Постанова № 41300459, 05.11.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 листопада 2014 року Справа № 10093/13/876

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді Шавеля Р.М.,

суддів Затолочного В.С. та Савицької Н.В.,

з участю секретаря судового засідання - Бєлкіної Н.І.,

а також сторін (їх представників):

від відповідача - Буря О.О.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Державного підприємства «Закарпатське обласне управління лісогосподарських агропромислових господарств» на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 08.04.2013р. в адміністративній справі за позовом Державного підприємства «Закарпатське обласне управління лісогосподарських агропромислових господарств» до Державної податкової інспекції у м.Ужгороді Закарпатської обл. Державної податкової служби про визнання протиправними і скасування акта перевірки та податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

07.09.2012р. позивач Державне підприємство /ДП/ «Закарпатське обласне управління лісогосподарських агропромислових господарств» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати нечинним і скасувати Акт перевірки № 1662/22-02 від 08.08.2012р. в частині донарахування податку на додану вартість /ПДВ/ за неправомірне застосування спеціального режиму оподаткування, нарахування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, донарахування до сплати податку на прибуток та частини чистого доходу; визнати нечинними та скасувати винесені 21.08.2012р. Державною податковою інспекцією /ДПІ/ у м.Ужгороді Закарпатської обл. Державної податкової служби податкові повідомлення-рішення №№ 0002032341, 0001872341, 0001912341, 0001982341 (а.с.3-8).

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 08.04.2013р. в задоволенні заявлених позовних вимог відмовлено (а.с.185-195).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив позивач ДП «Закарпатське обласне управління лісогосподарських агропромислових господарств», який покликаючись на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; порушення судом норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить постанову суду скасувати та прийняти нову постанову по суті позовних вимог (а.с.197-202).

В обґрунтування своїх апеляційних вимог покликається на те, що згідно статутних документів предметом діяльності позивача є спеціалізоване ведення лісового господарства, лісовиробнича та лісопереробна діяльність, через що на нього поширюється спеціальний режим оподаткування ПДВ, передбачений ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість»; застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки здійснено відповідачем без дотримання строків, встановлених ст.250 Господарського кодексу /ГК/ України; також податковим органом невірно розцінені накопичені філіями позивача витрати майбутніх періодів як доходи, оскільки такі фактично є непокритими збитками підприємства.

Заслухавши суддю-доповідача, заперечення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подана скарга підлягає до часткового задоволення, з наступних підстав.

Відмовляючи у задоволенні заявлених позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що за результатами проведеної перевірки податковий орган прийшов до вірних висновків про неправомірне застосування позивачем пільг зі спеціального режиму оподаткування ПДВ; через допущені порушення норм з обігу готівки відповідачем підставно застосовані до підприємства штрафні (фінансові) санкції; також позивачу обґрунтовано визначені податкові зобов'язання з податку на прибуток підприємств та нараховано до сплати частину чистого доходу.

Між тим, такі висновки суду першої інстанції є лише частково вірними, оскільки вони не в повній мірі відповідають вимогам чинного законодавства, з огляду на таке.

Як встановлено судом першої інстанції, відповідачем ДПІ у м.Ужгороді проведена позапланова виїзна перевірка Головного державного спеціалізованого лісогосподарського агропромислового підприємства /ГДСЛАП/ «Закарпатагроліс» (у подальшому перейменоване на ДП «Закарпатське обласне управління лісогосподарських агропромислових господарств» - а.с.77-78, 79, 80, 81-90) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009р. по 31.03.2012р., за результатами якої складено Акт перевірки № 1662/22-02/32434750 від 08.08.2012р. (а.с.9-68).

