Постанова № 38211724, 08.04.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 квітня 2014 року Справа № 876/11020/13

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Попка Я.С.

суддів Хобор Р.Б., Сеника Р.П.

за участю секретаря судового засідання Саламаха О.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Лемківська Мрія» на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 липня 2013 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лемківська Мрія» до Бучацької міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

У червні 2013 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Лемківська Мрія» звернулося до суду з позовом до Бучацької міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області ДПС, в якому, із урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: №0000011700/121 від 5 березня 2013 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб у розмірі 65 862,39 грн., з яких: 52 689,91 грн. - основний платіж та 13 172,48 грн. - штрафні (фінансові) санкції; №00000282200/167 від 3 червня 2013 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 2 500 000,00 грн., з яких: 2 000 000,00 грн. - основний платіж та 500 000,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції; №0000082200/122 від 5 березня 2013 року, яким застосовано адміністративний штраф в розмірі 510,00 грн.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 липня 2013 року в задоволенні позову відмовлено.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що виплата громадянам орендної плати за земельні частки (паї) проводилась, виходячи з вартості паю в цілому, а не з нормативної грошової оцінки одного гектара такого паю, як це передбачено нормативно-правовими актами. Таким чином, податковий орган правомірно встановив, що вищенаведені обставини призвели до заниження на 52 689,91 грн. податку на доходи фізичних осіб з орендної плати, що виплачувалася власникам земельних часток (паїв).

Суд першої інстанції зазначає, що позивачем ТзОВ «Лемківська Мрія» протиправно віднесено до спеціальної декларації суми, отримані як попередня оплата за продукцію, так як у скороченій податковій декларації відображаються лише операції, пов'язані із реалізованою сільськогосподарською продукцією.

Пунктом 209.2 ст.209 Податкового кодексу України чітко передбачено наявність факту поставки (передачі) товарів, як умову віднесення сум до спеціальної декларації, і як наслідок зменшення податкових зобов'язань в загальній декларації.

Що стосується податкового повідомлення-рішення про застосування адміністративного штрафу, суд першої інстанції вказав, що за наслідками розгляду справи про адміністративне правопорушення Монастириським райсудом винесено постанову від 25.09.2012 року, згідно якої директора ТОВ Лемківська мрія» ОСОБА_2 визнано винним у вчиненні адміністративного правопорушення, передбаченого ч.1 ст.163-3 КУпАП, та призначено адміністративне стягнення у вигляді попередження. Дана постанова набрала законної сили. Враховуючи те, що в даному випадку наявність протиправного діяння підтверджено постановою суду у справі про адміністративний проступок, ця обставина, відповідно до ч.4 ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України, не підлягає доказуванню.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, вважаючи її незаконною, прийнятою з порушенням норм матеріального та процесуального права, Товариство з обмеженою відповідальністю «Лемківська Мрія» оскаржило її, подавши апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 липня 2013 року та прийняти нову постанову, якою повністю задовольнити позовні вимоги.

Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги апелянт зазначає, що оскільки, при паюванні земель колишніх колгоспів кожен пайовик одержував земельну частку (пай) однакової вартості, то і на зборах пайовиків, які передували укладенню договорів оренди у сільській раді, пайовиками та представниками ТОВ «Лемківська Мрія» була погоджена рівна орендна плата для кожного пайовика за оренду одного паю, яка за погодженням сторін розраховувалась від нормативної грошової оцінки одного паю по сільській раді.

Таким чином, орендна плата по договорах оренди землі визначалась ТОВ «Лемківська Мрія» за погодженням з фізичними особами (орендодавцями), виходячи з принципу рівності вартості пайованих земельних ділянок на території однієї сільської ради.

На момент укладання договорів оренди згода сторін щодо розміру орендної плати була досягнута та відповідала їх волі та вимогам діючого законодавства. Розмір та умови оплати, вказані в договорі, не можуть суперечити законодавству, що діяло на час укладення договору.

13 червня 2012 року ТОВ «Лемківська Мрія» отримано від ТОВ «ТД «Агрі-Трейд» попередню оплату, згідно договору №06/237-2012-1, в рахунок реалізації кукурудзи в сумі 12000000 грн. Цього ж числа ТОВ «Лемківська Мрія» виписало податкову накладну на авансову оплату кукурудзи в кількості 8000 тон на суму 12 000 000 грн., в т.ч. ПДВ 2 000 000 грн. Податкова накладна оформлена належним чином та містить всі обов'язкові реквізити, необхідні для податкової накладної.

