Ухвала суду № 34684256, 16.10.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"16" жовтня 2013 р. м. Київ К/9991/20006/11

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Кіт О.С.,

за участю:

представника позивача - Гартенка В.Ф.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Глас Трьош Львів»

на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2009 року

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2011 року

у справі № 2а-2262/09/1370

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Єврогласс Захід»

до Державної податкової інспекції у Франківському районі міста Львова

про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Єврогласс Захід» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Франківському районі міста Львова (далі - відповідач) про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень від 18 лютого 2009 року № 3266/10/23-219 та № 3267/10/23-219.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2009 року в задоволенні позову відмовлено повністю.

Ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2011 року постанову Львівського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2009 року залишено без змін.

В касаційній скарзі ТОВ «Єврогласс Захід», посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2009 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2011 року і ухвалити нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

Також позивач подав заяву про заміну ТОВ «Єврогласс Захід» його правонаступником - ТОВ «Глас Трьош Львів», що підтверджується статутом ТОВ «Глас Трьош Львів», затвердженим протоколом загальних зборів учасників № 19 від 19 червня 2013 року, випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців серії АА № 561178 та довідкою з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України серії АА № 792745.

Відповідно до частини 1 статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов'язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов'язкові для особи, яку він замінив.

За таких обставин, колегія суддів ухвалила замінити ТОВ «Єврогласс Захід» його правонаступником - ТОВ «Глас Трьош Львів».

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення присутнього у судовому засіданні представника позивача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

ДПІ у Франківському районі м. Львова була проведена планова виїзна перевірка ТОВ «Єврогласс Захід» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2007 року по 31 вересня 2008 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2007 року по 30 вересня 2008 року, за результатами якої складений акт № 314/23-2/33562801 від 06 лютого 2009 року.

За висновками акта перевірки, позивачем були порушені, зокрема, вимоги: пункту 1.32 статті 1, пункту 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 133122,00 грн.; пункту 4.1 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7, підпункту 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 106498,00 грн.

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що позивач за період з 01 січня 2007 року по 30 вересня 2008 року занизив скоригований валовий доход на загальну суму 507048,00 грн. (у тому числі: за 1 квартал 2007 року - 112912,00 грн., за 2 квартал 2007 року - 229378,00 грн., за 3 квартал 2007 року - 164758,00 грн.), оскільки ТОВ «Єврогласс Захід» (як комітент) при реалізації товарно-матеріальних цінностей (скла та склопакетів) на умовах договору комісії № 21/07 від 01 вересня 2007 року здійснювало некомерційну діяльність без мети одержання прибутку, з огляду на те, що в ціну реалізації зазначених товарно-матеріальних цінностей позивачем не були включені накладні витрати (адміністративні витрати та витрати на збут) в тій частині, що припадають на дану господарську операцію та складають 12,5% від загальної суми накладних витрат 1977144,00 грн. (рахунок 92 «Адміністративні витрати» - 1892861,00 грн., рахунок 93 «Витрати на збут» - 104283,00 грн.), з огляду на що вказана господарська операція направлена на отримання збитків, а не прибутку. Вказані обставини слугували підставою для висновку органу державної податкової служби про заниження позивачем податкових зобов'язань на суму 101410,00 грн. (у тому числі: за березень 2007 року - 22582,00 грн., за червень 2007 року - 45876,00 грн., за вересень 2007 року - 32952,00 грн.). Також, в акті перевірки було вказано, що позивач за період з 01 січня 2007 року по 30 вересня 2008 року завищив валові витрати на 25442,00 грн. (у тому числі: за 1 квартал 2007 року - 9850,00 грн., за 2 квартал 2007 року - 5166,00 грн., за 3 квартал 2007 року - 5715,00 грн., за 4 квартал 2007 року - 4711,00 грн.) та податковий кредит на 5088,00 грн. (у тому числі: за січень 2007 року - 692,55 грн., за лютий 2007 року - 782,37 грн., за березень 2007 року - 495,07 грн., за квітень 2007 року - 495,07 грн., за травень 2007 року - 320,42 грн., за червень 2007 року - 217,72 грн., за липень 2007 року - 136,00 грн., за серпень 2007 року - 762,00 грн., за вересень 2007 року - 244,30 грн., за жовтень 2007 року - 294,80 грн., за грудень 2007 року - 647,36 грн.) за господарськими операціями, проведеними з ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон» згідно договору № 35 від 28 березня 2006 року, оскільки зазначені витрати не підтверджені відповідними документами, з огляду на те, що ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон» постачає електроенергію та отримує гроші без належних на те повноважень, оскільки не має відповідного дозволу (ліцензії) на право здійснення підприємницької діяльності з постачання електричної енергії, у зв'язку з чим договір № 35 від 28 березня 2006 року є недійсним.

