Постанова № 37597256, 29.10.2013, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

29 жовтня 2013 рокусправа № 2а/0470/2447/11

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Добродняк І.Ю

суддів: Бишевської Н.А. Семененка Я.В.

за участю секретаря судового засідання: Новоженін І.Є.

за участю представників:

позивача: - не з'явився

відповідача: - не з'явився

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську

апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Амур-Нижньодніровському районі м. Дніпропетровська

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 квітня 2011 року

у справі № 2а0470/2447/11

за позовом приватного підприємства «Експерт-Логістік»

до Державної податкової інспекції у Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська, заступника начальника відділу перевірок платників податків управління податкового контролю юридичних осіб ОСОБА_1

про визнання дій неправомірними та зобов'язання вчинити певні дії,-

встановила:

Приватне підприємство «Експерт-Логістік» звернулося до суду з адміністративним позовом, в якому, з урахуванням уточнень, просило встановити відсутність компетенції (повноважень) суб'єкта владних повноважень - заступника начальника відділу перевірок платників податків управління податкового контролю юридичних осіб державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м.Дніпропетровська ОСОБА_1 - по визнанню правочинів «нікчемними»; визнати протиправними дії посадової особи - заступника начальника відділу перевірок платників податків управління податкового контролю юридичних осіб державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська ОСОБА_1 по визнанню правочинів «нікчемними»; зобов'язати Державну податкову інспекцію в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська утриматися від вчинення певних дій, а саме: розповсюджувати будь-яким чином та використовувати в роботі висновки, викладені в акті №52/232/36366302 від 19.01.2011; здійснювати коригування сум податкового кредиту та податкових зобов'язань на підставі висновків акту №52/232/36366302 від 19.01.2011.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки посадової особи відповідача, викладені в акті перевірки, стосовно нікчемності договорів, укладених позивачем з його контрагентами, є протиправними та такими, що не підкріплені жодним доказом і носять характер суб'єктивних припущень. Позивач вказує, що податковим органом не доведено того факту, що укладені позивачем з його контрагентами правочини порушують публічний порядок, суперечать інтересам держави та суспільства та посягають на суспільні, економічні, соціальні основи держави. Визнання правочину недійсним є виключною прерогативою суду, а відтак, оскільки угоди позивача з контрагентами не визнані судом недійсними та їх недійсність прямо не встановлена законом, висновки посадової особи відповідача, викладені в акті перевірки, є безпідставними. Крім того, відповідачем протиправно видалено з електронної бази податкових декларацій (Автоматизована система співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів), подані позивачем податкові декларації з податку на додану вартість за червень та вересень 2010 року, що стало підставою для відмови у прийнятті податкових декларацій контрагентів позивача податковим органом.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 квітня 2011 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними дії посадової особи - заступника начальника відділу перевірок платників податків управління податкового контролю юридичних осіб державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська ОСОБА_1 - по визнанню правочинів нікчемними. Зобов'язано Державну податкову інспекцію у Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська відновити в «Автоматизованій системі співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» податкові декларації з податку на додану вартість за червень та вересень 2010 року, подані позивачем.

Не погодившись із постановою суду, Державна податкова інспекція в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська подала апеляційну скаргу (а.с.156), в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати постанову суду та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову.

Апеляційна скарга мотивована тим, що позивач та постачальники по ланцюгу не мали достатніх виробничих потужностей, працівників, офісних та складських приміщень, інших основних засобів для забезпечення ведення фінансово-господарської діяльності в обсягах задекларованих показників, тому діяльність позивача була спрямована на формування податкового кредиту на користь третіх осіб, що зазначені вище, з метою заниження бази оподаткування по податку на додану вартість та податку на прибуток та несплати відповідних сум податків. Також, в ході перевірки не встановлено факту передачі товарів (послуг) від позивача до підприємств-покупців у зв'язку з відсутністю (не наданням для перевірки) актів приймання-передачі товару, довіреностей, документів, що засвідчують транспортування, зберігання товарів, а також інших первинних документів.

Представники сторін в судове засідання не з'явились, про час та місце судового засідання сторони повідомлені судом належним чином.

