Постанова № 34087541, 05.06.2013, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"05" червня 2013 р. справа № 2а-5708/09/0470 Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Добродняк І.Ю

суддів: Семененка Я.В. Бишевської Н.А.

за участю секретаря судового засідання: Новоженін І.Є.,

за участю представників:

позивача: - Савельєв К.В. дов від 14.05.2013

відповідача: - Коваленко Д.П. дов від 28.01.2013

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську

апеляційні скарги Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська та товариства з обмеженою відповідальністю «Дієг-Авіастар»

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 травня 2010 року

у справі № 2-а-5708/09/0470

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Дієг-Авіастар»

до Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дієг-Авіастар» звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000042335/0/8225 від 20.03.2009, видане Лівобережною міжрайонною Державною податковою інспекцією м. Дніпропетровська, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в загальному розмірі 782266,00 грн. за жовтень 2008 року.

Позовні вимог обґрунтовані помилковістю висновків податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства при відображенні в податковому обліку операцій з ТОВ «Стальпакт», відсутність у позивача права на податковий кредит за вересень 2007 року за результатами взаємовідносин з вказаним підприємством, оскільки роботи, виконані ТОВ «Стальпакт», підлягають ліцензуванню, а відповідна ліцензія отримана ТОВ «Стальпакт» лише 16.11.2007. Однак ТОВ «Стальпакт» не виконувало ніяких будівельних робіт, а надавало послуги розборки, зборки, монтажу та фарбування печі ВД-11.

Крім того, відповідач визнав завищеними суми податкового кредиту за результатами взаємовідносин з ТОВ «Стальпакт» та ТОВ «Укрпромресурс» з тих підстав, що в ланцюгу постачання товарів (послуг) є підприємства, які визнані банкрутом, чи щодо яких порушено справу про банкрутство. Посилаючись на п.19 ст.2, ст. 9 Бюджетного кодексу України та п.1.3. ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість», відповідачем зроблений висновок, який суперечить Закону України «Про податок на додану вартість», що відшкодуванню підлягають лише суми податку на додану вартість, які були сплачені до бюджету.

15.02.2010 прокуратура Індустріального району м. Дніпропетровська повідомила про вступ прокурора у вказану справу (т.2 а.с.36).

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.05.2010 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська № 0000042335/0/8225 від 20 березня 2009 року в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 634016,00 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Суд першої інстанції виходив з помилковості висновків відповідача про завищення позивачем податкового кредиту на суму ПДВ 20 850,00 грн., що була оплачена за договором підряду №1 від 09.08.07, укладеним з ТОВ «Стальпакт» за виконання робіт по демонтажу, збиранню та фарбуванню печі ВД-11, оскільки контрагент позивача не виконував ніяких будівельних робіт за договором підряду №1 від 09.08.07, а надавав послуги розборки, зборки, монтажу та фарбування печі ВД-11.

Також суд першої інстанції зазначив, що відповідачем безпідставно зроблено висновки щодо зменшення суми бюджетного відшкодування позивачу у сумі 634016,00 грн., оскільки банкрутство підприємств по ланцюгу придбання товарів не передбачає законодавством зменшення податкового кредиту або суми бюджетного відшкодування.

Суд першої інстанції погодився з висновками відповідача щодо порушення позивачем вимог п.п.7.7.1, 7.7.2, 7.7.4 п. 7.7 ст.7 Закону України від 03.04.97 №168/97-ВР «Про податок на додану вартість» а саме: завищення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 148250,00 грн.. Як зазначено осудо першої інстанції, позивачем до перевірки правильності формування від'ємного значення за серпень 2007 року надано копію податкової накладної №18 від 07.08.07, отриманої від ТОВ «Унітарне підприємство «Укрпромресурс», на загальну суму 1836056,38 грн., в т.ч. ПДВ 306009,40 грн., внаслідок чого ТОВ «Дієг-Авіастар» завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за серпень 2007 року на 306009,00 грн. та становить 30256,00 грн. За результатами перевірки в декларації з ПДВ за квітень 2008 року №30834 від 20.05.08 підприємством у ряд.23.5 зменшено залишок від'ємного значення за результатами перевірки податкового органу у сумі 306009,00 грн.

