Ухвала суду № 36975796, 30.01.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 січня 2014 року Справа № 4309/13

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Затолочного В.С.,

суддів Каралюса В.М., Матковської З.М.,

з участю секретаря судового засідання Нефедової А.О.,

представника позивача Демчик О.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Івано-Франківської області Державної податкової служби на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08.02.2013 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Квартет» до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Івано-Франківської області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

В січні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Квартет» (далі - Позивач, ТОВ «Квартет») звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Івано-Франківської області Державної податкової служби (далі - Відповідач, ДПІ у м. Івано-Франківську) про скасування податкового повідомлення-рішення № 0012691591 від 07.09.2012 року.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08.02.2013 року позов задоволено повністю.

Постанову суду першої інстанції оскаржила ДПІ у м. Івано-Франківську, подавши на неї апеляційну скаргу.

Відповідач зазначає, що не погоджується з висновком суду першої інстанції та вважає, що постанова підлягає скасуванню.

Як обґрунтування апеляційної скарги звертає увагу на те, що при визначені податку у 2012 року з операцій з цінними паперами слід враховувати приписи п. 3 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України.

Вислухавши суддю-доповідача, представника Позивача, який просить в задоволенні апеляційної скарги відмовити, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що 21.08.2012 ДПІ у м. Івано-Франківську Івано-Франківської області ДПС проведено камеральну перевірку звітності з податку на прибуток ТОВ «Квартет» за І півріччя 2012 року на підставі податкової декларації з податку на прибуток за звітний податковий період І півріччя 2012 року, про що складено акт від 21.08.2012 року за № 6351/15-1/23976620.

Як вбачається із Акту перевірки, ТОВ «Квартет» занижено грошове зобов'язання з податку на прибуток у податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 1 півріччя 2012 року на 1560682,00 грн. Такі висновки податковий орган обґрунтовує тим, що в ході перевірки виявлено помилку при заповненні Додатка ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатка ІД до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства. Зокрема, значення рядка 1.3 кол. 3 «Розрахунку фінансових результатів від операцій з торгівлі цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами» відображено в сумі 11813223 грн. та значення рядка 3.3 кол. 3 «Розрахунку фінансових результатів від операцій з торгівлі цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами» відображено в сумі 10280730 грн. Тобто, платником в Додатку ЦП враховані від'ємні значення фінансових результатів попереднього звітного (податкового) періоду від операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами з порушенням п. 3 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі - ПК України), згідно якого якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів платників з доходом за 2011 року 1 мільйон гривень та більше станом на 1 січня 2012 року є від'ємне значення (з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування станом на 1 січня 2011 року), то сума цього значення підлягає включенню до витрат у звітних (податкових) періодів починаючи з 1 півріччя і наступних звітних періодів 2012 р. у розмірі 25% суми такого від'ємного значення.

В результаті такого порушення значення в р.1.3 кол. 3 в додатку ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатка ІД завищено на 8859917 грн. та повинно становити 2953306 грн. та р. 3.3 кол. 3 в додатку ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатка ІД завищено на 7710547 грн. та повинно становити 2570183 грн. Відповідно збиток від операцій з акціями та іншими ніж цінні папери корпоративними правами (р.1 кол. 3 в додатку ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатка ІД) завищено на 8859917 грн. та повинен становити «-» 2953306 грн., а збиток від операцій з векселями (р.3 кол.3 в додатку ЦП до рядків 03.20. та 03.21 додатка ІД) завищено на 278730 грн. та прибуток від операцій з векселями занижено на 7431817 грн. Відповідно рядок 3 кол. 3 додатка ЦП збільшується на 7710547 грн. та становитиме +7431817 грн., рядок 03.20 додатка ЦП «Прибуток від операцій з торгівлі цінними паперами та іншими, ніж цінні папери корпоративними правами» також повинен дорівнювати 7431817 грн. Дане значення переноситься в р. 03.20 додатка ІД Податкової декларації з податку на прибуток підприємства. Таким чином, р. 03 додатка ІД до рядка 03 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства становитиме 7456353 грн.

За наслідками перевірки прийняте податкове повідомлення-рішення за № 0012691591 від 07.09.2012 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 1560682 грн. - за основним платежем та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 390171 грн.

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржене ТОВ «Квартет» в адміністративному порядку, за результатами якого, скарги залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення без змін.

Вірно встановивши обставини справи, суд першої інстанції правильно застосував до правовідносин між сторонами відповідні їм норми матеріального права.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються податковим законодавством зокрема ПК України.

Статтею 153 розділу III ПК України «Податок на прибуток підприємств» визначено порядок оподаткування операції особливого виду в тому числі операцій з торгівлі цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Зокрема, пунктом 153.8 ст. 153 ПК України визначено, що якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 цього розділу.

