямий період вимог п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість", внаслідок чого ним було занижено податок на додану вартість на загальну суму 25 311,55 грн., у тому числі: за листопад 2008 року на 1 043,74 грн.; за грудень 2008 року на 615,31 грн.; за січень 2009 року на 273,71 грн.; за березень 2009 року на 478,91 грн.; за квітень 2009 року на 856,16 грн.; за травень 2009 року на 300,50 грн.; за червень 2009 року на 8 788,73 грн.; за вересень 2009 року на 518,84 грн.; за грудень 2009 року на 1 000,00 грн.; за лютий 2010 року на 11 435,65 грн.

До таких висновків судова колегія дійшла виходячи з аналізу долучених до матеріалів справи первинних документів позивача та поданих ним декларацій по ПДВ з додатками і розшифровками податкових зобов'язань та податкового кредиту, яким суд першої інстанції не надав належної оцінки.

Так, на відкритий позивачем у Маловисківському відділенні №5425 ВАТ „Державний ощадний банк України" розрахунковий рахунок №26004301465, у лютому 2010 року надійшли кошти за товар від споживачів у сумі 1128250,00 грн., в т. ч. ПДВ 188041,67 грн. Проте, позивачем до декларації по ПДВ за лютий 2010 року включено обсяг поставки у сумі 848247,00 грн., ПДВ - 169649,00 грн., і відповідно не включено до обсягу продажу кошти у сумі 68613,92 грн., у т.ч. ПДВ - 11435,65 грн. з урахуванням дебіторської заборгованості, яка станом на 01.10.2008 року та 31.03.2010 року становила 6548,50 грн., у т.ч. ПДВ - 1091,42 грн. по TOB „Черкаська птахофабрика", код ЄДРПОУ 30598924.

Звертає на себе увагу також, що позивач ОСОБА_1 до розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів декларації по ПДВ за грудень 2008 року (вх. номер 26728 від 20.01.2009 року) в розділі І „Податкові зобов'язання" включив суму ПДВ від поставки товару TOB „Агро-Рось", ІПН 309290226561 на загальну суму 287807,52 грн., у т.ч. ПДВ - 47967,92 грн., при цьому, податкові накладні на поставку товарів (робіт, послуг) TOB „Агро-Рось", ІПН 309290226561 були виписані на загальну суму 293807,50 грн., у т.ч. ПДВ - 48967,92 грн. (від 02.12.08 № 62 на загальну суму 147742,00 грн., у т.ч. ПДВ - 24623,67 грн.; та від 06.12.08 № 63 на загальну суму 146065,50 грн., у т.ч. ПДВ - 24344,25 грн.), тобто, податкові зобов'язання по ПДВ за грудень 2008 року були занижені позивачем на суму 1000,00 грн.

Згідно пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" № 168 від 03.04.1997 року із змінами та доповненнями, (далі - Закон № 168) датою виникнення податкових зобов'язань з продажу товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг) ... , або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) за готівкові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника, або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку...

До розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів декларації по ПДВ за червень 2009 року в розділі І „Податкові зобов'язання" позивачем було включено суму ПДВ від поставки товару ПП „Петроліс" (ІПН 357737912361) на загальну суму 60000,00 грн., у т.ч. ПДВ - 10000,00 грн. При цьому, на відкритий у Маловисківському відділенні №5425 ВАТ „Державний ощадний банк України" розрахунковий рахунок № 26004301465, 05.06.2009 р. та 30.06.2009 р. надійшли кошти від ПП „Петроліс" за товар на загальну суму 110000,00 грн., у т.ч. ПДВ - 18333,33 грн.