18 лютого 2009 року ДПІ у Франківському районі м. Львова на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 3266/10/23-219, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила ТОВ «Єврогласс Захід» суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток у розмірі 199683,00 грн., у тому числі: 133122,00 грн. - за основним платежем, 66561,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

18 лютого 2009 року ДПІ у Франківському районі м. Львова на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 3267/10/23-219, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила ТОВ «Єврогласс Захід» суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на додану вартість у розмірі 159747,00 грн., у тому числі: 106498,00 грн. - за основним платежем, 53249,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що позивач не навів розумних економічних причин (ділової мети) систематичної (з моменту заснування по теперішній час) збитковості підприємства, оскільки такі причини можуть бути наявними лише за умови, що платник податку не має наміру одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, а виключно чи переважно за рахунок відшкодування з державного бюджету податку на додану вартість, що не можна розглядати як самостійну ділову мету. Також суд виходив з того, що договір № 35 від 28 березня 2006 року, укладений між позивачем та ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон», суперечить положенням статті 13 Закону України «Про електроенергетику», пункту 1.6 Правил користування електричною енергією, затверджених постановою Національної комісії з питань регулювання електроенергетики від 31 липня 1996 року № 28 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин). Вказані обставини слугували підставою для висновку судів про нікчемність договорів, укладених між позивачем та ПП «Нордос» і ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон» у розумінні положень частини 1 статті 228 Цивільного кодексу України.

Однак, з такими висновками судів колегія суддів погодитись не може, оскільки суди попередніх інстанцій, ухвалюючи рішення у даній справі, порушили вимоги статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України, в яких встановлено вимоги до законності і обґрунтованості судового рішення.

Так, у частинах 2 і 3 цієї статті зазначено, що законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Частиною 1 статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи (причини пропущення строку для звернення до суду тощо) та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Всупереч викладеному, судами попередніх інстанцій в оскаржуваних рішеннях наведені лише порушення позивачем норм матеріального права без з'ясування і дослідження господарських операцій і належної правової оцінки наявних в матеріалах справи доказів.

Згідно довідки з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України серії АА № 058133 від 30 липня 2008 року, ТОВ «Єврогласс Захід» здійснює такі види діяльності за КВЕД: 51.53.2 - оптова торгівля будівельними матеріалами; 51.90.1 - інші види оптової торгівлі; 26.11.0 - виробництво скла; 26.12.0 - формування та оброблення листового скла; 52.46.0 - роздрібна торгівля залізними виробами, фарбами та склом.

Відповідно до підпункту 4.3.4 пункту 4.3 статті 4 статуту ТОВ «Єврогласс Захід» відповідно до основного предмету діяльності товариства та головної мети діяльності, товариство, зокрема, займається виробництвом листового скла, формуванням та обробленням листового скла.

Як встановлено в пункті 2.3.2 акту перевірки, місцезнаходженням ТОВ «Єврогласс Захід» відповідно до свідоцтва про державну реєстрацію є: м. Львів, вул. Сахарова, 43. Перевіркою було встановлено, що фактично ТОВ «Єврогласс Захід» знаходиться за адресою: м. Львів, вул. Шевченка, 313.

Згідно пункту 9 довідки про загальну інформацію щодо ТОВ «Єврогласс Захід» та результати його діяльності за період з 01 січня 2007 року по 30 вересня 2008 року, у періоді, що перевірявся, ТОВ «Єврогласс Захід» використовував у діяльності такі основні фонди 1 групи (офісні, виробничі, торгівельні, складські приміщення тощо), зокрема: нежитлові приміщення загальною площею 1287 м2 за адресою: м. Львів, вул. Шевченка, 313 (корпус 8), які орендував у ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон» згідно договору оренди № 90 від 01 серпня 2007 року.