Перевіркою встановлено, зокрема:

* порушення вимог пп.4.1.4 п.4.1 ст.4, пп.11.3.1 п.11.3 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого донараховано податок на прибуток на суму 8528 грн.;

* порушення вимог пп.7.8.1, 7.8.2 п.7.8 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», внаслідок чого донараховано авансовий внесок з податку на прибуток за 2010 рік в сумі 28521 грн.;

* порушення вимог пп.4.1.4 п.4.1 ст.4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», пп.49.18.2 п.49.18 ст.49 Податкового кодексу /ПК/ України, а саме: неподання Розрахунку частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету за період ІІІ квартал 2010 року - І квартал 2012 року;

* порушення вимог п.1 постанови КМ України № 610 від 21.07.2010р. «Про порядок відрахування у 2010 році державними унітарними підприємствами та їх об'єднаннями до державного бюджету частини чистого прибутку» (доходу) та ст.58 Закону України «Про Державний бюджет України на 2010 рік», в результаті чого донараховано частину чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету за 2010 рік у сумі 114084 грн.

* порушення вимог п.8-1.6 ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» та УКТ ЗЕД, у зв'язку з чим донараховано податкові зобов'язання з ПДВ в загальному розмірі 1594846 грн.;

* порушення вимог п.п.2.6, 2.8, 2.11 ст.2, п.5.2 ст.5, п.п.7.37, 7.38 ст.7 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затв. постановою Національного Банку України № 637 від 15.12.2004р., які виразилися у несвоєчасному відзвітуванні виданих коштів під звіт та видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів в сумі 10374 грн.; несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів в сумі 700 грн.; перевищення ліміту залишку готівки в касі на суму 18868 грн. 29 коп.

На підставі вказаного Акта перевірки податковим органом прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 0002032341 від 21.08.2012р. про збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ на суму 1992629 грн., з яких 1593827 грн. за основним платежем та 398802 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с.69);

№ 0001912341 від 21.08.2012р. про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на суму 46138 грн., з яких 37049 грн. за основним платежем та 9089 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с.71);

№ 0001982341 від 21.08.2012р. про збільшення суми грошового зобов'язання з частини прибутку (доходу) державних підприємств, що вилучається до бюджету, на суму 149745 грн., з яких 114084 грн. за основним платежем та 35661 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с.72);

№ 0001872341 від 21.08.2012р. про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки в загальному розмірі 43830 грн. 08 коп. (а.с.70).

У частині правильності збільшення податковим органом грошових зобов'язань з податку на прибуток підприємств, ПДВ та частини прибутку (доходу) державних підприємств, що вилучається до бюджету, колегія суддів враховує наступне.

Починаючи з 01.01.2009р., позивач є консолідованим платником ПДВ; до складу підприємства входить 9 (дев'ять) філій (структурних підрозділів) на території Закарпатської обл., які визначають базу нарахування податкових зобов'язань по ПДВ від здійснення господарської діяльності, формують Декларації по ПДВ та передають їх головному підприємству - ГДСЛАП «Закарпатагроліс» для складання та подання зведеної Декларації по ПДВ за відповідний звітний період.

Починаючи з березня 2009 року, ГДСЛАП «Закарпатагроліс» зареєстроване як платник спеціального режиму оподаткування ПДВ, про що видане свідоцтво № 100197732 від 26.02.2009р. (а.с.169).

Проведеною перевіркою повноти нарахування ПДВ за період з 01.10.2009р. по 31.03.2011р. встановлено, що позивачем неправомірно застосовано пільгу із спеціального режиму оподаткування ПДВ.

Зокрема, позивач здійснює свою діяльність на підставі Статуту, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики України № 57 від 07.03.2003р. «Про створення головного державного спеціалізованого лісогосподарського агропромислового підприємства «Закарпатагроліс», та зареєстрованого в Юридичному управлінні Міністерства аграрної політики України від 07.03.2003р., реєстраційний номер 445-03/2003 (а.с.81-90).

Відповідно до Статуту основними напрямками діяльності підприємства є планування, організація ведення лісового господарства, включаючи заходи по раціональному використанню лісів, їх відновленню та збереженню, охорона та захист лісів, ведення лісонасіннєвої справи і розсадницького господарства на селекційній основі, захисне лісорозведення, тощо.