Суд першої інстанції безпідставно не взяв до уваги порушення позивачем вимоги пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону № 168 в частині визначення дати виникнення податкового зобов'язання по ПДВ, що призвело до заниження податкового зобов'язання по ПДВ у сумі 18333,33 грн. В даному випадку суд першої інстанції помилково врахував при вирішенні спору пояснення позивача про включення ним обсяг продажу товару ПП „Петроліс" на суму 50000,0 грн., у т.ч. ПДВ 8333,33 грн. по факту відвантаження товару, тобто, до декларації по ПДВ за серпень 2009 року, та не взяв до уваги, що у даному випадку першою подією є саме дата отримання коштів (05.06.2009 та 30.06.2009) які надійшли кошти від ПП „Петроліс" за товар на загальну суму 110000,00 грн., у т.ч. ПДВ - 18333,33 грн., що відповідно свідчить про заниження позивачем податкови зобов'язань по ПДВ за червень 2009 року на суму 8333,33 грн. До декларації по ПДВ за лютий 2010 року СПД ОСОБА_1 не включив до обсягу продажу кошти в сумі 68613,92 грн., в т.ч. ПДВ - 11435,65 грн., які надійшли на розрахунковий рахунок №26004301465 за товари, що підтверджено долученим податковим органом до матеріалів справи розрахунком визначення суми грошових коштів, які не включено платником до обсягу продажу у лютому 2010 року, та не спростовано позивачем належними доказами. Зокрема, позивачем під час документальної перевірки не надавалося податковому органу договори оренди автотранспорту, подорожні листи, товарно-транспортних накладних, які б підтверджували використання пального при здійсненні ним підприємницької діяльності.

Таким чином, судова колегія погоджується з доводами апеляційної податкового органу про порушення СПД ОСОБА_1 приписів пп. 7.3.1; 7.4.1, 7.4.4; 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 року №168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (із змінами та доповненнями) шляхом заниження ПДВ, який підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 24738,67 грн., у т.ч. за листопад 2008 року на 1043,74 грн., грудень 2008 року на 1615,31 грн., січень 2009 року на 273,71 грн., березень 2009 року на 478,91 грн., квітень 2009 року на 283,28 грн., травень 2009 року на 300,50 грн., червень 2009 року на 8788,73 грн., вересень 2009 року на 518,84 грн., лютий 2010 року на 11435,65 грн.

Погоджується апеляційний суд також з доводами відповідача про порушення СПД ОСОБА_1 в перевіряємий період положень пп. 7.4.1 пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України № 168 від 03.04.1997 року, та п.3.4 і п. 4.4 Порядку заповнення та подання податкової декларації з ПДВ, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997р. № 166 і зареєстровано Міністерством юстиції України від 30.06.2005 р. за № 702/10982 (далі - Порядок №166), оскільки наявними в матеріалах справи безспірно підтверджено, що СПД ОСОБА_1 до розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів декларації по ПДВ включив непідтверджені належними документами суми, що нібито сплачувалися особами, які відсутні в пошуково - довідковій системі ЦДБ ДПА України.

Так, СПД ОСОБА_1 до розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів декларації по ПДВ включив:

- за листопад 2008 року (вх. номер 24169 від 22.12.2008 року) в розділі II Податковий кредит" по взаємовідносинам з ПАТ "Концерн Галнафтогаз" (ІПН 317299113060): податкову накладну від 31.07.2008 року на загальну суму 2129,94 грн., у т.ч. ПДВ - 354,99 грн.; податкову накладну від 30.11.2008 року №08ВД 07-52-5/08 на загальну суму 3312,9 грн. у т.ч. ПДВ - 552,15 грн.; фіскальні чеки на загальну суму 795,0 грн., у т.ч. ПДВ - 132,5 грн.; а також по платнику з індивідуальним податковим номером 00112007415 з придбання бензину - чек на загальну суму 20,51 грн., у т.ч. ПДВ - 4,1 грн., хоча платники з індивідуальними податковими номерами 001123007415 згідно пошуково - довідкової системи ЦДБ ДПА України -відсутній. Разом з тим, СПД ОСОБА_1 не подавав за листопад 2008 року уточнюючі розрахунки ПДВ по чеку на загальну суму 20,51 грн., у т.ч. ПДВ - 4,1 грн. платника з індивідуальним податковим номером 00112007415 по придбанню бензину.