Також позивачем в порушення Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого Наказом ДПА України від 30.05.97 №166, у додатку № 2 до податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2008 року вказано помилкові данні.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем неправомірно визначено частину залишку від'ємного значення, фактично сплачену отримувачем товарів (послуг) постачальником таких товарів (послуг) у попередніх податкових періодах та не погашену податковими зобов'язаннями попередніх податкових періодів або не брала участі у розрахунках бюджетного відшкодування, що переноситься до р.2 розрахунку бюджетного відшкодування: за серпень 2007 року на суму 83760,00 грн., за травень 2008 року на суму 64490,00 грн.

Лівобережна міжрайонна державна податкова інспекція м. Дніпропетровська, не погодившись з постановою суду, подала апеляційну скаргу (т.2 а.с.117), в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить постанову суду в частині задоволення позовних вимог скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю. Апеляційна скарга мотивована фактично обставинами, наведеними в акті перевірки, що став підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Відповідач зазначає, що фактично сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню, заявлена позивачем до декларації з податку на додану вартість за жовтень 2008 року у сумі 634016,00 грн., до Державного бюджету України не надходила.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дієг-Авіастар» також не погодилось з постановою суду, подало апеляційну скаргу (а.с.130), в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить постанову суду скасувати та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги у повному обсязі. Позивач зазначає, що висновок суду в частині завищення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 148250,00 грн. не обґрунтований законом та спростовується матеріалами справи.

Представник позивача в судовому засіданні підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі, просить апеляційну скаргу позивача задовольнити, апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення.

Представник відповідача в судовому засіданні підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі, просить апеляційну скаргу відповідача задовольнити, апеляційну скаргу позивача залишити без задоволення.

Представник прокурора в судове засідання не з'явився, про час і місце судового засідання повідомлений судом належним чином.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість постанови суду в межах апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що постанова суду першої інстанції підлягає частковому скасуванню виходячи з наступного.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000042335/0/8225 від 20.03.2009 про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість в розмірі 782266,00 грн.

Означене податкове повідомлення-рішення прийнято за результатами проведеної відповідачем виїзної позапланової документальної перевірки ТОВ «Дієг-Авіастар» з питань достовірності нарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у сумі 1456551,00 грн. за жовтень 2008 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось в серпні-жовтні 2007 року, квітні-травні 2008 року (акт перевірки №2037/23-5/34884334 від 17.03.2009 - т.1 а.с.10).

За ході перевірки встановлено порушення підприємством п. 1.3, п. 1.8 ст. 1, п. 2.1 ст.2, п. п. 7.2.3 п. 7.2, п. п. 7.4.1 п. 7.4, п. 7.5, п. п. 7.7.1, 7.7.2, 7.7.4 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок недодану вартість» №168/97-ВР від 03.04.97, а саме: завищено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2008 року в розмірі 782266 грн.

До такого висновку відповідач дійшов з огляду на наступні обставини.

Позивачем до відповідача подано податкову декларацію з податку на додану вартість за жовтень 2008 року, згідно якої та розрахунку суми бюджетного відшкодування сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку, складає 1456551,00 грн.

Згідно з даними розрахунку суми бюджетного відшкодування залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду, становить 1751997,00 грн.; частина залишку від'ємного значення, фактично сплачена отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг), становить 1456551,00 грн.

Згідно довідки щодо залишку суми від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (додаток 2 до податкової декларації з ПДВ) залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду (рядок 24 податкової декларації за жовтень 2008 року) складається із сум ПДВ, які виникли в серпні-жовтні 2007 року, квітні-травні 2008 року.