Згідно зі ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) спеціальний режим оподаткування може обрати сільськогосподарське підприємство, яке проводить підприємницьку діяльність, зокрема, у сфері лісового господарства.

Відповідно до цієї ж статті сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить не менше 75 відсотків вартості всіх товарів, поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у групах 1 - 24 УКТЗЕД, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовлюються) безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування, а також продукти обробки (переробки) таких товарів, які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником (п.8-1.7 ст.8-1 цього Закону).

Для цілей ст.8-1 цього Закону термін «діяльність у сфері лісового господарства (лісництво)» застосується для позначення діяльності, пов'язаної з: а) залісенням, вирощуванням і доглядом за деревами або чагарниками чи вирубуванням дерев та/або чагарників; б) збиранням дикорослих грибів та ягід, інших дикорослих рослин, їх обробкою та консервацією.

Кабінет Міністрів України постановою № 23 від 21.01.2009р. затвердив Перелік видів діяльності, на які поширюються норми ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» (далі - Перелік).

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що для підприємств, які здійснюють діяльність у сфері лісового господарства, спеціальний режим оподаткування поширюється на операції, що здійснюються в межах видів діяльності, передбачених Законом України «Про податок на додану вартість» та Переліком, в результаті яких відбувається поставка сільськогосподарських товарів, що відповідають визначенню, наведеному у п.8-1.7 ст.8-1 цього Закону.

Отже, встановивши, що підприємство здійснювало поставку лісоматеріалів та дров, отриманих внаслідок життєдіяльності лісових ресурсів та їх обробки, що належать до групи 44 УКТ ЗЕД та не є сільськогосподарськими товарами, які віднесені до груп 1-24 УКТЗЕД, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що така діяльність має оподатковуватися у загальновстановленому порядку.

Окрім цього, проведеною перевіркою встановлено невідображення в облікових регістрах, на рахунках бухгалтерського обліку операцій, пов'язаних із здійсненням внесків в спільну діяльність за період IV квартал 2009 року - І квартал 2011 року. При цьому, позивачем не зазначалися конкретні суми, що підлягали до сплати за відповідні періоди згідно укладених договорів.

Згідно пп.11.3.1 п.11.3 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Оскільки розглядувані операції за вказаний період відображалися позивачем в обліку по мірі надходження коштів, тому відповідачем виявлено заниження валових доходів на загальну суму 34115 грн.

Згідно з приписами п.1.9 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) під дивідендами розуміється платіж, який здійснюється юридичною особою - емітентом корпоративних прав чи інвестиційних сертифікатів на користь власника таких корпоративних прав (інвестиційних сертифікатів) у зв'язку з розподілом частини прибутку такого емітента, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку. До дивідендів прирівнюється також платіж, який здійснюється державним некорпоратизованим, казенним чи комунальним підприємством на користь відповідно держави або органу місцевого самоврядування у зв'язку з розподілом частини прибутку такого підприємства.

Враховуючи наведене, платіж у вигляді відрахувань частини чистого прибутку (доходу), що здійснюється державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами, прирівняно до податку на прибуток підприємств.

Проведеною перевіркою встановлено порушення п.1 постанови КМ України № 610 від 21.07.2010р. «Про порядок відрахування у 2010 році державними унітарними підприємствами та їх об'єднаннями до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу)» та ст.58 Закону України «Про Державний бюджет України на 2010 року», в результаті чого донараховано частину чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету за 2010 рік, у сумі 114084 грн.

Підпунктом 7.8.1 п.7.8 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що у разі прийняття рішення щодо виплати дивідендів емітент корпоративних прав, на які нараховуються дивіденди, провадить зазначені виплати власнику таких корпоративних прав пропорційно частці його в статутному фонді підприємства - емітента таких корпоративних прав незалежно від того, чи була діяльність такого підприємства-емітента прибутковою протягом звітного періоду при наявності інших власних джерел для виплати дивідендів, а також від того, чи є наявним прибуток, розрахований за правилами податкового обліку, чи ні.

