Постанова № 42495018, 22.01.2015, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 січня 2015 року Справа № 876/11273/13

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Яворського І.О.,

суддів: Кухтея Р.В., Хобор Р.Б.

за участі секретаря судового засідання Сідельник Г.М.

з участю осіб:

позивача по справі: не з'явився

відповідача по справі: представника Ортинської Н.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області (правонаступник - Дрогобицька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фінансової служби у Львівській області) на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2013 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Діагностичний лікувально-реабілітаційний курортний комплекс «Ріксос-Прикарпаття» до Державної податкової інспекції у м. Трускавці Львівської області про скасування податкового повідомлення-рішення від 11.04.2011 року №0000152301, -

В С Т А Н О В И В:

Позивач, товариство з обмеженою відповідальністю «Діагностичний лікувально-реабілітаційний курортний комплекс «Ріксос-Прикарпаття» (далі - ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос-Прикарпаття») у травні 2011 року звернулося в суд з позовом до Державної податкової інспекції у м. Трускавці Львівської області про скасування податкового повідомлення-рішення від 11.04.2011 року №0000152301.

В обґрунтування адміністративного позову, позивач зазначає, що викладені в акті перевірки висновки про безпідставне включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість по господарських операціях з ТзОВ «Рекламна агенція «Фаворит» не є обґрунтованими та спростовуються наявними в матеріалах справи первинними бухгалтерськими документами. Також, продовжує позивач, протиправним є наказ про проведення документальної невиїзної перевірки, а тому податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2013 року в справі №2а-5134/11/1370 адміністративний позов було задоволено.

Постанова суду першої інстанції оскаржена в апеляційному порядку Дрогобицькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Львівській області (правонаступник - Дрогобицька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фінансової служби у Львівській області).

В обґрунтування вимог апеляційної скарги, апелянт, зокрема, зазначає, що перевіркою встановлено відсутність реального придбання послуг по розміщенню реклами ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос-Прикарпаття» в ефірі телеканалів 5 канал, ТРК Україна, Перший російський (Всемирная сеть), ТВ Центр, що стверджується листами направленими у відповідь на запити відповідача на його адресу. Первинні документи на які посилається відповідач, зокрема акти здачі-приймання наданих послуг, податкові накладні, ефірні довідки, додатки до договору (медіа-план), рахунки однозначно не свідчать про фактичність господарської операції, так як є не достатніми, щоб стверджувати, що послуги надані та отримані, оскільки їх надання і отримання відбулося за участі третіх осіб від яких немає даних про реалізацію домовленостей між позивачем та ТзОВ «Рекламна агенція «Фаворит».

В матеріалах справи міститься клопотання Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області про заміну сторони у справі (відповідача), де зазначено, що остання є правонаступником Державної податкової інспекції у м. Трускавці та посилається на постанову КМУ від 20 березня 2013 року №299.

В судовому засіданні 22 січня 2015 року представником відповідача заявлено усне клопотання про заміну сторони у справі, а саме про заміну Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області правонаступником Дрогобицькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фінансової служби у Львівській області.

Судом апеляційної інстанції клопотання представника відповідача про заміну відповідача задоволено та прийнято з занесенням в журнал судового засідання ухвалу про заміну Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області правонаступником Дрогобицькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фінансової служби у Львівській області.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити, а оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог. При цьому колегія суддів виходить з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що за результатами документальної невиїзної перевірки ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос - Прикарпаття» з питань дотримання вимог податкового законодавства при господарських взаємовідносинах з ТзОВ «Рекламна Агенція «Фаворит» за період з 01.04.2010 року по 31.12.2010 року, ДПІ у м.Трускавець Львівської області складено акт від 25.03.2011 року за №52/23-0/34358195 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.04.2011 року за №0000152301, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 8 106 729 грн. 00 коп., в тому числі за основним платежем - 6 485 383 грн. 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 1 621 346 грн. 00 коп.

Перевіркою встановлено: порушення підп.7.2.3 п.7.2, підп.7.5.1 п.7.5, підп.7.4.5 п.7.4, підп.7.7.1 п.7.7 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» в результаті чого неправомірно включено до податкового кредиту податок на додану вартість всього на суму 6 485 383 грн. 00 коп.