Проведеною відповідачем перевіркою не встановлено порушень позивачем при визначенні залишку від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту в вересні 2008 року (231264,00 грн.), жовтні 2008 року (1971,00 грн.).

Перевіркою достовірності нарахування суми ПДВ, що підлягає бюджетному відшкодуванню за жовтень 2008 року, встановлено наступне.

За даними поданої позивачем до податкового органу податкової декларації за серпень 2007 року різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту у серпні 2007 року має від'ємне значення - 336265,00 грн.

Посилаючись на акт від 24.04.2008 невиїзної позапланової перевірки з питань достовірності формування від'ємного значення податку на додану вартість згідно декларацій за липень-серпень 2007 року, відповідач зазначив, що позивачем було завищено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту за серпень 2007 року на 306009,00 грн., внаслідок чого таке від'ємне значення за серпень 2007 року становить 30256,00 грн.

Вказаним актом від 24.04.2008 встановлено, що завищення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту за серпень 2007 року на 306009,00 грн. виникло у зв'язку з тим, що позивачем до перевірки надано копію податкової накладної № 18 від 07.08.2007, отриманої від ТОВ «Унітарне підприємство «Укрпромресурс» на загальну суму 1836056,38 грн., в т.ч. ПДВ - 306009,40 грн.

За результатами перевірки декларації з ПДВ за квітень 2008 року підприємством у рядку 23.5 зменшено залишок від'ємного значення за результатами перевірки податкового органу у сумі 306009,00 грн.

Сума розбіжності між даними підприємства в довідці щодо залишку суми від'ємного значення (додаток 2 до податкової декларації з ПДВ за жовтень 2008 року) і даними перевірки складає 83760,00 грн.

За даними поданої позивачем до податкового органу податкової декларації за вересень 2007 року різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту у вересні 2007 року має від'ємне значення - 22788,00 грн.

За результатами перевірки різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту у вересні 2007 року складає від'ємне значення 1938,00 грн., завищення складає 20850,00 грн.

Такий висновок ґрунтується на тому, що в порушення пп.7.4.1, пп.7.4.4 п.7.4, пп.7.7.1 п.7.7 ст.7 Закону України №168/97-ВР позивачем віднесено до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість 20850,00 грн. за виконані роботи ТОВ «Стальпакт» в межах укладеного договору №1 від 09.08.2007 про надання послуг розборки, зборки та фарбування печі ВД-11.

Факт виконання обумовлених договором робіт (послуг) на суму 125100,00 грн., в т.ч. ПДВ 20850,00 грн. підтверджений актом виконаних робіт за вересень 2007 року №1, відповідно до якого виконавцем виконані наступні роботи: демонтаж, ремонт, ревізія, монтаж, відновлення стикового зварювального шву сталевого листа з вишліфовкою дефектних ділянок в горизонтальному положенні шва. Виконані роботи за договором оплачені позивачем на користь ТОВ «Стальпакт» відповідно до платіжних доручень №47 від 12.09.2007 на суму 37530,00 грн., в т.ч. ПДВ 6255,00 грн. та №49 від 14.09.2007 на суму 87570,00 грн., в т.ч. ПДВ 14 595,00 грн.

Відповідач в акті перевірки посилається на ст.9 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» та ст. 4 Закону України «Про архітектурну діяльність», зазначає, що роботи, виконані ТОВ «Стальпакт», вимагають отримання ліцензії на здійснення будівельної діяльності, а така ліцензія була отримана ТОВ «Стальпакт» лише 16.11.07, тобто після виконання в вересні 2007 робіт ТОВ «Стальпакт» робіт в інтересах позивача, тобто указані роботи не можуть відповідати вимогам по використанню указаного вище об'єкту у господарській діяльності позивача.