Відповідно до пп.7.8.2. п.7.8. ст.7 цього Закону крім випадків, передбачених підпунктом 7.8.5 цього пункту, емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток у розмірі ставки, встановленої пунктом 10.1 статті 10 цього Закону, нарахованої на суму дивідендів, призначених для виплати, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно із виплатою дивідендів.

В порушення пп.7.8.1., 7.8.2. п.7.8. ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» підприємством не нараховано авансовий внесок з податку на прибуток за 2010 рік в сумі 28521 грн.

Таким чином, перевіркою встановлено порушення вимог пп.4.1.4 п.4.1 ст.4., пп.11.3.1 п.11.3 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого донараховано податку на прибуток всього у сумі 8528 грн., та порушення пп.7.8.1., 7.8.2. п.7.8 ст.7 вказаного Закону, внаслідок чого донараховано авансовий внесок з податку на прибуток за 2010 рік в сумі 28521 грн.

Пунктом 1 постанови КМ України № 610 від 21.07.2010р «Про порядок відрахування у 2010 році державними унітарними підприємствами та їх об'єднаннями до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу)» встановлено, що відрахування у 2010 році державними унітарними підприємствами та їх об'єднаннями до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) здійснюється відповідно до Порядку, затвердженого постановою КМ України № 158 від 05.03.2008р., з урахуванням вимог ст.58 Закону України «Про Державний бюджет України на 2010 рік».

На порушення приписів ст.10 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затв. наказом Міністерства фінансів України № 69 від 11.08.1994р., інвентаризація дебіторської та кредиторської заборгованості, витрат майбутніх періодів, доходів майбутніх періодів, незавершеного виробництва та готової продукції, на підприємстві не проводилася.

Станом на 31.12.2010р. по обліку філій підприємства значаться накопичені суми майбутніх витрат та по обліку головного управління - майбутні доходи у сумі 632000 грн., аналітичний облік яких, як правило, є відсутнім.

Крім того, філії в цілях приховування збитків поточних періодів, деякі витрати списували на витрати майбутніх періодів. Сума накопичених витрат майбутніх періодів, які фактично є непокритими збитками підприємства, станом на 31.12.2010р. складала 2324000 грн., із яких у 2010 році віднесено на витрати майбутніх періодів 648000 грн. Сума майбутніх доходів у 2010 році збільшилась на 237000 грн.

Оскільки на підприємстві не здійснювались операції, які відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затв. наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.1999р., можна обліковувати як доходи та витрати майбутніх періодів, через що такі слід трактувати як непокриті збитки та нерозподілені доходи підприємства. Таким чином, непокриті збитки, відображені у графі 4 рядка 350 фінансового звіту форми № 1 «Баланс», занижено станом на 31.12.2010р. на 1692000 грн.

Перевіркою достовірності відображення по обліку та фінансовій звітності готової продукції та незавершеного виробництва встановлено, що залишки готової продукції та незавершене виробництво у філіях по обліку не відображалась або відображені залишки не відповідали фактичним.

Співставленням даних звітів про використання лісосічного фонду та заготівлю деревини філій із даними їх бухгалтерського обліку щодо заготівлі, реалізації та залишків лісопродукції встановлено, що залишки лісопродукції по обліку філій не співпадають із залишками, відображеними у звітах про використання лісосічного фонду, що, у свою чергу, вплинуло на достовірність визначення собівартості реалізованої продукції, відображеної у фінансовій звітності та вартості оборотних активів підприємства. Загальний обсяг невідображених залишків склав 13736,91 куб.м деревини.

Згідно усних пояснень бухгалтерів філій зазначені залишки - це зрубана деревина, яка залишилась на лісосіках, тобто є незавершеним виробництвом.