Як зазначає позивач в адміністративному позові, проведення перевірки фінансово-господарської діяльності підприємства відповідачем ДПІ у м.Трускавець Львівської області було незаконним, так як здійснено без установлених для цього законодавчих підстав.

Згідно правової позиції Верховного Суду України, висловленої в постанові від 24.12.2010 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Foods and Goods L.T.D.» до Державної податкової інспекції у Калінінському районі м. Донецька, третя особа - Державна податкова адміністрація в Донецькій області про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Тобто, згідно з цією правовою позицією Верховного Суду України, саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки. Аналогічна ситуації є з документальними невиїзними перевірками, де вихід на місцезнаходження підприємства не здійснюється, але виноситься відповідний наказ про проведення цієї перевірки, зупинення дії якого є наслідком не проведення перевірки до вирішення питання про його законність.

Зазначене узгоджується з приписами статті 67 Конституції України, відповідно до яких кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в розмірі і в порядку, встановленими законом. Тому процедурні порушення, допущені контролюючим органом при призначенні та/або проведенні перевірки, не можуть бути обставиною, яка звільняє платника податків від відповідальності за невиконання його податкового обов'язку.

Відповідно до викладеного, позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок, можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки.

В іншому разі, у задоволенні відповідних позовів має бути відмовлено, оскільки правові наслідки оскаржуваних дій за таких обставин є вичерпаними, а отже, задоволення позову не може призвести до відновлення порушених прав платника податків, оскільки після проведення перевірки права платника податків порушують лише наслідки її проведення.

Як стверджується матеріалами справи акт перевірки ДПІ у м. Трускавець Львівської області №52/23-0/34358195 складено 25.03.2011 року. Згідно ухвали Львівського окружного адміністративного суду від 28 березня 2011 року клопотання ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос-Прикарпаття» про забезпечення позову задоволено та заборонено ДПІ в м. Трускавець проведення невиїзної позапланової документальної перевірки на підставі наказу про проведення перевірки №79 від 22.03.2011 року. Однак така ухвала прийнята вже після проведення перевірки та складення акту про проведення перевірки, а отже наказ про проведення перевірки вичерпав свою дію, ще до прийняття ухвали Львівського окружного адміністративного суду від 28 березня 2011 року про вжиття заходів забезпечення позову.

Як вбачається з акта перевірки, підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення стало те, що в порушення наведених норм податкового законодавства позивач відобразив в податковому обліку по податку на додану вартість господарські операції з ТзОВ «Рекламне агентство «Фаворит».

Як встановлено судом та стверджується матеріалами справи між ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос-Прикарпаття» (замовник) та ТзОВ «Рекламна агенція «Фаворит» (виконавець) 19.04.2010 року було укладено договір про розповсюдження реклами за №1904/РФ-10 згідно з умов якого виконавець бере на себе зобов'язання надати замовнику послуги з розміщення в ефірі телеканалу рекламних матеріалів замовника та/або клієнтів замовника, а замовник зобов'язується приймати ці послуги та оплачувати їх на умовах, передбачених цим договором.

Як стверджується сторонами вказаних вище договірних відносин рекламу для ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос-Прикарпаття» було розміщено в ефірі телеканалів: 5 канал, ТРК Україна, Перший російський (Всемирная сеть), ТВ Центр.

В підтвердження виконання вищенаведеного договору позивачем надано додатки до договору (медіа-план), рахунки, податкові накладні, акти здачі-прийому виконаних робіт (наданих послуг), ефірні довідки.

Відповідно до п.1.1 Договору, укладеного між ТзОВ «Рекламна агенція «Фаворит» (виконавець) та ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос-Прикарпаття» (Замовник), Виконавець бере на себе зобов'язання надавати «Замовнику» послуги з розміщення в ефірі телеканалу рекламних матеріалів Замовника та/або Клієнтів Замовника, а Замовник зобов'язується приймати ці послуги та оплачувати їх на умовах передбачених цим Договором.

Умови розміщення рекламних матеріалів Замовника та/або Клієнтів Замовника в ефір Телеканалу (назва Телеканалу, територія виходу в ефір, ефірні час, вартість, і порядок оплати) містяться в Медіа-плані на виконання рекламних послуг, який є Додатком до цих Договорів і становить його невідкладну частину.