Отже, на підставі зазначеного вище, позивач вважає, що у нього є право на складання податкової накладної на сплачену суму ПДВ в авансовому платежі постачальнику товару, по першій із подій, визначених пунктом 198.2 статті 198 ПКУ, а саме, списання коштів з банківського рахунку на оплату товару. Податковий кодекс України не містить заборони щодо віднесення авансової оплати до податкової накладної чи будь-яких інших обмежень.

Щодо протиправності рішення від 05.03.2013 року №0000082200/122, яким до ТОВ «Лемківська Мрія» застосовано адміністративний штраф в розмірі 510 грн., апелянт зазначив, що на виконання вимог п. 85.3 ст. 85 Податкового кодексу України представникам ДПІ під час проведення перевірки ТОВ «Лемківська Мрія» були надані необхідні первинні документи в повному обсязі. Проте, посадові особи відповідача відмовились від підписання реєстру щодо надання первинних документів.

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційна скарга підлягає до задоволення з таких підстав.

Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Судом встановлено, підтверджено матеріалами справи, що на підставі направлення та згідно ст.77 Податкового кодексу України працівниками Бучацької МДПІ проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Лемківська Мрія» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2009 року по 30.06.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009 року по 30.03.2012 року, за результатами якої складено Акт № 52/22/34040239 від 06.02.2013 року.

Проведеною перевіркою встановлено наступні порушення:

- п.4.1 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість», пп. «а» п. 187.1, пп. «б» п.187.1 ст.187, п. 209.2. п. 209.6 ст.209 Податкового Кодексу України (ПК України);

- п.п.20.1.24 п.20.1 ст.20, п.85.2 ст.85, п.121.1 ст.121 розд. 2 ПК України;

- п.7.1 ст.7, пп. 8.1.1, 8.1.2 п.8.1 ст.8, пп.9.1.1. п.9.1 ст.9, пп.«а» п.17.2 ст.17, пп.«а» п.19.2 ст.19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», п.167.1 ст.167, пп.168.1.1, 168.1.2. п.168.1 ст.168, пп.170.1.1 п.170.1 ст.170 ПК України.

За наслідком розгляду Акту перевірки Бучацькою МДПІ прийнято податкові повідомлення-рішення від 5 березня 2013 р.:

- №0000011700/121, яким визначено позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 65862,39 грн., з яких 52689,91 грн. - основний платіж та 13172,48 грн. - штрафні (фінансові) санкції;

- №0000082200/122, яким застосовано адміністративний штраф в розмірі 510 грн.;

- №0000072200/123, яким збільшено податкове зобов'язання по податку на додану вартість на суму 5 999 967, 50 грн., з яких 4799974 грн. - основний платіж та 3019113 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Вказані оспорювані податкові повідомлення-рішення, з якими не погодився позивач, були оскаржені в адміністративному порядку. За результатами розгляду скарги рішенням ДПС у Тернопільській області №29/10/10-207/156 від 22.05.2013 року податкове повідомлення-рішення від 5 березня 2013 року №0000072200/123 в частині визнання податкового зобов'язання з податку на додану вартість із застосуванням звичайних цін відкликано (на підставі п.39.15 ст.39 ПК України), а в іншій частині податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарга без задоволення.

3 червня 2013 року, з врахуванням рішення ДПС в Тернопільській області від 22.05.2013 року, Бучацькою МДПІ винесено податкове повідомлення-рішення № №00000282200/167, яким позивачу донараховано податкове зобов'язання по податку на додану вартість у розмірі 2 500 000 грн.

Відповідно до частини першої статті 2 Закону України «Про оренду землі» відносини, пов'язані з орендою землі, регулюються Земельним кодексом України, Цивільним кодексом України, цим Законом, законами України, іншими нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до них, а також договором оренди землі.

Згідно статті 1 Закону України «Про оренду землі» оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.

Статтею 13 вказаного Закону визначено, що договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов'язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов'язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.

Відповідно до частини першої статті 15 Закону істотними умовами договору оренди землі є, зокрема, об'єкт оренди; строк дії договору оренди; орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, форм платежу, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату.

Згідно статті 627 Цивільного кодексу України сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Згідно положень статті 21 Закону України «Про оренду землі» орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою. Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).

Зміна умов договору щодо орендної плати у зв'язку зі зміною розміру нормативної грошової оцінки земельної ділянки, можлива лише за умов взаємної згоди сторін договору оренди.