Як вбачається з матеріалів справи 28 березня 2006 року між ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон», що знаходиться за адресою: м. Львів, вул. Шевченка, 313 (основний споживач) та ТОВ «Єврогласс Захід», що знаходиться за адресою: м. Львів, вул. Сахарова, 43 (субспоживач) був укладений договір № 35, відповідно до умов якого ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон» зобов'язується передавати ТОВ «Єврогласс Захід» електроенергію згідно заявленої потужності, надавати послуги ТОВ «Єврогласс Захід» про транспортуванню електроенергії по своїх мережах, а ТОВ «Єврогласс Захід» оплачує за фактично спожиту електроенергію згідно тарифів ВАТ «Львівобленерго», що діють в даний період, а за послуги постачання електроенергії згідно калькуляції ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон», погодженої з ТОВ «Єврогласс Захід».

Як зазначено в акті перевірки, факт виконання сторонами умов вказаного вище договору органом державної податкової служби не заперечувався та знайшов своє відображення на 10-12 аркушах акту перевірки із зазначенням первинних документів та їх реквізитів.

Так, суди попередніх інстанцій визнаючи правомірними визначення позивачу податкових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість, погодились з висновками податкового органу про те, що ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон» постачав електроенергію та отримував гроші без належних на те повноважень, оскільки не мав відповідного дозволу (ліцензії) на право здійснення підприємницької діяльності з постачання електричної енергії, з огляду на що договір № 35 від 28 березня 2006 року є недійсним.

Разом з цим, вказані висновки судів є передчасними, оскільки зроблені без належної оцінки обставин справи, аналізу наявних у матеріалах справи доказів та, зокрема, встановлення правової природи договору № 35 від 28 березня 2006 року, укладеного між позивачем та ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон», а саме: укладення вказаного договору з метою відшкодування позивачем ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон» фактично спожитої ТОВ «Єврогласс Захід» електроенергії у зв'язку з провадженням виробничої діяльності на території ДП «Завод «Полімет-Електрон» ВАТ «Концерн-Електрон», чи з метою купівлі електричної енергії між виробником або постачальником електричної енергії та споживачем.

Колегія суддів вказує, що вказані обставини є предметом доказування та підлягають обов'язковому встановленню судом, з урахуванням того, що Правила користування електричною енергією, затверджені постановою Національної комісії з питань регулювання електроенергетики від 31 липня 1996 року № 28 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), регулюють взаємовідносини, які виникають в процесі продажу і купівлі електричної енергії між виробниками або постачальниками електричної енергії та споживачами.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для визначення позивачу податкових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість слугував також висновок податкового органу про збитковість господарської операції з реалізації позивачем скла та склопакетів на умовах договору комісії № 21/07 від 01 вересня 2007 року, з огляду на те, що в ціну реалізації зазначених товарно-матеріальних цінностей позивачем не були включені накладні витрати (адміністративні витрати та витрати на збут).

Колегія суддів вказує, що господарська операція, направлена на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є нормальним процесом здійснення господарської діяльності.

Статтею 42 Господарського кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Зі змісту підпункту 1.32 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) вбачається, що господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Як вбачається з матеріалів справи, суди попередніх інстанцій не досліджували, чи мав позивач при укладенні договору комісії з ПП «Нордос» на меті отримувати прибуток, чи здійснював свою діяльність у відповідності з визначеними цілями.

Колегія суддів вказує, що вказані обставини є предметом доказування та підлягають обов'язковому встановленню судом, оскільки у випадку, коли така діяльність ТОВ «Єврогласс Захід» не дала очікуваного результату з незалежних від товариства причин, не може свідчити про здійснення позивачем негосподарської діяльності, тобто такої що не передбачає мети отримання прибутку. Збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності, як негосподарської. Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю Підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.

Водночас, судам слід врахувати, що для цілей бухгалтерського обліку відповідно до пунктів 11, 17 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. При цьому, адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати є витратами, пов'язаними з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).

Таким чином, суд касаційної інстанції не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи те, що суд касаційної інстанції не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, а порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції, постанова Львівського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2009 року та ухвала Львівського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2011 року підлягають скасуванню, а справа направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняте обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 55, 160, 167, 210, 220, 221, 223, ч. 2, ч. 4 ст. 227, ст. ст. 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Глас Трьош Львів» задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2009 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2011 року скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.

Головуючий: ______ Л.І. Бившева

Судді: ______ А.М. Лосєв

______ Т.М. Шипуліна