Постанова № 33776205, 10.09.2013, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 вересня 2013 року № 9104/24581/10

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гінди О.М.

суддів: Заверухи О.Б., Ніколіна В.В.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Хмельницькому на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 березня 2010 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МАЛТІПЛЕКС СИСТЕМЗ» до Державної податкової інспекції в м. Хмельницькому про визнання скарги такою, що задоволена та визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,-

встановив:

15 січня 2010 року позивач - ТзОВ «МАЛТІПЛЕКС СИСТЕМЗ» звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача - ДПІ у м. Хмельницькому в якому, з урахуванням його уточнень, просив визнати задоволеною скаргу на податкове повідомлення-рішення № 1304051703/2/9227 від 20.11.2009 року на користь позивача, а також визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення № 1307261703/3/9977 від 23.12.2009 року.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що 30.11.2009 року він направив скаргу ДПА у Хмельницькій області на податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Хмельницькому № 1304051703/2/9227 від 20.11.2009 року, однак рішення за вказаною скаргою позивачем отримано після спливу двадцятиденного строку, а тому у відповідності до положень пп. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» така скарга вважається задоволеною. Щодо податкового повідомлення-рішення № 1307261703/3/9977 від 23.12.2009 року, то позивач вважає його протиправним з тих підстав, що помилковість надання працівникам товариства соціальних податкових пільг, ним усунута до початку перевірки, шляхом подання 10.04.2009 року звітного податкового розрахунку форми 1ДФ за 1 квартал 2009 року в якому здійснено перерахунок сум податку та сплачено його до бюджету. Також, позивач посилався на те, що вклад (внесок) ОСОБА_1, ОСОБА_2 та ОСОБА_3 у вигляді майна до статутного фонду товариства є придбанням такими фізичними особами права власності на частку (пай) у статутному фонді юридичної особи, тобто є витратами, понесеними у зв'язку із придбанням інвестиційного активу, і не є доходом згідно з нормами пункту 1.2 ст. 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22 травня 2003 року N 889-IV (далі - Закон N 889-IV) та не відноситься до операцій з купівлі-продажу майна відповідно до норм статей 11 та 12 цього Закону. При відчуженні (продажу, переуступці) в подальшому такого корпоративного права (інвестиційного активу) об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб вважатиметься інвестиційний прибуток, при визначенні якого буде враховано витрати, пов'язані з придбанням такого корпоративного права.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 12.03.2010 року позов задоволено. Визнано нечинним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Хмельницькому № 1307261703/3/9977 від 23.12.2009 року, яким ТзОВ «МАЛТІПЛЕКС СИСТЕМЗ» визначено податкове зобов'язання на загальну суму 19377 грн.

Не погоджуючись із постановою суду першої інстанції відповідач оскаржив її в апеляційному порядку. Вважає, що постанова прийнята з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права, а тому просить її скасувати та ухвалити нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Обґрунтовуючи апеляційні вимоги апелянт посилається на те, що безпідставно взято до уваги посилання позивача на те, що ним зроблено перерахунок доходів працівників в частині надання соціальної пільги, оскільки під час перевірки такого перерахунку не встановлено. Також, апелянт вказує на те, що судом першої інстанції не враховано того, що оскільки громадяни ОСОБА_1, ОСОБА_2 та ОСОБА_3 набули права власності на майно, тобто відбувся продаж (міна) рухомого майна, у відповідності до п. 8.1 ст. 8 та п. 19.2 ст. 19 Закону N 889-IV позивач, як податковий агент, повинен був утримати податок з доходів фізичних осіб з суми статутних внесків у вигляді майна у розмірі 15 %. Однак, позивачем цього зроблено не було внаслідок чого допущено порушення п. 12.1 ст. 12 вказаного Закону.

Особи, які беруть участь у справі в судове засідання не з'явилися, хоча були належним чином повідомлені про його дату, час та місце, що підтверджується наявними у матеріалах справи повідомленнями про вручення повісток, а тому їх неприбуття у відповідності до ч. 4 ст. 196 КАС України не перешкоджає розгляду справи.

Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та обговоривши підстави і межі апеляційних вимог, вважає, що апеляційну скаргу належить задовольнити частково.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що в період з 23.04.2009 року по 08.05.2009 року працівниками ДПІ у м. Хмельницькому проведено виїзну планову перевірку ТзОВ «МАЛТІПЛЕКС СИСТЕМЗ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 06.10.2006 року по 31.12.2008 року, результати якої оформлені актом від 14.05.2009 року № 4497/23-4/34669312 та довідкою від 08.05.2009 року № 71/17-5/34669312, яка є невід'ємною частиною акта (а.с. 47-60).