Встановлено, що між пайовиками та представниками ТОВ «Лемківська Мрія» була погоджена рівна орендна плата для кожного пайовика за оренду одного паю, яка за погодженням сторін розраховувалась від нормативної грошової оцінки одного паю по сільській раді. Тобто, орендна плата по договорах оренди землі визначалась ТОВ «Лемківська Мрія» за погодженням з фізичними особами (орендодавцями), виходячи з принципу рівності вартості пайованих земельних ділянок на території однієї сільської ради. Нормативно правова оцінка земельних ділянок, вказана в договорах, визначалась на підставі даних, наданих Управлінням земельних ресурсів у відповідних районах.

Згідно з пп. 170.1.1 п. 170 ст. 170 ПК України податковим агентом платника податку - орендодавця щодо його доходу від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар. При цьому, об'єкт оподаткування визначається, виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.

Згідно із внесеними змінами Указом Президента України від 19.08.2008 року №725/2008 «Про невідкладні заходи щодо захисту власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)» до Указу Президента України 02.02.2002 року № 92/2002 «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян - власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)», визнано одним із пріоритетних завдань пореформеного розвитку аграрного сектора економіки забезпечення підвищення рівня соціального захисту сільського населення, зокрема, шляхом запровадження плати за оренду земельних ділянок сільськогосподарського призначення, земельних часток (паїв) у розмірі не менше 3 відсотків, визначеної відповідно до законодавства вартості земельної ділянки, земельної частки (паю) та поступового збільшення цієї плати, залежно від результатів господарської діяльності та фінансово-економічного стану орендаря. Тобто, передбачено поступове збільшення орендної плати з 1,5% шляхом запровадження плати за оренду земельних ділянок сільськогосподарського призначення, земельних часток (паїв) у розмірі не менше 3 %. Запровадження плати за оренду земельних ділянок сільськогосподарського призначення у розмірі не менше 3% від вартості земельної ділянки є одним із пріоритетних завдань розвитку аграрного сектора економіки.

Однак, Указ Президента України від 19.08.2008 року №725/2008 «Про невідкладні заходи щодо захисту власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)» не містить зобов'язань власників земельних ділянок сільськогосподарського призначення та їх орендарів встановлювати орендну плату за використання вказаних земельних ділянок у розмірі не менше 3%.

Відповідно до постанови Верховного суду України від 25.06.2011 року «Про розірвання договору оренди земельної ділянки, стягнення заборгованості з орендної плати, пені, індексу інфляції за час прострочення виконання грошового зобов'язання, трьох процентів річних від простроченої суми» Указ Президента України № 92/2002 (у редакції зі змінами, внесеними Указом Президента № 725/2008) має рекомендаційний характер, він був прийнятий після укладення сторонами договору і є підставою для перегляду розміру орендної плати, установленої умовами договору, а не для автоматичної зміни умов договору оренди та підвищення розміру орендної плати до 3 відсотків.

Більшість договорів оренди були укладені в період дії Указу Президента України від 02.02.2002 року № 92/2002 «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян - власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)», яким був встановлений мінімальний розмір орендної плати на рівні 1,5% від вартості земельної ділянки, визначеної відповідно до законодавства.

На думку суду апеляційної інстанції, орган державної податкової служби, відповідно до норм Податкового кодексу України, наділений повноваженнями зі здійснення контролю за додержанням податкового законодавства, достовірністю, повнотою і своєчасністю нарахування і сплати податків та зборів, проте ініціативою вносити зміни до договорів оренди землі, згідно з приписами статей 12, 80, 83 Земельного кодексу України, статті 21 Закону України «Про оренду землі», наділена одна зі сторін цих договорів.

Зміна умов договору щодо орендної плати у зв'язку зі зміною розміру нормативної грошової оцінки земельної ділянки, можлива лише за умов взаємної згоди сторін договору оренди.

За таких обставин податкове повідомлення-рішення №0000011700/121 від 5 березня 2013 року, яким ТОВ «Лемківська Мрія» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб у розмірі 65 862,39 грн., з яких: 52 689,91 грн. - основний платіж та 13 172,48 грн. - штрафні (фінансові) санкції є протиправним та підлягає до скасування.