Відповідно до п.4.1 Договору, вартість послуг Виконавця зазначаються в медіа-плані на виконання рекламних послуг, що є невід'ємною частиною даного договору.

Згідно наданих медіа-планів ТзОВ «Рекламна агенція «Фаворит» повинно було розмістити в ефірі телеканалів 5 канал, ТРК Україна, Перший російський (Всемирная сеть), ТВ Центр рекламний ролик ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос Прикарпаття». На підтвердження надання вказаних послуг позивачем надано ефірні довідки про розміщення реклами за період з 01.04.2010 року по 31.12.2010 року на вказаних телеканалах.

Відповідно до п.6.2 даних Договору, оплата послуг Виконавця проводиться Замовником шляхом оплати вартості Рекламних послуг, згідно з затвердженим Сторонами Медіа-планом, в строк до останнього банківського дня звітного місяця надання рекламних послуг, на підставі виставлених Виконавцем рахунків, шляхом перерахування на поточний рахунок Виконавця відповідної суми.

Однак в матеріалах справи відсутні платіжні документи, які б підтверджували оплату наданих послуг згідно виставлених рахунків.

Згідно вимог підп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року за №168/97-ВР (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту, у відповідності до підп.7.4.5 п.7.4 цієї ж статті, суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту). Аналогічні положення щодо формування податкового кредиту відображені у ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року за №168/97-ВР (з наступними змінами та доповненнями).

При винесенні оскаржуваної постанови судом першої інстанції порушено вимоги Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704.

Так, необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Згідно з п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Згідно підпункту 2.15 пункту 2 Положення №88, первинні документи підлягають обов'язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув'язка окремих показників.

Забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам. Такі документи повинні бути передані керівнику підприємства, установи для прийняття рішення .

Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зазначено, що сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, як зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Слід зазначити, що такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Зокрема судом першої інстанції не взято до уваги рекомендацій, викладених у листі Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 р. № 742/11/13-11, відповідно до яких, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з'ясовувати, зокрема, рух активів у процесі здійснення господарської операції. Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Суд першої інстанції, на думку колегії суддів, неповно дослідив обставини справи не з'ясувавши чи було фактично розміщено в ефірі телеканалів: 5 канал, ТРК Україна, Перший російський (Всемирная сеть), ТВ Центр рекламний ролик ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос Прикарпаття».

Так, судом апеляційної інстанції з'ясовано, що відповідачем направлялись юридичним особам, які володіють вказаними вище телеканалами, та безпосередньо телеканалам, відповідні запити про надання інформації з питань розміщення в ефірі цих телеканалів рекламних роликів ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос Прикарпаття».

В судовому засіданні представником відповідача було надано відповідь ТзОВ «Медіапартнерство» (товариство, яке володіє правами на ТРК Україна) №2411/01 від 24.11.2014 року, в якій зазначено, що ТзОВ «Медіапартнерство» ніколи не укладало жодних угод з ТзОВ «Енжел-Медіа СХ».

Колегія суддів одночасно зауважує, що ТзОВ «Енжел-Медіа СХ» засвідчило ефірну довідку про розміщення рекламних роликів ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос Прикарпаття» в ефірі ТРК Україна.

Крім того, в листі було зазначено, що ТзОВ «Медіапартнерство» не може підтвердити ні спростувати розміщення в ефірі ТРК Україна рекламних роликів ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос Прикарпаття» у період травень-грудень 2010 року, оскільки не зберегло відповідної документації (ефірних довідок) з огляду на те, що минуло досить багато часу.

Натомість, ТРК Україна листом №к-1409 від 05.12.2014 року повідомило, що товариство протягом вказаного періоду не мало господарських взаємовідносин з ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос Прикарпаття» та ТзОВ «Рекламна агенція «Фаворит».