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково з огляду на наступне.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, Державною податковою інспекцією у Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська проведено документальну невиїзну перевірку ПП «Експерт-Логістік» з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за червень, вересень, листопад 2010 року та податку на прибуток за І півріччя, 3 квартал 2010 року, за результатами якої складено акт №52/232/36366302 від 19.01.2011.

Перевіркою встановлено, що укладені позивачем правочини відповідно до ч.1, 5 ст.203, ч.1, 2 ст.215, ст.228 ЦК України мають ознаки нікчемності та є нікчемними - в силу приписів закону. Правочини, укладені з контрагентами, порушують публічний порядок, суперечать інтересам держави та суспільства, вчинені удавано з метою ухилення від сплати податків третіх осіб.

Як зазначено в акті перевірки, встановлено відсутність поставок товарів та укладення угод з метою настання реальних наслідків. У зв'язку з тим, що угоди поставки є нікчемними, нікчемний правочин є недійсним в силу закону, не створює інших юридичних наслідків, крім тих, що пов'язані з його недійсністю. В даному випадку відсутні як база, так і об'єкт оподаткування податком на додану вартість та податком на прибуток.

Вищевказане свідчить про відсутність наміру створення правових наслідків, в тому числі щодо сплати належних сум податків та обов'язкових платежів, тобто такі угоди носять фіктивний характер.

Вказані висновки зроблені податковим органом в результаті опрацювання податкової звітності та баз даних АІС «Реєстр платників податків», АІС «Облік податків та платежів», АІС «Облік платників», АІС «Податки», АРМ «БЕСТ-Звіт», АІС «Система обробки податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів», а також результатів проведеної перевірки контрагента позивача - постачальника ТОВ «Оптдевайс» (акт перевірки №4943/23-20/36900457 від 26.11.2010, в якому встановлено, що правочини щодо придбання та продажу товару (робіт, послуг) мають ознаки нікчемності та є нікчемними).

На підставі акту перевірки відповідачем видалено з електронної бази податкових декларацій (Автоматизована система співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів) подані позивачем податкові декларації з податку на додану вартість за червень та вересень 2010 року.

Колегія суддів, виходячи з фактичних обставин справи, норм діючого законодавства, що регулюють спірні правовідносини, частково погоджується з судом першої інстанції, зважаючи на наступне.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що матеріалами справи не підтверджений висновок податкового органу, зроблений в акті перевірки, що господарські операції позивача з його контрагентами є нікчемними згідно ст.ст.215, 228 ЦК України. Наведені в акті перевірки порушення не дають право податковому органу вчиняти дії щодо визнання правочинів нікчемними, а є лише підставою, при наявності достатніх доказів, для звернення до суду у встановленому законодавством порядку з вимогою про визнання правочинів недійсними (оспорюваний правочин).

В частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними дій посадової особи Державної податкової інспекції у Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська по визнанню правочинів нікчемними, колегія суддів зазначає наступне. .

Згідно з п.138.2 ст.138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно до п.198.2 ст.198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Виходячи з наведених правових норм, колегія суддів вважає, що використовуючи лише інформацію, наявну у податкових органах, без дослідження первинних бухгалтерських документів, на підставі яких платник податку відображає відповідні господарські операції в бухгалтерському та податковому обліку, висновки податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства, є необґрунтованими та безпідставними.

Відповідно до п. 1.7 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 № 327, який діяв на час скалденні відповідачем акту перевірки від 19.01.2011 № 52/232/36366302, факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства викладаються в акті невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

За правилами пп.2.3.2 вказаного Порядку за кожним відображеним в акті фактом порушення податкового законодавства необхідно:

висвітлити показники, які відображаються суб'єктом господарювання у податковій та іншій звітності, та фактичні показники, виявлені у ході перевірки на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку суб'єкта господарювання у розрізі періодів у грошових одиницях, передбачених звітністю.

