Ухвала суду № 43533394, 01.04.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"01" квітня 2015 р. м. Київ К/800/55661/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: Лосєва А.М. Бившевої Л.І. Шипуліної Т.М. за участю секретаря Титенко М.П.за участю представників: позивача:Держирука В.Г.відповідача:не з'явився розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Нікопольської об'єднаної державної податкової інспекції

Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2013

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013

у справі № 804/4853/13-a

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Металекс»

до Нікопольської об'єднаної державної податкової інспекції

Дніпропетровської області Державної податкової служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-

рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2013, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013, адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Металекс» (надалі - ТОВ «Металекс») до Нікопольської об'єднаної державної податкової інспекції Дніпропетровської області Державної податкової служби (надалі - Нікопольська ОДПІ) про скасування податкових повідомлень-рішень задоволено повністю; скасовано податкові повідомлення-рішення 21.03.2013: № 0000092201, № 0000082201, № 0000102201.

Приймаючи рішення, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку щодо реальності здійснених позивачем з його контрагентами господарських операцій.

Вважаючи, що рішення судів попередніх інстанцій прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2013 і ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 та прийняти нове судове рішення, яким відмовити повністю ТОВ «Металекс» у задоволенні позовних вимог.

Позивач надав письмові заперечення на касаційну скаргу, в яких зазначив, зокрема, що ним належним чином підтверджено реальність здійснених господарських операцій, доводи податкового органу є безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій - законними та обґрунтованими.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що фахівцями Нікопольської ОДПІ проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Металекс» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині повноти нарахування та сплати податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинам з ПП «Славутич-Сігма Н», ПП «Сервістранс-Н-08», ТОВ «Промспецтех», ТОВ «Укрметалснаб-7» за період з 01.01.2008 по 01.01.2011 у фактичних періодах їх здійснення.

Перевіркою встановлено порушення позивачем п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №283/97-ВР від 22.05.1997 (надалі - Закон «Про оподаткування прибутку підприємств»), пп. 14.1.27, п.14.1 ст.14, 138.1, 138.2, 138.4 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 1505189,54 грн.; пп. 7.2.3, пп. 7.2.4 п.7.2, пп. 7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 №168/97-ВР (надалі - Закон «Про податок на додану вартість»), ст. 185, ст. 188, ст. 198, ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість за перевіряємий період на загальну суму 1214510,45 грн.

У зв'язку із виявленими порушеннями, на підставі акта перевірки № 636/221.31884242 від 22.02.2013 відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 21.03.2013 прийнято № 0000092201, яким збільшено суму грошового зобов'язання позивачу з податку на додану вартість на 531406,56 грн. (412424,24 грн. - основний платіж, 118982,32 грн. - штрафні (фінансові) санкції); № 0000082201, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток приватного підприємства на 672755,75 грн., (524868,40 грн. - основний платіж, 147887,35 грн. - штрафні (фінансові) санкції); №0000102201, яким на позивача накладено штраф у розмірі 510,00 грн.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин до набрання 01.01.2011 чинності Податковим кодексом України, податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше, ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 зазначеного Закону встановлено, що до складу податкового кредиту підлягають включенню суми сплаченого (нарахованого) податку, що підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту). Не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними.

Пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції, що діяла до 01.04.2011, валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 зазначеного Закону, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті. Не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку

Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, що набув чинності з 01.01.2011, передбачає, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України передбачає, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціям, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Такий висновок відповідає позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 21.01.2011 у справі № 21-37а10. Зокрема, Судовою палатою в адміністративних справах Верховного Суду України було зазначено, що податкова накладна, яка видається платником податку, що поставляє послуги, на вимогу їх отримувача, є підставою для нарахування податкового кредиту останнього лише за умови здійснення самої господарської операції.

Скасовуючи оскаржені податкові повідомлення-рішення, суди попередніх інстанцій зазначили, що актом перевірки підтверджено факт укладення між позивачем та його контрагентами договорів, а також вказали, що в акті перевірки не викладено належних та допустимих доказів відсутності фактичного виконання ТОВ «Металекс» господарських операцій за спірними правочинами.

Однак, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає такі висновки судів попередніх інстанцій неповними та передчасними, виходячи з наступного.

З'ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції судам слід ретельно перевіряти доводи податкових органів про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Водночас, судам при розв'язанні відповідних спорів варто враховувати принцип офіційного з'ясування обставин справи, передбачений частинами четвертою та п'ятою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідно до вказаної норми, суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Задля вжиття належних заходів із метою встановлення обставин реальності здійснення спірної господарської операції суди повинні витребувати у податкового органу або платника податків ті докази, які не надані учасниками справи, але які, на думку суду, можуть підтвердити або спростувати доводи податкового органу щодо наявності порушень з боку платника податків. Відповідні дії можуть бути вчинені судом на підставі пункту 1 частини другої статті 110, статті 114 Кодексу адміністративного судочинства України.

У разі ненадходження витребуваних додаткових доказів у строк, установлений судом, спір може бути розв'язано на підставі наявних у справі доказів.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає за необхідне зазначити, що факт відсутності здійснення господарської операції може підтверджуватись такими обставинами: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу недостатності фізичних, технічних та технологічних можливостей певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, відсутність управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

Задовольняючи позовні вимоги ТОВ «Металекс» суди попередніх інстанцій зазначили на невідповідності окремих висновків акта перевірки фактичним обставинам справи. Дійсно, дослідження правомірності висновків акта перевірки, на підставі яких винесено оскаржені податкові повідомлення-рішення, є важливою і необхідною умовою винесення законного і обґрунтованого судового рішення, проте, як вже зазначалось, оцінка господарських операцій повинна даватись на підставі комплексного, всебічного аналізу специфіки та умов укладення конкретного правочину з обов'язковим врахуванням його господарської мети, економічної доцільності, а також використання отриманих товарів чи послуг у подальшій діяльності підприємства.

Зазначене судами попередніх інстанцій здійснено не було. У зв'язку з чим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що під час нового розгляду справи суду першої інстанції слід звернути увагу на дослідження доказів, які б підтверджували факт

виконання господарських зобов'язань, з'ясувати їх економічний зміст та господарську мету, встановити рух активів при здійсненні господарських зобов'язань, а також використання отриманих благ у господарській діяльності позивача.

Згідно статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

З огляду на викладене, суди першої та апеляційної інстанцій дали передчасну юридичну оцінку фактичним обставинам справи, а тому ухвалені ними судові рішення не можна вважати законними та обґрунтованими.

Таким чином, судами попередніх інстанцій не були досліджені докази, які мають суттєве значення для розгляду адміністративної справи, що унеможливлює правильне вирішення спірних правовідносин.

Наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій вимог норм процесуального права щодо всебічного та повного встановлення обставин у справі, як такі, що могли призвести до неправильного вирішення справи, не можуть бути усунені судом касаційної інстанції з огляду на встановлені статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України межі перегляду справи судом касаційної інстанції, що згідно частин 2 та 4 статті 227 цього Кодексу є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

На підставі викладеного та керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 221, 223, 227, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Нікопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області задовольнити частково.

2. Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 у справі № 804/4853/13-a скасувати.

Справу № 804/4853/13-a направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, та перегляду не підлягає.

Головуючий суддя (підпис)А.М. Лосєв Судді:(підпис)Л.І. Бившева (підпис) Т.М. Шипуліна