Інформації від телеканалів: 5 канал, Перший російський (Всемирная сеть), ТВ Центр про розміщення реклами ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос - Прикарпаття» у період травень-грудень 2010 року відповідачем не надано, хоча колегія суддів зауважує, що в матеріалах цієї справи містяться інші листи-відповіді на запити старшого слідчого управління фінансового розслідування Головного управління Міндоходів у Львівській області, де зазначено, що за період з 01.11.2011 року по 31.12.2011 року рекламні матеріали ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос Прикарпаття» в ефірі ТзОВ «Телерадіокомпанія «Експрес-Інформ» та ТзОВ «Телерадіокомпанія НБМ», які володіють телеканалом «5 канал» не розміщувались та листи-відповіді адресовані начальнику Трускавецького відділення Дрогобицької ОДПІ, де зазначено, що ТзОВ «Телерадіокомпанія «Експрес-Інформ» та ТзОВ «Телерадіокомпанія НБМ» у період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року не мало фінансово-господарських відносин з ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос - Прикарпаття».

Крім аналізованих вище доказів про відсутність реальності господарської операції свідчить акт невиїзної документальної перевірки ТзОВ «Рекламне агентство «Фаворит» від 03.02.2009 року №2012/7/10-1017 за період з 01.04.2010 року по 31.12.2010 року складений Державною податковою інспекцією в Печерському районі м. Києва.

В цьому акті зазначено, що в ході проведення перевірки не встановлено факту передачі послуг від ТзОВ «Рекламне агентство «Фаворит» до підприємств-покупців.

В п.п.2.2 та 2.5 акту невиїзної документальної перевірки Державної податкової інспекції в Печерському районі м. Києва від 03.02.2009 року №2012/7/10-1017 зазначено, що засновником та відповідальним за фінансово-господарську діяльність суб'єкта господарювання був ОСОБА_3.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що в матеріалах справи міститься пояснення директора ТзОВ «Рекламне агентство «Фаворит» ОСОБА_3 від 04.02.2011 року, згідно якого встановлено, що ОСОБА_3 погодився тимчасово зареєструвати на своє ім'я ТзОВ «Рекламне агентство «Фаворит», яке працювало приблизно півроку. Також зі слів ОСОБА_3 стало відомо, що ніяких договорів та бухгалтерських документів він не підписував, звітність до податкової інспекції ніколи не складав та не подавав, печатки товариства ніколи не бачив та хто займався господарською діяльністю підприємства йому не відомо, а також те, що він не знає, яку діяльність здійснювало товариство.

Судом апеляційної інстанції було з'ясовано та пояснено представником відповідача в судовому засіданні, що співробітниками ГВПМ ДПІ у Печерському районі м. Києва було ініційовано проведення почеркознавчого дослідження підписів директора ТзОВ «Рекламне агентство «Фаворит» громадянина ОСОБА_3. В ході проведення почеркознавчого дослідження було встановлено, що підписи громадянина ОСОБА_3 були виконані різними особами, що стверджується висновком спеціаліста старшого експерта сектору фототехнічних, портретних, технічних досліджень документів та почерку відділу криміналістичних досліджень науково-дослідного експертно-криміналістичного центру при УМВС України на Південно-Західні залізниці, капітана міліції Крюка І.П. №24 від 04.02.2011 року з копіями ілюстрованих таблиць.

При цьому колегія суддів не погоджується з висновками відповідача про нікчемність правочинів між ТзОВ «ДЛРКК «Ріксос-Прикарпаття» та ТзОВ «Рекламне агентство «Фаворит» з наступних підстав.

Головною підставою вважати правочин нікчемним являється його недійсність, встановлена законом. Саме законом, а не Актами, які б факти в цьому акті не були відображені. Вказані ж в Акті висновки є суто суб'єктивною думкою державного податкового ревізора-інспектора, оскільки були зроблені за відсутності інформації, яка надається в передбаченому законодавством порядку.

Крім того, відповідно до постанови Пленуму Верховного Суду України № 9 від 06.11.2009 року було звернено увагу на наступне: «...вимога про встановлення нікчемності правочину підлягає розгляду у разі наявності відповідної суперечки. Такий позов може пред'являтися окремо, без застосування наслідків недійсності нікчемного правочину. В цьому випадку в резолютивній частині судового рішення суд вказує про нікчемність правочину або відмову в цьому. Вимога про застосування наслідків недійсності правочину може бути заявлена як одночасно з вимогою про визнання оспорюваного правочину недійсним, так і у вигляді самостійної вимоги у разі нікчемності правочину і наявності рішення суду про визнання правочину недійсним. Наслідком визнання правочину (договору) недійсним не може бути його розірвання, оскільки це взаємовиключні вимоги. Якщо позивач посилається на нікчемність правочину для обґрунтування іншої заявленої вимоги, суд не має права посилатися на відсутність судового рішення про встановлення нікчемності правочину, а повинен дати оцінку таким аргументам позивача. Відповідно до статей 215 і 216 ЦК України вимога про визнання оспорюваного правочину недійсним і про застосування наслідків його недійсності, а також вимога про застосування наслідків недійсності нікчемного правочину можуть бути заявлені як однією із сторін правочину, так і іншою зацікавленою особою, права і законні інтереси якої порушені здійсненням правочину».