у разі виявлення розбіжностей чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків, в якому дане порушення здійснено, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб суб'єкта господарювання щодо встановлених порушень;

зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів. При цьому до акта перевірки додаються пояснення посадових осіб або інших працівників суб'єкта господарювання (у межах їх компетенції), що перевіряється, щодо відсутності первинних та інших документів;

у разі відмови посадових осіб суб'єкта господарювання надати перевіряючим письмові пояснення щодо встановлених порушень та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, факти відмови відобразити в акті.

Жодна норма законодавства, що регулює порядок формування податкового кредиту, не позбавляє платника податків права на формування податкового кредиту в разі порушення його контрагентами вимог податкового законодавства по ланцюгу постачання.

Таким чином, суд першої інстанції правильно встановив, що висновки відповідача, викладені в акті перевірки від 19.01.2011 № 52/232/36366302, зроблені без дослідження документів первинного бухгалтерського та податкового обліку позивача, а факти, викладені в зазначеному акті, не можуть бути належними доказами наявності порушень позивачем вимог статей 203, 215, 216 ЦК України відносно того, що укладені ним угоди з контрагентами не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними та є підставою для невизнання таких угод недійсними.

Проте, з огляду на зазначений вище Порядок оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 № 327, колегія суддів вважає помилковим висновок суду першої інстанції про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними дій посадової особи відповідача заступника начальника відділу перевірок платників податків управління податкового контролю юридичних осіб державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська ОСОБА_1 - по визнанню правочинів нікчемними.

Відповідно до п.1.3 Порядку акт перевірки - службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.

За правилами п.4.4 Порядку у разі незгоди посадових осіб із висновками перевірки чи фактами та даними, викладеними в акті перевірки, суб'єкт господарювання має право протягом трьох робочих днів з дня, наступного за днем отримання примірника акта перевірки подати до органу державної податкової служби заперечення до акта перевірки.

За результатами розгляду заперечень складається висновок довільної форми, у якому зазначаються наведені в акті перевірки факти та дані, відносно яких надано заперечення суб'єктом господарювання, короткий зміст заперечень, наводиться обґрунтування позиції органу державної податкової служби стосовно кожного питання, порушеного в запереченнях, та підводиться підсумок щодо обґрунтованості заперечень.

Зазначений висновок є складовою частиною матеріалів перевірки та враховується керівником (заступником керівника) органу державної податкової служби при їх розгляді і прийнятті податкового повідомлення-рішення (рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій).

Таким чином, акт перевірки лише фіксує обставини, встановлені під час проведення перевірки, факти виявлених порушень законодавства та не є остаточним документом, зобов'язуючим до вчинення будь-яких дій. Права та обов'язки для суб'єкта господарювання, перевірку якого проведено, породжує саме рішення, прийняте на підставі складеного за результатами перевірки акту, а не акт перевірки.

Контролюючий орган, його посадова особа не позбавлені права викладати в акті перевірки власні суб'єктивні висновки щодо зафіксованих обставин, та в подальшому обґрунтовувати ними власну позицію щодо наявності певних допущених платником податків порушень у разі виникнення спору щодо прийнятих на підставі такого акту рішень. Оцінка акту перевірки, в тому числі і оцінка дій посадових осіб податкового органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, а також щодо самих висновків перевірки, надається при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акту, дій податкового органу, що здійснюються за таким актом перевірки, та впливають на права та законні інтереси платника податків.

За таких обставин колегія судів вважає, що законодавством не передбачено можливості для оскарження в судовому порядку та, відповідно, для визнання протиправними дій податкового органу щодо викладення в акті перевірки відповідних висновків податкового органу.

Щодо решти задоволених судом першої інстанції позовних вимог колегія суддів погоджується з судом першої інстанції.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем не прийнято жодного податкового повідомлення-рішення про визначення позивачеві суми грошових зобов'язань з податку на додану вартість та податку на прибуток.

Разом з тим, судом встановлено, сторонами не заперечується, що відповідачем використані висновки акту перевірки від 19.01.2011 № 52/232/36366302, видалені дані про самостійно задекларовані позивачем суми податку на додану вартість за червень та вересень 2010 року з Автоматизованої системи співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів.

Податковим кодексом України не передбачено повноважень податкової служби щодо коригування показників податкових зобов'язань та податкового кредиту на підставі акту перевірки.