За даними поданої позивачем до податкового органу податкової декларації та уточнюючого розрахунку за квітень 2008 року різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту у квітні 2008 року має від'ємне значення - 80592,00 грн. В ході перевірки відповідачем не встановлено заниження або завищення даного показника декларації з податку на додану вартість за вказаний період,

За даними поданої позивачем до податкового органу податкової декларації за травень 2008 року різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту у травні 2008 року має від'ємне значення - 1169190,00 грн. В ході перевірки відповідачем встановлено заниження даного показника на 64490,00 грн.

Відповідач з цього приводу зазначає, що проведеною перевіркою не встановлено заниження або завищення задекларованого підприємством в травні 2008 року податкового кредиту в загальному розмірі 1233680,00 грн. з операцій відвантаження ТОВ «Унітарне підприємство «Укрпромресурс» на адресу позивача в межах договору № 0702/1 від 02.07.2007 металопродукції на підставі видаткових накладних № РН-0000018 від 04.07.2007 на загальну суму 2392320,70 грн., в т.ч. ПДВ - 398720,12 грн.; № РН-0000019 від 07.08.2007 на загальну суму 1836056,38 грн., в т.ч. ПДВ - 306009,40 грн., а також операцій з передачі у власність позивачеві за договором б/н від 16.07.2007, укладеним з ТОВ «Унітарне підприємство «Укрпромресурс», нежитлової будівлі, що знаходиться за адресою: м. Дніпропетровськ, вул. Вінокурова, 22, на загальну суму 3173704,00 грн., в т.ч. ПДВ - 528950,67 грн.(видаткова накладна №ЛНА-000002 від 16.07.2007.

Сума податку на додану вартість 1233680,00 грн. віднесена позивачем до складу податкового кредиту на підставі виписаних ТОВ «Унітарне підприємство «Укрпромресурс» податкових накладних, відповідно, № 16 від 04.07.2007, № 18 від 07.08.2007, № 17 від 16.07.2007.

Оплата металопродукції та придбаної нежитлової будівлі здійснена позивачем в повному обсязі що підтверджено платіжними дорученнями, які були предметом дослідження відповідача в ході перевірки. Вказаний факт відповідачем не спростований.

Посилаючись на невірне визначення підприємством залишку від'ємного значення податку на додану вартість попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (рядок 24 податкової декларації з податку на додану вартість), а саме: завищення такого залишку за серпень 2007 року на суму 83760,00 грн., за травень 2008 року на суму 64490,00 грн., відповідач зробив висновок, що позивачем в порушення пп.7.7.1, 7.7.2, 7.7.4 п.7.7 ст.7 Закону України «Про податок недодану вартість» №168/97-ВР в жовтні 2008 року завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 148250,00 грн.

В результаті відпрацювання ланцюгів постачання по основним постачальникам позивача ТОВ «Стальпакт» та ТОВ «Укрпромресурс» відповідач встановив завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за жовтень 2008 року на суму 634016,00 грн. з тих підстав, що в другому та наступних ланцюгах постачання товарів (послуг) є підприємства, які визнані банкрутом, чи щодо яких порушено справу про банкрутство.

З оглядку на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про помилковість висновків податкового органу щодо завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 634016,00 грн.

Стосовно правовідносин між позивачем та ТОВ «Стальпакт» в межах укладеного договору підряду №1 від 09.08.07, а саме: виконання ТОВ «Стальпакт» робіт по демонтажу, збиранню та фарбуванню печі ВД-11 без наявності відповідної ліцензії.

Відповідно до п.30 ст.9 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» в редакції, що діяла на час укладення та виконання казаного договору, ліцензуванню підлягає така господарська діяльність - будівельна діяльність (вишукувальні та проектні роботи для будівництва, зведення несучих та огороджуючих конструкцій, будівництво та монтаж інженерних і транспортних мереж).