Відповідно до п.109 вищевказаної Інструкції по обліку собівартості № 72 незавершене виробництво визначається за фактичною собівартістю, з урахуванням відхилень від планової собівартості. Планова собівартість на підприємстві не розраховується.

Сума невідображених залишків готової продукції (незавершеного виробництва) склала 1123980 грн., а відповідно і собівартість реалізації завищено на вказану суму.

Внаслідок відсутності контролю за станом розрахунків та виконанням договірних зобов'язань, непроведення своєчасної претензійно-позовної роботи щодо погашення дебіторської заборгованості підприємством втрачено доходів у сумі 203150 грн.

Крім того, аналізом кредиторської заборгованості встановлено прострочену заборгованість, яка не списана, чим занижено у 2010 році доходи підприємства на суму 39150 грн.

Перевіркою правильності відображення доходів від отриманого бюджетного фінансування встановлено, що суми використаного бюджетного фінансування відображено у фінансовій звітності, як фінансові доходи, що суперечить вищевказаній Інструкції та п.п.21, 27 П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 87 від 31.03.1999р., оскільки суми використаного цільового фінансування у сумі 2280000 грн. повинні відображатись на субрахунку 718 «Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів», як інший дохід, пов'язаний з операційною діяльністю.

Оскільки бюджетні кошти були використані на оплату праці працівників підприємства, тому відображення понесених витрат по заробітній платі у складі інших фінансових витрат суперечить вимогам п.п.19, 22 та п. 29 П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати». Як наслідок, відображення отриманого цільового фінансування із державного бюджету у складі інших фінансових доходів та фінансових витрат суттєво вплинуло на достовірність фінансової звітності, а витрати на лісову охорону у сумі 378800 грн., які оплачено за рахунок цільового фінансування, включено по обліку і у Великоберезнянському та Тячівському держспецлісгоспах, і у головному підприємстві, що призвело до завищення витрат у сумі 378800 грн.

Виявлені під час проведення аудиту (звіт КРУ в Закарпатській обл.) завищені витрати, інші недоліки та розбіжності в обліку господарства призвели до внесення у фінансову звітність даних, які не відображають реальний фінансовий стан та можливі результати від діяльності підприємства станом на 31.12.2010р.

Статтею 14 Закону України «Про систему оподаткування» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що до загальнодержавних податків і зборів (обов'язкових платежів) належить, зокрема, податок на прибуток підприємств, у тому числі дивіденди, що сплачуються до бюджету державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами.

Згідно з п.1.9 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» під дивідендами розуміється платіж, який здійснюється юридичною особою - емітентом корпоративних прав чи інвестиційних сертифікатів на користь власника таких корпоративних прав (інвестиційних сертифікатів) у зв'язку з розподілом частини прибутку такого емітента, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку. До дивідендів прирівнюється також платіж, який здійснюється державним некорпоратизованим, казенним чи комунальним підприємством на користь відповідно держави або органу місцевого самоврядування у зв'язку з розподілом частини прибутку такого підприємства.

Враховуючи наведене, платіж у вигляді відрахувань частини чистого прибутку (доходу), що здійснюється державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами, прирівняно до податку на прибуток підприємств.

Таким чином, податковим органом підставно донараховано частину чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету за 2010 рік, у сумі 114084 грн.

В частині правильності застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки колегія суддів враховує, що в ході перевірки встановлено перевищення позивачем ліміту залишку готівки в касі на загальну суму 18868 грн. 29 коп., в тому числі ГДСЛАП «Закарпатагроліс» встановлено перевищення ліміту залишку готівки в касі на суму 16364 грн. 34 коп., та згідно акту виїзної позапланової перевірки філії «Перечиндержспецлісгосп» ГДСЛАП «Закарпатагроліс» № 562/22- 0/26397417 від 19.07.2012р. встановлено перевищення ліміту залишку готівки в касі на суму 2503 грн. 95 коп.