- за грудень 2008 року (вх. номер 26728 від 20.01.2009 року) в розділі II Податковий кредит": фіскальні чеки ЗАТ „Рур Груп С.А.", (ІПН 247148311236) на загальну суму 652,50 грн., у т.ч. ПДВ - 108,75 грн.; фіскальні чеки підприємства „Лукойл Україна" (ІПН 30603572659) на загальну суму 366,18 грн., у т.ч. ПДВ - 61,03 грн.; фіскальні чеки ПАТ "Концерн Галнафтогаз"(ІПН 317299113060) на загальну суму 1845,24 грн., у т.ч. ПДВ - 307,54 грн.; фіскальні чеки TOB „Альянс - Холдінг" (ІПН 344308726590) на загальну суму 655,14 грн., у т.ч. ПДВ-109,19 грн.; фіскальні чеки TOB „Слав нафта Кіровоград" (ІПН 353011911262) на загальну суму 43,50 грн., у т.ч. ПДВ - 7,25 грн.; а також чеки на загальну суму 20,67 грн., у т.ч. ПДВ 4,13 грн., платника з індивідуальним податковим номером 001123007415;, чеки на загальну суму 87,08 грн., у т.ч. ПДВ - 17,42 грн. платника з індивідуальним податковим номером 322733203173 по придбанню бензину, хоча платники з індивідуальними податковими номерами 001123007415 та 322733203173 згідно пошуково - довідкової системи ЦДБ ДПА України -відсутні. Разом з тим, СПД ОСОБА_1 не подавав за грудень 2008 року уточнюючі розрахунки ПДВ ні по чеку на загальну суму 20,67 грн., у т.ч. ПДВ 4,13 грн. платника з індивідуальним податковим номером 001123007415, ні по чеку на загальну суму 87,08 грн., у т.ч. ПДВ - 17,42 грн. платника з індивідуальним податковим номером 322733203173 по придбанню бензину

- за січень 2009 року (вх. номер 3034 від 20.02.2009 року) в розділі II Податковий кредит": фіскальні чеки ТзОВ „Торговий дім „континуум Галичина"(ІПН 322736203173) на загальну суму 199,98 грн., у т.ч. ПДВ - 33,33 грн.; TOB „Фортеця" (ІПН 213644423230) на загальну суму 119,94 грн., у т.ч. ПДВ 19,99 грн.; ТзОВ „Альфа нафта"(ІПН 310881626553) на загальну суму 300,00 грн., т.ч. ПДВ - 50,00 грн.; ПАТ "Концерн Галнафтогаз" (ІПН 317299113060) на загальну суму 1022,34 грн., у т.ч. ПДВ - 170,39 грн. по придбанню бензину.

- за березень 2009 року (вх. номер 6535 від 21.04.2009 року) в розділі II Податковий кредит": фіскальні чеки ТзОВ „Альфа нафта" (ІПН 310881626553) на загальну суму 199,92 грн., т.ч. ПДВ - 33,32 грн.; ПАТ "Концерн Галнафтогаз"(ІПН 317299113060) на загальну суму 1690,38 грн., у т.ч. ПДВ - 281,73 грн., ЗАТ „Рур Груп С.А." (ІІПН 247148311236) на загальну суму 273,18 грн., у т.ч. ПДВ - 45,53 грн.; TOB „Люкс Ойл"(ІПН 361576323014) на загальну суму 99,96 грн., у т.ч. ПДВ - 16,66 грн.; ПП „Авторух" (ІПН 362914126540) на загальну суму 321,00 грн., у т.ч. ПДВ - 53,50 грн.: ВАТ „Укр. - нафта" (ІПН 1353926654) на загальну суму 100,02 грн., у т.ч. ПДВ - 16,67 грн.; фіскальні чеки платника з індивідуальним податковим номером 319448004632 на загальну суму 189,00 грн., у т.ч. ПДВ - 31,50 грн. по придбанню бензину, хоча згідно пошуково-довідкової системи ЦДБ ДПА України, платник з індивідуальним податковим номером 319448004632 - відсутній. Поте, у в даному випадку СПД ОСОБА_1 не подавав за березень 2009 року по фіскальному чеку платника з індивідуальним податковим номером 319448004632 на загальну суму 189,00 грн., у т.ч. ПДВ - 31,50 грн. по придбанню бензину.