Наказом Державного комітету України з питань регуляторної політики та підприємництва, Державного комітету будівництва, архітектури та житлової політики України від 13.09.2001 № 112/182, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 08.11.2001 за № 939/6130 затверджений Перелік видів робіт провадження будівельної діяльності (вишукувальні та проектні роботи для будівництва, зведення несучих та огороджуючих конструкцій, будівництво та монтаж інженерних і транспортних мереж),

Відповідно до ст. 4 Закону України «Про архітектурну діяльність», на яку посилається відповідач в акті, для створення об'єкту архітектури виконується комплекс робіт, який в тому числі включає будівництво (нове будівництво, реконструкцію, реставрацію, капітальний ремонт) об'єкта містобудування.

Статтею 1 Закону України «Про архітектурну діяльність» визначено, що об'єкти архітектурної діяльності (об'єкти архітектури) - будинки і споруди житлово-цивільного, комунального, промислового та іншого призначення, їх комплекси, об'єкти благоустрою, садово-паркової та ландшафтної архітектури, монументального і монументально-декоративного мистецтва, території (частини територій) адміністративно-територіальних одиниць і населених пунктів.

Виходячи з наведених правових норм, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що піч ВД - 11 не є об'єктом містобудування в розумінні Закону України «Про архітектурну діяльність», обумовлені договором підряду №1 від 09.08.07 роботи (послуги) не віднесені до видів діяльності, які підлягають ліцензуванню.

Крім того, слід зазначити, що відповідно до ст.204 Цивільного кодексу України правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

За приписами ст.227 Цивільного кодексу України правочин юридичної особи, вчинений нею без відповідного дозволу (ліцензії), може бути визнаний судом недійсним.

В установленому порядку питання щодо визнання договору підряду №1 від 09.08.07 недійсним не вирішувалось.

Таким чином, колегія суддів вважає помилковим висновок податкового орану, що виконані ТОВ «Стальпакт» роботи за договором №1 від 09.08.07 не відповідають вимогам по використанню указаного об'єкту у господарській діяльності позивача з відповідними правовими наслідками.

Судом встановлено, що позивачем правомірно з дотриманням вимог пп.7.4.1, пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України №168/97-ВР віднесено до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість 20850,00 грн. за виконані роботи ТОВ «Стальпакт» в межах укладеного договору №1 від 09.08.2007.

Також колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про відсутність в діях позивача порушень при визначенні суми податку на додану вартість в загальному розмірі 634016,00 грн. до бюджетного відшкодування за жовтень 2008 року.

Колегія суддів вважає помилковими висновки відповідача, зроблені в акті перевірки з посиланням на встановлення в ланцюгу постачання позивачеві товару підприємств, яких визнано банкрутами або щодо яких порушено провадження у справі про банкрутство, що в даному випадку підприємство, що заявило бюджетне відшкодування, перерахувало податок на додану вартість не до бюджету, а своїм постачальникам у ціні товару, що дає йому право на віднесення сум до податкового кредиту, а не на отримання бюджетного відшкодування.

Відповідно до норм законодавства, що регулюють спірні правовідносини, відомості про контрагентів постачальників позивача не впливають і не спростовують факт здійснення господарських операцій між позивачем і постачальниками (його безпосередніми контрагентами), не позбавляють позивача права на віднесення відповідних сум до складу податкового кредиту і, відповідно, до заявлення відповідних сум до відшкодування з бюджету у встановленому Законом порядку.

Факт відвантаження на адресу позивача товару та отримання позивачем цього товару в межах укладених ним відповідних договорів, копії яких знаходяться в матеріалах справи, відповідачем не заперечується, підтверджений відповідними первинними документами.

Зокрема, факт отримання товару від зазначених вище підприємств - постачальників підтверджується наявними в матеріалах справи копіями первинних документів. Товарність вказаних операцій податковим органом не оспорюється.

На дату здійснення та відображення у бухгалтерському та податковому обліку господарських операцій безпосередні контрагенти позивача були зареєстровані уповноваженими органами як суб'єкти господарювання, у встановленому порядку цивільної дієздатності не позбавлені, перебували на обліку в податкових органах як платники податку на додану вартість.