Із матеріалів справи вбачається, що від'ємний фінансовий результат від операцій з цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, що відображений в Додатку ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатка ІД до податкової декларації з податку на прибуток підприємства складається, зокрема, з витрат пов'язаних з:

По векселях в розмірі 10280730,00 грн. (рядок 3.3): витрати на придбання цінних паперів (простих векселів АА № 2418322, АА № 2418323, АА № 2418324, АА № 2418325) емітента ТОВ «Джут» (Договір № Б 170811- 68/2 від 17.08.2011 року) - 10000000,00 грн. не відчужених станом на 01.01.2012 року; від'ємний результат від операцій з цінними паперами попередніх звітних періодів - 280730,00 грн.;

По акціях та корпоративних правах в розмірі 11813223,00 грн.(рядок 1.3): витрати на придбання корпоративних прав ТОВ «Регіональний девелопмент» (Договір купівлі-продажу частки в статутному капіталі Товариства з обмеженою відповідальністю «Регіональний девелопмент» від 01.10.2008 року) - 7500000,00 грн., не відчужених станом на 01.01.2012 року; витрати на придбання корпоративних прав ПП «Союзавтоцентр» (Договір купівлі-продажу корпоративних прав Приватного підприємства «Союзавтоцентр» від 14.09.2005 року) - 303000,00 грн., що не відчужені станом на 01.01.2012 року; витрати на придбання простих іменних акцій в кількості 1017500 шт. емітента ВАТ «Медбіоприлад» (Договір купівлі-продажу цінних паперів № 384/07Д від 11.10.2007 року) - 40700,00 грн., що не відчужені станом на 01.01.2012 року; витрати на придбання простих іменних акцій в кількості 7496000 шт. емітента ВАГ «Рівнеенергопром» (Договір № 1/05КО/11/08Б купівлі-продажу цінних паперів від 15.09.2008 року) - 3373200,00 грн., що не відчужені станом на 01.01.2012 року; від'ємний результат від операцій з цінними паперами попередніх звітних періодів в сумі 596323,00 грн.

Разом з тим, Законом України від 24.05.2012 року № 4834 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» внесено зміни до пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX Податкового кодексу України, якими запроваджено особливий порядок застосування статті 150 Кодексу в період 2012-2015 років, що передбачає обмеження розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування, отриманого станом на 1 січня 2012 року, який враховується у витратах при визначенні податкових зобов'язань платника податку у наступних звітних податкових періодах.

Саме з приводу застосування до обліку операцій з цінними паперами приписів п. 3 підрозділу 4 розділу XX (Прикінцеві та перехідні положення) ПК України, які наголошують про особливості застосування у 2012-2015 роках приписів ст. 150 ПК України та визначає порядок визначення податку на прибуток, виникли спірні правовідносини.

Пунктом 3 підрозділу 4 розділу XX (Прикінцеві та перехідні положення) ПК України визначено, що пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення; у 2012 - 2015 роках таким чином: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів платників з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше станом на 1 січня 2012 року є від'ємне значення (з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування станом на 1 січня 2011 року), то сума цього значення підлягає включенню до витрат: звітних (податкових) періодів починаючи з І півріччя і наступних звітних періодів 2012 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення. У разі, якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом цього і за наслідками наступних податкових періодів 2012 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних податкових періодах.

При цьому, платники податку на прибуток ведуть окремий облік показника від'ємного значення об'єкта оподаткування, що склався станом на 1 січня 2012 року та включається до витрат наступних податкових періодів і сум не погашених протягом 2012 - 2015 років. Таке від'ємне значення погашається в першу чергу. В другу чергу погашається від'ємне значення об'єкта оподаткування, що виникло після 31 грудня 2011 року.

Враховуючи положення пункту 3 підрозділу 4 розділу XX ПК України, податковий орган вважає, що в даному випадку від'ємний фінансовий результат від операцій з цінними паперами, що виник станом на 01.01.2012 року підлягає включенню до витрат починаючи з І півріччя і наступних звітних періодах 2012 року у розмірі 25% від суми, що виникла станом на 01.01.2012 року.

Однак, нормами п. 4. підрозділу 4 розділу XX ПК України передбачено, що операції з цінними паперами та деривативами, що придбані до набрання чинності розділом III цього Кодексу відображаються в обліку при визначенні податку на прибуток підприємств за правилами, що діяли на момент придбання таких цінних паперів.

Розділ ІІІ ПК України, який регулює податок на прибуток підприємств, набрав чинності 1 квітня 2011 року, тобто частина вказаних вище цінних паперів була придбана до цієї дати.

При цьому, відповідно до пп. 7.6.1 п. 7.6 ст.7 Закону України від 28.12.94 р №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі - Закон №334/94-ВР), що діяв на момент понесення частини витрат, що становлять від'ємний фінансовий результат від операцій з цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або деривативами такого ж виду майбутніх звітних періодів у порядку, визначеному статтею 6 цього Закону.