Також перевіркою встановлено несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів в сумі 700 грн., отриманих з банку 15.09.2010р., що були оприбутковані в касу 30.09.2010р.

Окрім цього, перевіркою встановленого порядку видачі на підприємстві готівкових коштів під звіт виявлено несвоєчасне відзвітування виданих коштів під звіт та видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів в сумі 10374 грн.

Зокрема, згідно Акту виїзної позапланової перевірки філії «Береговодержспецлісгосп» ГДСЛАП «Закарпатагроліс» № 49-22/010/26397420 від 23.07.2012р. встановлено несвоєчасне відзвітування виданих коштів під звіт в сумі 4905 грн.; згідно Акту перевірки виїзної позапланової перевірки філії «Хустдержспецлісгосп» ГДСЛАП «Закарпатагроліс» № 191/22/26396811 від 07.07.2012р. виявлені факти порушення строків використання виданої під звіт готівки та видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів на суму 5469 грн.

Вищевказані дії позивача свідчать про недотримання останнім приписів п.п.2.6, 2.8, 2.11 ст.2, п.5.2 ст.5, п.п.7.37, 7.38 ст.7 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затв. постановою Національного Банку України № 637 від 15.12.2004р. (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), при цьому правильність таких висновків податкового органу позивачем не спростована.

В частині дотримання строків застосування штрафних (фінансових) санкцій колегія суддів виходить з наступного.

Приписами ст.1 Указу Президента України № 436/95 від 12.06.1995р. «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (в редакції, діючій на момент виникнення спірних правовідносин) установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, в тому числі:

за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів - у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум;

за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми;

за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів - у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум.

Окрім цього, колегія суддів підкреслює, що виходячи із змісту Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), слідує, що такий є спеціальним законом з питань оподаткування та встановлює порядок погашення зобов'язань юридичними та фізичними особами перед бюджетами та державними цільовими фондами, визначає процедуру оскарження органів стягнення та ін.

Звідси, цей Закон не регулює питання застосування та стягнення фінансових санкцій за порушення норм щодо обігу готівки.

Штрафні санкції, нараховані податковим органом за порушення вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затв. постановою правління Національного банку України № 72 від 19.02.2001р., не є податковими зобов'язаннями; у разі несплати таких вони не набувають статусу податкового боргу, при цьому не застосовується порядок його стягнення, передбачений Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Відповідно до ст.238 ГК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб'єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб'єкта господарювання та ліквідації його наслідків.

Види адміністративно-господарських санкцій, умови та порядок їх застосування визначаються статтею 239 цього Кодексу, іншими законодавчими актами. Адміністративно-господарські санкції можуть бути встановлені виключно законами.

Статтею 250 ГК України встановлено обмеження строків застосування адміністративно-господарських санкцій: адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніше як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Наявними в матеріалах справи документами доведено перевищення позивачем ліміту залишку готівки в касі на суму 16364 грн. 34 коп. за період 01.10.2009р.-31.12.2010р. та несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів в сумі 700 грн., що мало місце 30.09.2010р.

За вказані порушення податковим органом застосовані штрафні (фінансові) санкції відповідно у розмірі 32728 грн. 68 коп. та 3500 грн., однак останні застосовані податковим органом поза межами строків, передбачених ст.250 ГК України.

За таких обставин спірне податкове повідомлення-рішення № 0001872341 від 21.08.2012р. в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки в розмірі 36228 грн. 68 коп. не відповідає вимогам закону.

Стосовно вимог позивача про визнання нечинним та скасування Акта перевірки ДПІ у м.Ужгороді № 1662/22-02/32434750 від 08.08.2012р. в частині донарахування ПДВ за неправомірне застосування спеціального режиму оподаткування, нарахування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, донарахування до сплати податку на прибуток та частини чистого доходу, то колегія суддів зазначає, що акт державного чи іншого органу - це юридична форма рішень цих органів, тобто офіційний письмовий документ, який породжує певні правові наслідки, спрямований на регулювання тих чи інших суспільних відносин і має обов'язковий характер для суб'єктів цих відносин.