Отриманий позивачем товар в повному обсязі ним оплачений шляхом перерахування коштів на рахунки постачальників, в тому числі, податку на додану вартість в ціні вказаного товару. Проти вказаного факту відповідач не заперечує.

Згідно п.1.7 ст.1 Закону України «Про податок на додану вартість», який діяв на час виникнення спірних правовідносин, податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Відповідно до пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг) та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 1.8 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» визначається, що бюджетне відшкодування - це сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом. Зазначений пункт безпосередньо не встановлює порядок визначення суми бюджетного відшкодування, а відсилає до інших норм цього Закону.

Пункт 1.3 цієї ж статті визначає платника податку як особу, яка згідно з цим Зако ном зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особу, яка ввозить (пересилає) товари на митну територію України.

Відповідно до п.п.7.7.1 п.7.1 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшко дуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податко вого періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

Згідно із пп. "а" пп.7.7.2 п.7.7 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг).

Таким чином, бюджетному відшкодуванню підлягає від'ємне значення у тому випадку, якщо сума податку на додану вартість у відповідному розмірі сплачена отримувачем товару у попередньому періоді постачальникам таких товарів.

Вказана норма закону, окрім умови сплати податку на додану вартість отримувачем (покупцем) товару саме постачальникові (продавцеві) товару, не ставить додаткових умов для отримання покупцем бюджетного відшкодування від'ємного значення, зокрема, не передбачає таку умову, як сплата податку на додану вартість постачальником товару до бюджету.

Виходячи з положень пп.7.7 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», сума бюджетного відшкодування напряму залежить від правильності визначення суми податкових зобов'язань та податкового кредиту, а не навпаки. При цьому на позивача обов'язок доведення факту сплати податку на додану вартість до бюджету нормами чинного законодавства не покладається.

Згідно ст.67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Правовий порядок в Україні ґрунтується на принципах, згідно яким ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством (ч.1 ст. 19 Конституції України).

Згідно з положеннями наведених вище правових норм в їх сукупності, вбачається, що сума податку на додану вартість, включена до складу ціни товару, послуги, є податковим зобов'язанням продавця товару (послуги), а отже саме він і несе відповідальність по сплаті цього податку до бюджету.

В будь-якому випадку невиконання постачальником товару, його контрагентами своїх зобов'язань перед бюджетом не передбачено законодавцем як підстава для втрати покупцем права на податковий кредит і, в подальшому, на бюджетне відшкодування податку на додану вартість у встановлених Законом випадках.

В даному випадку, якщо контрагент позивача або особа, яка має (мала) договірні відносини з контрагентом позивача, і не виконали свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цих осіб і не є підставою для позбавлення платника податку права на податковий кредит, а у відповідних випадках, права на бюджетне відшкодування.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем виконані всі умови для віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту у відповідних (податкових) періодах, сума податку на додану вартість заявлена до відшкодування позивачем в межах суми, фактично сплаченій у попередніх податкових періодах постачальникам товарів, у зв'язку з чим колегія суддів вважає, що відповідачем не доведено в установленому порядку правомірність зменшення суми бюджетного відшкодуванні податку на додану вартість на 634016,00 грн.

Також колегія суддів вважає помилковим висновок відповідача, з яким погодився суд першої інстанції, про порушення позивачем вимог п.п.7.7.1, 7.7.2, 7.7.4 п. 7.7 ст.7 Закону №168/97-ВР і завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 148250,00 грн.

Відповідно до п.п.7.7.1 п.7.7 ст.7 Закону України від 03.04.97 р. № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість», в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних відносин, сума податку що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Підпунктом 7.7.2 вказаного Закону № 168/97-ВР передбачено, якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Відповідно до підпункту 7.7.3 пункту 7.7 статті 7 Закону платник податку може прийняти самостійне рішення про зарахування належної йому повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за наслідками звітного періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. При прийнятті такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податкових періодів.

