Ухвала суду № 41173993, 22.10.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"22" жовтня 2014 р. м. Київ К/800/43135/14

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

при секретарі Сватко А.О.

за участю представників сторін:

позивача - Маслюка А.А.,

відповідачів - Мартинюк О.М.,

розглянув у судовому засіданні касаційні скарги державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (далі - ДПІ), Головного управління Міндоходів у м. Києві та Міністерства доходів і зборів України

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 17.03.2014

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 15.07.2014

у справі № 826/10435/13-а

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "БНХ Україна" (далі - Товариство)

до ДПІ,

Головного управління Міндоходів у м. Києві

Та Міністерства доходів і зборів України

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

За результатами розгляду касаційних скарг Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.03.2014, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 15.07.2014 позов задоволено; скасовано податкове повідомлення-рішення від 21.02.2013 № 0002152290.

У прийнятті цих судових актів попередні судові інстанції виходили з того, що висновки акта перевірки не відповідають даним бухгалтерського обліку Товариства.

Посилаючись на невідповідність висновків судів вимогам чинного законодавства та фактичним обставинам справи, ДПІ, Головне Управління Міндоходів у м. Києві та Міністерства доходів і зборів України звернулися до Вищого адміністративного суду України з касаційними скаргами, в яких просить скасувати ухвалені у справі судові акти та відмовити у позові.

Товариством у відповідності до статті 216 Кодексу адміністративного судочинства України подано заперечення на касаційну скаргу, в якому позивач зазначає про правильність та обґрунтованість висновків судів та просить залишити оскаржувані судові акти без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційних скарг, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне частково задовольнити розглядувані касаційні вимоги з урахуванням такого.

Податковою інспекцією було проведено планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 по 30.09.2012. Результати цієї перевірки висвітлені в акті від 30.01.2013 № 279/22-90/32305906, в якому зазначено про:

заниження позивачем у перевіреному періоді оподатковуваного доходу від позитивного значення курсових різниць на 1 557 448 грн.;

завищення Товариством задекларованих витрат на 655 072 грн. шляхом завищення собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів;

завищення платником від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток за 9 місяців 2012 року на 17 634 грн.

Наведені обставини стали підставою для нарахування Товариству грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 571 007 грн. (у тому числі 462 119 грн. за основним платежем та 108 888 грн. за штрафними санкціями).

Досліджуючи порядок відображення позивачем у податковому обліку фінансового результату від курсових різниць суди встановили, що 26.06.2012 на розподільчий рахунок позивача надійшли грошові кошти у сумі 141 148,38 євро як повернення передплати за контрактом № 2-08-7/к; цього ж дня Товариством було одержано кошти у сумі 1 408 806,78 грн. від продажу валюти (в еквіваленті 141 148,38 євро). На підставі цього судами зроблено висновок, що «кошти у сумі 1 408 806,78 грн. не відносяться до курсової різниці».

Однак з матеріалів справи незрозуміло, яке правове значення для вирішення цього спору має даний факт.

Як випливає зі змісту пункту 6.6 Інструкції про порядок відкриття та використання рахунків у національній та іноземній валюті, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 18.12.1998 № 527, розподільчий рахунок призначений для попереднього зарахування коштів в іноземній валюті, що надійшли на адресу юридичної особи - резидента згідно з чинним законодавством України; в подальшому кошти з цього рахунку у гривневому еквіваленті перераховуються на поточний рахунок резидента.

У той же час слід зазначити, що в акті перевірки йдеться про порушення позивачем підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України шляхом заниження доходу від курсових різниць.

Так, відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 зазначеної статті Кодексу визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Відповідно до пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21"Вплив змін валютних курсів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 № 193 (далі - Положення), курсова різниця - це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах; валютний курс - це установлений Національним банком України курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни.

Таким чином, курсова різниця являє собою не фінансовий результат операції з купівлі-продажу іноземної валюти, а різницю між вартістю активів платника в іноземній валюті, виходячи з курсу НБУ на певні дати.

Відповідно до пункту 7 Положення на кожну дату балансу:

а) монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на дату балансу;

б) немонетарні статті, які відображені за історичною собівартістю і зарахування яких до балансу пов'язано з операцією в іноземній валюті, відображаються за валютним курсом на дату здійснення операції;

в) немонетарні статті за справедливою вартістю в іноземній валюті відображаються за валютним курсом на дату визначення цієї справедливої вартості.

В силу вимог пункту 8 Положення визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату здійснення господарської операції та на дату балансу.

Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат).

Курсові різниці від перерахунку монетарних статей про інвестиційну і фінансову діяльність відображаються у складі інших доходів (витрат), за винятком курсових різниць, які відображаються згідно з пунктом 9 Положення (стандарту) 21.

З огляду на викладене для правильного вирішення цього спору судам слід було з урахуванням доводів податкової інспекції перевірити монетарні статті Товариства в іноземній валюті у періоді, охопленому перевіркою, та визначити курсові різниці за цими монетарними статтями на дату здійснення відповідної господарської операції (у межах її обсягу) та на дату балансу (день завершення звітного кварталу), використовуючи курс НБУ на відповідні дати. Саме перевіривши зазначені обставини, суди попередніх інстанцій могли б надати об'єктивну правову оцінку викладеним в акті перевірки висновкам податкового органу щодо заниження позивачем оподатковуваного доходу внаслідок невідображення доходу від курсових різниць.

По епізоду, пов'язаному із завищення позивачем собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг), висновки судів також не можна визнати вмотивованими, позаяк ці висновки ґрунтується виключно на аналізі даних бухгалтерського обліку (регістрів, плану рахунків тощо), тоді як витрати у податковому обліку визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 138.6 цієї ж статті Кодексу собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

А відтак з огляду на принцип офіційного з'ясування обставин справи в адміністративному судочинстві для перевірки правильності відображення витрат у податковому обліку Товариства судам слід було перевірити, чи підтверджуються документально (тобто необхідними первинними документами) сформовані позивачем витрати в оспорюваній сумі, витребувавши відповідні докази у сторін.

Також слід зазначити, що суди, підтримуючи правову позицію позивача по справі відносно необхідності проведення ним перерахунку доходів та витрат у зв'язку з поверненням товару, як того вимагає пункт 140.2 статті 140 Податкового кодексу України, у той же час не дослідили, за якими саме операціями, у яких періодах та на яку суму відбулася зміна сума компенсації, не з'ясували, якими первинними документами це підтверджується.

Наведене стосується і висновків судів про заниження позивачем адміністративних витрат, витрат на збут, інших витрат звичайної діяльності, які також покладені ними в основу рішення про задоволення цього позову.

Адже такі висновки судів не ґрунтуються на безпосередньому дослідженні первинних документів, що дозволило б встановити, за якими саме операціями та за які саме періоди платником було занижено розглядувані категорії витрат.

Відповідно ж до пункту 138.11 статті 138 Податкового кодексу України до складу витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов'язання. Зазначені в цьому пункті витрати, здійснені в минулі звітні роки, відображаються у складі інших витрат, а ті, які здійснені у звітному податковому році, - у складі витрат відповідної групи (собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, загальновиробничих витрат, адміністративних витрат тощо).

Таким чином, у разі виявлення неврахованих у податковому обліку витрат, які відповідають наведеним у статті 138 Податкового кодексу України критеріям, Товариство вправі врахувати ці витрати у майбутньому при обчисленні оподатковуваного прибутку на підставі підтверджувальних документів.

Розглядаючи даний спір, суди взагалі не надали правової оцінки доводам податкового органу щодо відсутності у позивача права на відображення у складі витрат платника від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток, що утворилося у результаті провадження діяльності, яка підлягає патентуванню, відповідно до пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України.

Оскільки прийняття правильного по суті спору рішення в даній справі вимагає додаткового з'ясування обставин цієї справи, тоді як межі перегляду справи в касаційній інстанції, визначені у частині першій статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України, не дають права касаційному суду встановлювати або вважати доведеними обставини, які не були встановлені у судовому рішенні, то оскаржувані судові акти підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд.

Під час цього розгляду суду першої інстанції необхідно достеменно встановити викладені в цій ухвалі обставини і за наслідками встановленого правильно застосувати норми матеріального права і прийняти законне та обґрунтоване рішення.

З огляду на реорганізацію Міністерства доходів і зборів України Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне замінити цього відповідача його правонаступником - Державною фіскальною службою України.

З урахуванням викладеного, керуючись статтями 55, 160, 167, 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

1. Замінити Міністерство доходів і зборів України його правонаступником - Державною фіскальною службою України.

2. Касаційні скарги державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві, Головного управління Міндоходів у м. Києві та Державної фіскальної служби України задовольнити частково.

3. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 17.03.2014 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 15.07.2014 у справі № 826/10435/13-а скасувати.

4. Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:І.О. Бухтіярова І.В. Приходько