Таким чином, навіть за наявності ознак нікчемності правочину податкові органи мають право лише звертатися до судів з позовами про стягнення в доход держави коштів, отриманих по правочинах, здійснених з метою, що свідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їх нікчемність.

У зв'язку з цим слід зазначити, що одним з основних завдань органів державної податкової служби є здійснення контролю дотримання податкового законодавства і надання роз'яснень законодавства з питань оподаткування платникам податків. Жодним законом не передбачено право органу державної податкової служби самостійно, в позасудовому порядку, визнавати нікчемними правочини і дані, вказані платником податків в податкових деклараціях.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Крім того, відповідно до ч. 1 ст. 207 Господарського кодексу України господарське зобов'язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.

Зазначена норма недійсність господарського зобов'язання пов'язує з наступним: невідповідністю його змісту вимогам закону; наявністю мети, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства; укладенням учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним із них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності).

За вимогами цивільного законодавства існує презумпція правомірності правочину (ст. 204 ЦК України). Якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним (оспорюваний правочин).

Відповідно до статті 228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

У складі цивільного правопорушення, передбаченого ст. 228 ЦК України міститься обов'язкова ознака - специфічна мета - порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Наявність мети, включеної до складу правопорушення підлягає обов'язковому доведенню.

Мета юридичної особи має бути доведена через мету відповідного керівника - фізичної особи, яка на момент укладання угоди виконувала представницькі функції за статутом (положенням) або за довіреністю. Необхідно зазначити, що наявність мети зазначеної в диспозиції ст. 228 ЦК України у фізичної особи тягне кримінальну відповідальність за відповідними статтями Кримінального кодексу України за скоєний злочин, замах на злочин або готування до злочину.

Такі обставини можуть бути доведені лише обвинувальним вироком.

Однак судом встановлено, що обвинувальний вирок стосовно керівника позивача та керівника його контрагента ТзОВ «Рекламне агентство «Фаворит» відсутній.

Відповідачем не надано доказів, а так само не було встановлено судом першої інстанції фактів порушення конституційних прав чи свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконного володіння ним внаслідок укладання та виконання позивачем та контрагентом правочинів.

Таким чином, відповідачем не доведено, а судом не встановлено, наявності мети, завідомо суперечної інтересам держави і суспільства, а також існування умислу у позивача, як обов'язкової ознаки для визнання правочину недійсним. Хоча факт порушення публічного порядку повинен бути доведеним певними засобами доказування.

Відповідачем також не було обґрунтовано належним чином і доведено у встановленому законом порядку, що угоди порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.

Таким чином вважати правочини нікчемними у суду апеляційної інстанції немає підстав.

При цьому установлення факту недійсності, в тому числі нікчемності цивільно-правового правочину, який опосередковує відповідну господарську операцію, не є необхідною умовою для визначення контролюючим органом грошових зобов'язань платнику податків у разі, якщо буде встановлено відсутність реального вчинення цієї господарської операції або відсутність зв'язку між такою операцією та господарською діяльністю платника податків.

Тому колегія суддів прийшла до висновку, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити, а оскаржувану постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нову про відмову в задоволенні позовних вимог.

Керуючись ч.3 ст.160, ст.195, ст.196, п.3 ч.1 ст.198, ст.202, ч.2 ст.205, ст.207, ст.254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області (правонаступник - Дрогобицька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фінансової служби у Львівській області) задовольнити, постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2013 року в справі №2а-5134/11/1370 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання постановою законної сили, а у разі складення постанови в повному обсязі, відповідно до ч.3 ст. 160 КАС України - з дня складення постанови в повному обсязі.

Головуючий І.О. Яворський

Судді Р.В. Кухтей

Р.Б. Хобор