Відтак, акт перевірки як документальна фіксація встановлених в ході перевірки фактів не є актом суб'єкта владних повноважень в зазначеному вище розумінні, а виступає доказом по справі, який підлягає оцінці в сукупності з іншими доказами в порядку ст.86 КАС України. Виходячи з наведеного, акт перевірки не може бути самостійним предметом оскарження в порядку адміністративного судочинства.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.157 КАС України суд закриває провадження у справі, якщо справу не належить розглядати в порядку адміністративного судочинства.

З врахуванням наведеного, провадження в частині позовних вимог про оскарження акта перевірки податкового органу підлягає закриттю.

Оцінюючи в сукупності вищевказані норми законодавства та фактичні обставини справи, колегія суддів вважає, що заявлені позовні вимоги підлягають до часткового задоволення, при цьому належить визнати протиправним і скасувати винесене ДПІ у м.Ужгороді податкове повідомлення-рішення № 0001872341 від 21.08.2012р. в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки в розмірі 36228 грн. 68 коп.; щодо вирішення позовних вимог про визнання протиправним та скасування Акта перевірки ДПІ у м.Ужгороді № 1662/22-02/32434750 від 08.08.2012р. в частині донарахування ПДВ за неправомірне застосування спеціального режиму оподаткування, нарахування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, донарахування до сплати податку на прибуток та частини чистого доходу, слід провадження у справі закрити; в задоволенні решти позовних вимог належить відмовити.

При цьому, у порядку ст.94 КАС України підлягають з стягненню з Державного бюджету України на користь позивача понесені судові витрати (відповідно до частково задоволених позовних вимог) у розмірі 362 грн. 29 коп. сплаченого судового збору.

Таким чином, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, через що постанова суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про часткове задоволення заявленого позову, а провадження у частині позовних вимог про визнання протиправним і скасування акта перевірки належить закрити, з вищевикладених мотивів.

Керуючись ст.94, ч.3 ст.160, ст.ст.195, 196, п.п.3, 4 ч.1 ст.198, п.п.1, 4 ст.202, ч.1 ст.203, ч.2 ст.205, ст.ст.207, 254 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Державного підприємства «Закарпатське обласне управління лісогосподарських агропромислових господарств» задоволити частково.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 08.04.2013р. скасувати та прийняти нову постанову, якою позов Державного підприємства «Закарпатське обласне управління лісогосподарських агропромислових господарств» задоволити частково.

Визнати протиправним і скасувати винесене Державною податковою інспекцією у м.Ужгороді Закарпатської обл. Державної податкової служби податкове повідомлення-рішення № 0001872341 від 21.08.2012р. в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки в розмірі 36228 (тридцять шість тисяч двісті двадцять вісім) грн. 68 коп.

В частині вирішення позовних вимог про визнання протиправним та скасування Акта перевірки Державної податкової інспекції у м.Ужгороді Закарпатської обл. Державної податкової служби № 1662/22-02/32434750 від 08.08.2012р. в частині донарахування податку на додану вартість за неправомірне застосування спеціального режиму оподаткування, нарахування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, донарахування до сплати податку на прибуток та частини чистого доходу, - провадження у справі закрити.

У задоволенні решти позовних вимог - відмовити.

Стягнути з Державного бюджету України на користь Державного підприємства «Закарпатське обласне управління лісогосподарських агропромислових господарств» понесені судові витрати (відповідно до частково задоволених позовних вимог) у розмірі 362 (триста шістдесят два) грн. 29 коп. сплаченого судового збору.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання постановою законної сили, а у разі складення постанови в повному обсязі відповідно до ст.160 КАС України - з дня складення постанови в повному обсязі.

Головуючий суддя: Р.М.Шавель

Судді: В.С.Затолочний

Н.В.Савицька