Порядок заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість затверджений наказом ДПА України від 30.05.97 №166.

Наказом ДПА України від 17.03.2008 №159 внесено зміни до форми податкової декларації з податку на додану вартість та Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, зокрема, встановлено обов'язкове подання додатку 2 до податкової декларації з податку на додану вартість - Довідка щодо сум залишку від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Відповідно до п.п.5.11, 5.12 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість якщо за результатами поточного звітного (податкового) періоду платником податку визначено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту, сума визначеного від'ємного значення враховується у зменшення суми податкового боргу за попередні звітні (податкові) періоди з податку на додану вартість, у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону (відображається у рядку 22.1 податкової декларації), а решта зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 22.2 податкової декларації поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 23.1 податкової декларації наступного звітного (податкового) періоду).

Якщо в наступному звітному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту, з урахуванням залишку такого від'ємного значення минулого звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, має від'ємне значення, то платником податку разом з податковою декларацією подаються Довідка щодо сум залишку від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість) та Розрахунок суми бюджетного відшкодування (додаток 3 до податкової декларації з податку на додану вартість). При цьому платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування на його рахунок у банку, подає Заяву про повернення суми бюджетного відшкодування (додаток 4 до податкової декларації з податку на додану вартість).

Бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг).

Сума податку, фактично сплачена у попередніх податкових періодах, визначається із сум, які були включені до складу податкового кредиту наступного податкового періоду та не брали участі у розрахунках бюджетного відшкодування протягом попередніх податкових періодів або не погашали податкові зобов'язання наступних звітних періодів (рядок 24) - пп.5.12.2 п.5.12 Порядку.

Залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 26 податкової декларації поточного звітного податкового періоду та переноситься до рядка 23.2 податкової декларації наступного звітного періоду) - пп.5.12.4 п.5.12 Порядку.

Виходячи з наведених правових норм, наявних в матеріалах справи податкових декларацій з податку на додану вартість позивача за визначені відповідачем спірні періоди, колегія суддів вважає, що вказані податкові декларації заповнені позивачем з дотриманням законодавчо встановлених вимог по їх складенню та внесенню до них відповідних даних. Визначена в податковій декларації за жовтень 2008 року та додатках до неї сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню, сформована у відповідності з вимогами Закону № 168/97-ВР.

Відповідно до пп.7.7.7 п.7.7 ст.7 Закону № 168/97-ВР відповідальність платника податку наступає, якщо за наслідками документальної невиїзної (камеральної) або позапланової виїзної перевірки (документальної) податковий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, зокрема, визначає суму завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту чи суми бюджетного відшкодування, задекларованого платником у податковій звітності з податку на додану вартість.

Встановлюючи розбіжність між даними підприємства в довідці щодо залишку суми від'ємного значення за серпень 2007 року (додаток 2 до податкової декларації з ПДВ за жовтень 2008 року) і даними перевірки в розмірі 83760,00 грн. внаслідок завищення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту за серпень 2007 року на 306009,00 грн., відповідач безпідставно, всупереч наведеним вище правовим нормам, визначає вказану обставину як підставу для зменшення заявленої позивачем заявленої суми до бюджетного відшкодування за жовтень 2008 року. При цьому відповідач не враховує встановлений ним же факт, що в податковій декларації з ПДВ за квітень 2008 року позивачем у рядку 23.5 зменшено залишок від'ємного значення за результатами перевірки податкового органу у сумі 306009,00 грн., тобто факт завищення позивачем від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту за серпень 2007 року на 306009,00 грн. знайшов відображення в податковому обліку позивача і врахований ним при визначенні суми бюджетного відшкодування за жовтень 20078 року. Таким чином, висновок відповідача про завищення суми бюджетного відшкодування, заявленої позивачем за жовтень 2008 року, на суму 83760,00 грн. є безпідставним, таким, що не відповідає фактичним обставинам.