На думку податкового органу, з посиланням на вимоги п.209.2 ст.209 Податкового кодексу України, позивачем протиправно віднесено до спеціальної декларації суми, отримані як попередня оплата за продукцію, оскільки діючим законодавством чітко передбачено наявність факту поставки (передачі) товарів, як умову віднесення сум до спеціальної декларації, і як наслідок зменшення податкових зобов'язань в загальній декларації. Тобто, у скороченій податковій декларації відображаються лише операції, пов'язані із реалізованою сільськогосподарською продукцією. Внаслідок вказаних обставин суми податку на додану вартість, отримані позивачем в якості передоплати, підлягають відображенню не в скороченій, а у загальній податкової декларації з податку на додану вартість, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.

Встановлено, що ТОВ «Лемківська Мрія» є виробником сільськогосподарської продукції (безпосередньо її вирощує) і дана сільськогосподарська продукція підпадає під товари, визначені у групах 1-24 УКТ ЗЕД. Позивач є сільськогосподарським підприємством, платником податку на додану вартість спеціального режиму оподаткування, що сторонами не заперечується та матеріалами справи не спростовується.

13 червня 2012 року року ТОВ «Лемківська Мрія» отримано від ТОВ «ТД «Агрі-Трейд» попередню оплату в сумі 12000000 грн. в рахунок реалізації кукурудзи згідно договору №06/237-2012-1. Цього ж числа ТОВ «Лемківська Мрія» виписало податкову накладну на авансову оплату кукурудзи в кількості 8000 тон на суму 12000000 грн., вт.ч ПДВ - 2 000000 грн. Податкова накладна оформлена належним чином та містить всі обов'язкові реквізити, необхідні для податкової накладної.

Відповідно до п.п.14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України постачання товарів - це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Згідно п.п. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

За змістом пункту 2 розділу VІ «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011 року №1492, у рядку 1 податкової декларації (скороченої) зазначаються виключно операції з постачання сільськогосподарським підприємством вироблених (наданих) сільськогосподарських товарів/послуг на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах.

Тобто, у податковій декларації (скороченій) відображаються лише операції, пов'язані із реалізацією сільськогосподарської продукції, інші операції - у податковій декларації за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.

Згідно п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до договору поставки позивач зобов'язувався поставити сільськогосподарську продукцію власного виробництва на ТОВ «ТД «Агрі-Трейд» (вирощену кукурудзу) і право визначення податкових зобов'язань та віднесення їх до скороченої декларації не ставиться діючим законодавством в залежність від факту поставки товару, в зв'язку з чим позивачем правомірного віднесено до податкових зобов'язань суми податку на додану вартість за правилом першої події у скороченій декларації, на підставі п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України.

Щодо рішення про застосування адміністративного штрафу в розмірі 510 грн, винесеного на підставі рішення ДПІ №0000082200/122 від 5 березня 2013 року, встановлено, що під час виходу на підприємство для проведення перевірки директор ТОВ «Лемківська Мрія» ОСОБА_2 не надав первинних документів для перевірки, які було втрачено, а згодом і відновлено. Дана обставина не заперечується сторонами.

Згідно із п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно п. 85.3 ст. 85 ПКУ документи, що містять комерційну таємницю або є конфіденційними, передаються окремо із зазначенням посадової (службової) особи, що їх отримала. Передача таких документів для їх огляду, вивчення і їх повернення оформляються актом у довільній формі, який підписують посадова (службова) особа органу державної податкової служби та платник податків (його представник). Під час перевірки позивачем були надані необхідні первинні документи представникам контролюючого органу, посадові особи якого відмовились від підписання реєстру щодо надання первинних документів.

Згідно ст. 202 КАС України підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Керуючись ч.3 ст.160, ст.ст. 195, 196, 198, ч. 4 ст. 202, ст.ст. 205, 207, 254 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Лемківська Мрія» задовольнити.

Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 липня 2013 року у справі №819/1465/13-а скасувати та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Лемківська Мрія» до Бучацької міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:

№0000011700/121 від 5 березня 2013 року, яким ТОВ «Лемківська Мрія» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб у розмірі 65 862,39 грн., з яких: 52 689,91 грн. - основний платіж та 13 172,48 грн. - штрафні (фінансові) санкції;

№00000282200/167 від 3 червня 2013 року, яким ТОВ «Лемківська Мрія» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 2 500 000,00 грн., з яких: 2 000 000,00 грн. - основний платіж та 500 000,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції;

№0000082200/122 від 5 березня 2013 року, яким до ТОВ «Лемківська Мрія» застосовано адміністративний штраф в розмірі 510,00 грн.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя Я.С. Попко

Судді Р.Б. Хобор

Р.П. Сеник

Повний текст постанови виготовлено та підписано 10.04.2014 року.