- за квітень 2009 року (вх. номер 9132 від 18.06.2009 року) в розділі II Податковий кредит": фіскальні чеки TOB „Фортеця" (ІПН 213644423230) на загальну суму 275,94 грн., у т.ч. ПДВ 45,99 грн., ЗАТ „Рур Груп С.А."(ІІПН 247148311236) на загальну суму 233,94 грн., у т.ч. ПДВ - 38,99 грн.; ПП „Автопрофіт" (ІПН 315939410139) на загальну суму 194,28 грн., у т.ч. ПДВ - 32,38 грн.; ПАТ "Концерн Галнафтогаз"(ІПН 317299113060) на загальну суму 422,64 грн., у т.ч. ПДВ - 70,44 грн.; ПП „Авторух" (ІПН 362914126540) на загальну суму 572,88 грн., у т.ч. ПДВ - 95,48 грн. по придбанню бензину.

- за травень 2009 року (вх. номер 13606 від 31.08.2009 року) в розділі II Податковий кредит": фіскальні чеки ВАТ „Закарпатнафтопродукт - Мукачево"(ІПН 34813707099) на загальну суму 202,98 грн., у т.ч. ПДВ - 33,83 грн.; підприємства „Лукойл Україна" (ІПН 306035726596) на загальну суму 117,60 грн., у т.ч. ПДВ - 19,60 грн.; ПАТ "Концерн Галнафтогаз" (ІПН 317299113060) на загальну суму 566,52 грн., у т.ч. ПДВ - 94,42 грн.; TOB „Люкс Ойл" (ІПН 361576323014) на загальну суму 160,98 грн., у т.ч. ПДВ - 26,83 грн.; ПП „Авторух" (ІПН 362914126540) на загальну суму 171,96 грн., у т.ч. ПДВ - 28,66 грн.; ТзОВ „Кіровоградпаливо" (ІПН 363904411239) на загальну суму 582,96 грн., у т.ч. ПДВ - 97,16 грн. по придбанню бензину.

- за червень 2009 року (вх. номер 11650 від 20.07.2009 року) в розділі II Податковий кредит" : фіскальні чеки підприємства „Лукойл Україна", (ІПН 306035726596) на загальну суму 132,00 грн., у т.ч. ПДВ - 22,00 грн.; ПАТ "Концерн Галнафтогаз" (ІПН 317299113060) на загальну суму 1825,56 грн., у т.ч. ПДВ - 304,26 грн.; TOB „Люкс Ойл"(ІПН 361576323014) на загальну суму 309,96 грн., у т.ч. ПДВ - 51,66 грн.; ТзОВ „Кіровоградпаливо" (ІПН 363904411239) на загальну суму 464,88 грн., у т.ч. ПДВ - 77,48 грн. по придбанню бензину.

- за вересень 2009 року (вх. номер 16819 від 20.10.2009 року) в розділі II Податковий кредит": фіскальні чеки ПАТ "Концерн Галнафтогаз" (ІПН 317299113060) на загальну суму 1270,38 грн., у т.ч. ПДВ - 211,73 грн.; ТзОВ „Кіровоградпаливо" (ІПН 363904411239) на загальну суму 1842,66 грн., у т.ч. ПДВ - 307,11 грн. по придбанню бензину.