Наказом ДПА України № 266 від 18.04.2008 «Про організацію взаємодії органів державної податкової служби при проведенні перевірок податкових декларацій з податку на додану вартість з урахуванням інформації розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів» на виконання розпорядження Кабінету Міністрів України від 06.02.2008 № 262-р та з метою реалізації положень наказу ДПА України від 17.03.2008 № 159 "Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість" затверджено Примірний порядок взаємодії органів державної податкової служби при опрацюванні розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів.

Пунктом 1.3.3 Методичних рекомендацій щодо взаємодії органів державної податкової служби при проведенні перевірок податкових декларацій з податку на додану вартість з урахуванням інформації розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів (додаток до Наказу ДПА України № 266 від 18.04.2008) для реалізації Методичних рекомендацій, зокрема, створено такий програмний продукт як система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України.

Відповідно до п.2.14 Методичних рекомендацій інформація податкової звітності з ПДВ, надіслана до центральної бази даних податкової звітності, підлягає розподілу відповідно до вимог Методичних рекомендацій щодо порядку розподілу платників податків за категоріями уваги та співставленню засобами системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України.

Відповідно до п.2.21 Методичних рекомендацій підсумки перевірок за результатами автоматизованого співставлення податкової звітності з податку на додану вартість на центральному рівні відображаються в додатку до акта перевірки (камеральної, документальної невиїзної, планової, позапланової перевірки) або довідки у розрізі періодів та операцій з одним контрагентом та фіксуються в автоматизованій системі «Аудит». По мірі підписання актів перевірки та узгодження податкових зобов'язань, визначених податковим повідомленням-рішенням, прийнятим за результатами таких перевірок, уточнюються результати автоматизованого співставлення на центральному рівні податкової звітності з податку на додану вартість за поданням підрозділу, яким завершено процедуру такого узгодження та яким прийнято таке повідомлення-рішення.

Вказаним наказом ДПА України №266 від 18.04.2008 не передбачено, що акт перевірки є підставою для коригування в електронній базі податкової звітності задекларованих платником податків показників, а вказано, що акт перевірки є підставою для винесення податковим органом податкових повідомлень-рішень.

Виходячи з наведених правових норм, приймаючи до уваги що показники податкового кредиту та податкових зобов'язань конкретного платника податків, які відображаються в Деталізованій базі співставлення, формуються на підставі показників поданих таким платником податків податкових декларацій з ПДВ з додатком № 5, і повинні їм відповідати, колегія суддів дійшла висновку про порушення прав позивача у спірних правовідносинах, оскільки невизнання та зняття з обліку податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість позивача, визначених при придбанні та подальшому продажу товарів (робіт, послуг) за червень та вересень 2010 року фактично є зміною показників декларації платника податків, здійсненою поза межами компетенції податкового органу з огляду на зміст ст.49 ПК України, якою визначено порядок подання декларацій до органів державної податкової служби.

Отже, колегія суддів доходить висновку про правомірність рішення суду першої інстанції в частині зобов'язання відповідача відновити в «Автоматизованій системі співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» податкові декларації з податку на додану вартість за червень та вересень 2010 року, подані позивачем.

З огляду на вище викладене, колегія суддів, керуючись ст.202 КАС України вважає за необхідне частково задовольнити апеляційну скаргу відповідача, скасувати постанову суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправними дій посадової особи - заступника начальника відділу перевірок платників податків управління податкового контролю юридичних осіб державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська ОСОБА_1 по визнанню правочинів нікчемними.

Керуючись ст.ст.198, 202, 205, 207 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2011 року у справі № 2а0470/2447/11 - скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправними дій посадової особи - заступника начальника відділу перевірок платників податків управління податкового контролю юридичних осіб державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська ОСОБА_1 по визнанню правочинів нікчемними.

Прийняти нову постанову в цій частині про відмову в задоволенні позовних вимог.

В іншій частині Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2011 року у справі № 2а0470/2447/11 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку, встановленому ст.212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: І.Ю. Добродняк

Суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: Я.В. Семененко