Відповідно до п. 6.1 ст. 6 Закону № 334/94-ВР якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Таким чином, Закон 334/94-ВР в редакції, що діяла на момент придбання цінних паперів, корпоративних прав, не містив будь-яких обмежень щодо визначення та перенесення до наступного податкового періоду від'ємного фінансового результату операцій з цінними паперами. Відповідно, ДПІ в м. Івано-Франківську було неповно проведено перевірку Позивача та зроблено помилкові висновки, незалежно від спірного тлумачення законодавства.

До того ж, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо безпідставності посилання відповідача на те, що при визначені податку у 2012 року з операцій з цінними паперами слід враховувати приписи п. 3 підрозділу 4 розділу XX ПК України, оскільки така позиція викладена у роз'ясненні ДПС України від 09.08.2012 року № 320/0/71-12/15-1217.

У листі Верховної Ради України від 10.09.2012 року № 04-39/10-990, висловлена думка про помилковість висновків ДПС України, викладена у листі від 09.08.2012 року № 320/0/71-12/15-1217.

Законодавчий орган вважає, що податковим органом не враховано те, що обмеження розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування для врахування в наступних звітних періодах при застосуванні статті 150 Кодексу не передбачалось Законом № 4834 при застосуванні пункту 153.8 статті 153 кодексу для визначення прибутку від операцій з цінними паперами і ніяким чином не обмежувало право платника податку враховувати повну суму від'ємного показника фінансових результатів від операцій з цінними паперами в наступних податкових періодах.

Така позиція висловлена з огляду на те, що операції з цінними паперами є інші за економічним змістом і значенням показники при визначенні податкових зобов'язань.

Верховною Радою України запропоновано ДПС України переглянути свою позицію, викладену в листі від 09.08.2012 року № 320/0/71-12/15-1217.

Також судом першої інстанції вірно зазначено, що порядок перенесення від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток і порядок перенесення від'ємного фінансового результату від операцій з торгівлі цінними паперами за своєю природою є різними. У першому випадку мова йде про перенесення від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток на витрати в наступних податкових періодах до повного погашення, а в другому - про перенесення від'ємного фінансового результату від операцій з торгівлі цінними паперами на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами.

Виходячи з вищенаведеного, від'ємний фінансовий результат від операцій з торгівлі цінними паперами в будь-якому разі не може бути перенесений на витрати в такому ж самому порядку, як від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток.

Також, судом попередньої інстанції вірно зазначено, що обмеження розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування для врахування в наступних звітних періодах при застосуванні статті 150 ПК України не передбачалось Законом № 4834 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» при застосуванні пункту 153.8 статті 153 цього Кодексу для визначення прибутку від операцій з цінними паперами і ніяким чином не обмежувало право платника податку враховувати повну суму від'ємного показника фінансових результатів від операцій з цінними паперами в наступних податкових періодах, оскільки це різні за економічним змістом і значенням показники при визначенні податкових зобов'язань.

Отже, зміни, які внесено до пункту 3 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» Перехідних положень ПК України щодо застосування п. 150.1 ст. 150 ПК України відносяться тільки до визначення розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування, розрахованого за загальними правилами та відображеного у відповідному рядку податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

Таким чином, будь-яких обмежень, щодо врахування повної суми від'ємного показника фінансових результатів від операцій з цінними паперами придбаними до набрання чинності розділом ІІІ ПК України, чинним законодавством не встановлено, а отже позивачем правомірно в повному обсязі був перенесений від'ємний фінансовий результат, що виник станом на 01.01.2012 року від операцій з цінними паперами.

Крім того, за умови, що ПК України неоднозначно трактує права та обов'язки платника податку у спірних правовідносинах, у відповідності до вимог підпункту 4.1.4. пункту 4.1 статті 4 ПК України, якою закріплена презумпція правомірності рішень платника податку, рішення з даного приводу приймається на користь платника податку.

Відповідно до ч.2 ст.71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції обґрунтовано встановив протиправність податкового повідомлення-рішення № 0012691591 від 07.09.2012 року.

Доводи апеляційної скарги не відповідають законодавству України та не можуть бути підставою для її задоволення.

З огляду на викладене, постанова суду першої інстанції відповідає обставинам справи, наявним в ній доказам, прийнята з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для її скасування колегія суддів не знаходить.

Керуючись ст.ст. 160 ч. 3, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, апеляційний суд -

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Івано-Франківської області Державної податкової служби залишити без задоволення.

Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08.02.2013 року у справі № 809/137/13-а залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя В.С. Затолочний

Судді В.М. Каралюс

З.М. Матковська

Повний текст виготовлено 30.01.2014 року