Не викликає у судової колегії також сумнівів розрахунок податковим органом штрафних санкцій по податку на додану вартість в сумі 12369,34 грн., оскільки згідно пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України №2181-111 від 21.12.2000 р. "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (із змінами, внесеними 20.02.2003р. № 550) платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі 10% від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше 50% такої суми та не менше десяти неоподаткованих мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Що стосується податкового повідомлення рішення №0006731720/0 від 23 червня 2010 року про нарахування позивачу штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, судова колегія бере до уваги встановлені перевіркою податкового органу факти здійснення СПД ОСОБА_1продажу товарів, а саме: 26.05.2009 р., 06.02.2010 р., 10.02.2010 р., 20.02.2010 р., 01.03.2010 р., 07.03.2010р., 27.03.2010 р., за готівкові кошти на загальну суму 199070,00 грн., що підтверджено прибутковими касовими ордерами, та поясненнями СПД ОСОБА_1 про реалізацію ним товару за адресою: м.Мала Виска, вул. Щорса, 100 (територія ВАТ „Птахофабрика Маловисківська") за готівкові кошти.

Згідно п.5 Порядку провадження торговельної діяльності та правила торговельного обслуговування населення, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 15.06.2006 № 833 суб'єкт господарювання провадить торговельну діяльність після його державної реєстрації, а у випадках, передбачених законодавчими актами, за наявності відповідних дозвільних документів (ліцензії, торговельного патенту тощо).

Пунктом 1 статті 3 Закону України від 23 березня 1996 року № 98/96-ВР „Про патентування деяких видів підприємницької діяльності" визначено, що патентування підлягає торговельна діяльність, що здійснюється суб'єктами підприємницької діяльності або їх структурними (відокремленими) підрозділами у пунктах продажу товарів".

Пунктом 2 статті 3 Закону України від 23 березня 1996 року № 98/96-ВР „Про патентування деяких видів підприємницької діяльності" визначено, що „під торговельною діяльністю у цьому Закону слід розуміти роздрібну та оптову торгівлю, діяльність у торговельно-виробничій (громадське харчування) сфері за готівкові кошти, інші готівкові платіжні засоби та з використанням кредитних карток".

В даному випадку твердження позивача про здійснення ним продажу товару з оплатою готівковими коштами не у пунктах продажу, а зі складу - будь-якого значення не маю, оскільки згідно п.3 ст.3 Закону № 98/96-ВР під пунктами продажу товарів слід розуміти, зокрема, оптові бази, склади-магазини або інші приміщення, які використовуються для здійснення оптової торгівлі за готівкові кошти, інші готівкові платіжні засоби та з використанням кредитних карток.

Щодо невиконання позивачем обов'язку отримати торговий патент на здійснення роздрібної торгівлі яйцями, курчатами у травні 2009 року, лютому, березні 2010 року, та правильності застосування штрафних (фінансових) санкцій на загальну суму 75,54 грн., судова колегія бере до уваги положення п.1, 2 ст.3 та ст.6 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності» від 23.03.1996 року № 98/96-ВР, та зміст Рішення Маловисківської міської ради від 31.01.08 за №26 «Про вартість торгового патенту на здійснення роздрібної торгівлі та надання побутових послуг по Маловисківський міській раді», яким визначено вартість торгового патенту на роздрібну торгівлю з приміщення 100м2 і більше у сумі 160,00 грн. Відповідно до наведеного та згідно п.1 ст.8 Закону України № 98/96-ВР від 23.03.1996 року судова колегія визнає правомірним нарахування податковим органом позивачу штраф у подвійному розмірі вартості торгового патенту за зазначеним порушенням.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, постанову суду першої інстанції слід скасувати, як таку, що прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

Керуючись п.3 ч.1 ст.198, п.4 ч.1 ст.202, ст.205, ст.207 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П о с т а н о в и л а:

Апеляційну скаргу Маловисківської міжрайонної державної податкової інспекції - задовольнити.

Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2010 року -скасувати в частині задоволення позову суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_1, та прийняти в цій частині нову постанову про відмову у задоволені позову суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_1 до Маловисківської міжрайонної державної податкової інспекції в повному обсязі.

В іншій частині постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2010 року - залишити без змін.

В задоволенні позовних вимог суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_1 - відмовити.

Постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в порядку та строки, передбачені статтею 212 КАС України

Головуючий: С.В. Сафронова

Суддя: Д.В. Чепурнов

Суддя: В.Ю. Поплавський