Стосовно встановленого відповідачем в додатку №2 декларації з ПДВ за жовтень 2008 року завищення залишку від'ємного значення попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду, за травень 2008 року на суму 64490,00 грн.

Відповідач з цього приводу подав пояснення, відповідно до яких, посилаючись на пп.7.7.3 п.7.7 ст.7 Закону № 168/97-ВР, зазначив, що позивач при відображенні частини залишку від'ємного значення, фактично сплаченого отримувачем товарів (послуг) постачальником таких товарів (послуг) у попередніх податкових періодах, яка не погашена податковими зобов'язаннями попередніх податкових періодів або не брала участі у розрахунках бюджетного відшкодування, не враховано використання залишку від'ємного значення в погашення податкових зобов'язань попередніх податкових періодів та участь у розрахунку бюджетного відшкодування (переноситься до р.2 розрахунку бюджетного відшкодування). За твердженням відповідача, з яким погодився суд першої інстанції, від'ємне значення, визначене за травень 2008 року в сумі 64490,00 грн., на дотримання вимог пп.7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР на Наказу ДПА України від 17.03.2008 № 159 повинно бути враховано у зменшення суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту, що відображена у податковій декларації за серпень 2008 року у сумі 70884,00 грн.

Колегія суддів вважає такий висновок безпідставним, таким, що суперечить наведеним вище правовим нормам, фактичним обставинам.

Як вбачається з матеріалів справи, даних податкової декларації позивача за серпень 2008 року, різниця між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту з ПДВ поточного звітного періоду становить позитивне значення - 70884,00 грн. Залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду (липня 2008 року), що включається до складу податкового кредиту поточного звітного періоду (рядок 23 декларації), - 1591617,00 грн. і складається згідно додатку № 2 до декларації з ПДВ за липень 2007 року з сум, які виникли в період вересень-жовтень 2007 року, січень, квітень-червень 2008 року.

Відповідно до рядка 24 декларації з ПДВ за серпень 2008 року - залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду, - визначена в розмірі 1520733,00 грн., і складається з сум, які виникли за періоди серпень-грудень 2007 року, березень-червень 2008 року.

Вказана сума 1520733,00 грн. включена до рядка 26 податкової декларації з ПДВ за вересень 2008 року і врахована при визначенні показника рядка 24 податкової декларації з ПДВ за жовтень 2008 року.

Твердження відповідача, що саме частина від'ємного значення, визначеного за травень 2008 року, в сумі 64490,00 грн., повинна бути врахована у зменшення суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту у податковій декларації за серпень 2008 року, і таке неврахування призвело до завищення відповідачем позивачем суми бюджетного відшкодування за жовтень 2008 року на суму 64490,00 грн., ніяким чином не мотивовано, нормами податкового законодавства не обґрунтовано, отже є безпідставним.

Виходячи з вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що відповідачем в установленому порядку, як того вимагає ст. 71 КАС України не доведено факт завищення позивачем суми бюджетного відшкодування за жовтень 2008 року на загальну суму 782266,00 грн.

Таким чином, позовні вимоги є обґрунтованими, оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає визнанню протиправними та скасуванню.

Неповне з'ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, призвело до неправильного вирішення спору, що відповідно до ст.202 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування постанови суду першої інстанцій та прийняття нового рішення про задоволення позовних вимог.

Керуючись ст.ст.198, 202, 205, 207 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська частково задовольнити.

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Дієг-Авіастар» задовольнити.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 травня 2010 року у справі № 2-а-5708/09/0470 - скасувати.

Позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000042335/0/8225 від 20.03.2009, видане Лівобережною міжрайонною Державною податковою інспекцією м. Дніпропетровська.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України шляхом подання касаційної скарги в порядку, встановленому ст.212 Кодексу адміністративного судочинства України

Головуючий: І.Ю. Добродняк

Суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: Я.В. Семененко