Відповідно до даного акта перевірки, податковим органом встановлено порушення позивачем, зокрема, пп. 6.3.3 «е» п. 6.3 ст. 6 Закону N 889-IV внаслідок чого недоотримано податку з доходів фізичних осіб в сумі 1178 грн, оскільки позивачем протягом періоду з листопада 2006 року по грудень 2008 року надано податкову соціальну пільгу працівникам ОСОБА_4, ОСОБА_3 та ОСОБА_2, які є суб'єктами підприємницької діяльності та засновниками цього ж товариства, а тому не мають права на неї.

Також, податковим органом встановлено порушення п. 1.2, п. 1.15 ст. 1, пп. 4.2.6 п. 4.2 ст. 4, пп. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8, ст. 12 Закону N 889-IV в результаті чого платником не перераховано податку з доходів фізичних осіб в сумі 6211 грн. До таких висновків відповідач прийшов виходячи з того, що згідно актів приймання-передачі від 28.09.2006 року засновники товариства ОСОБА_4, ОСОБА_3 та ОСОБА_2 внесли в статутний фонд рухоме майно - оргтехніку відповідно на суми 8240 грн, 15218 грн та 11750 грн. У зв'язку з тим, що вказані громадяни передали право власності на майно в обмін на корпоративні права, тобто відбувся продаж (міна) рухомого майна, то відповідно до п. 12.1 ст. 12 Закону N 889-IV дохід платника податків від об'єкта рухомого майна протягом звітного податкового року оподатковується за ставкою, встановленою пунктом 7.1 ст. 7 цього Закону (15 %). Однак, ТзОВ «МАЛТІПЛЕКС СИСТЕМЗ», який має статус податкового агента, не здійснив оподаткування сум поповнення статутного внеску засновниками у вигляді майна податком з доходів фізичних осіб.

На підставі встановлених вище порушень ДПІ у м. Хмельницькому прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.06.2009 року № 1304051703/0/5001, яким ТзОВ «МАЛТІПЛЕКС СИСТЕМЗ» визначено податкове зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб в сумі 22167 грн в тому числі 7389 грн за основним платежем та 14778 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, а за результатами розгляду первинної скарги податкове повідомлення-рішення від 02.09.2009 року № 1304051703/1/6758, яке аналогічне за змістом попереднього.

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку до ДПА у Хмельницькій області, однак Рішенням від 18.11.2009 року № 18433/10/25-036 повторну скаргу позивача залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін.

У зв'язку з цим, ДПІ у м. Хмельницькому винесено податкове повідомлення-рішення від 20.11.2009 року № 1304051703/2/9227, яке аналогічне за змістом двох попередніх.

Проте, Рішенням ДПА у Хмельницькій області від 17.12.2009 року № 20396/10/25-036 про внесення змін і доповнень до Рішення ДПА у Хмельницькій області від 18.11.2009 року № 18433/10/25-036, вказані вище податкові повідомлення-рішення скасовано в частині 930 грн основного платежу та 1860 грн штрафних (фінансових санкцій) (а.с. 91-94).

Підставою для скасування згаданих податкових повідомлень-рішень стало невірне здійснення ДПІ у м. Хмельницькому розрахунку донарахованої суми податку з доходів фізичних осіб, а саме неправомірно при нарахуванні доходу застосовано коефіцієнт 1,176 з посиланням на положення п. 3.4 ст. 3 Закону N 889-IV, оскільки положення зазначеної норми не можуть стосуватися доходів, отриманих у вигляді корпоративних прав внаслідок внесення до статутного фонду оргтехніки. Без урахування вказаного коефіцієнта загальна сума заниженого податку з доходів фізичних осіб становить 6459 грн, що на 930 грн менше, ніж встановлено перевіркою.

Рішенням ДПА України від 18.12.2009 року № 28296/7/25-0315 вказані вище податкові повідомлення-рішення, з урахуванням Рішення ДПА у Хмельницькій області від 17.12.2009 року № 20396/10/25-036 про внесення змін і доповнень до Рішення ДПА у Хмельницькій області від 18.11.2009 року № 18433/10/25-036, залишено без змін.

За результатами закінчення адміністративного оскарження ДПІ у м. Хмельницькому винесено податкове повідомлення-рішення від 23.12.2009 року № 1307261703/3/9977, яким позивачу визначено податкове зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб всього на суму 20377 грн у тому числі за основним платежем - 6459 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 12918 грн.

Суд першої інстанції задовольняючи адміністративний позов виходив з того, що зі змісту пп. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закону N 889-IV вбачається, що операції з внесення платником податку коштів та майна до статутного капіталу юридичної особи - резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права, вважаються саме придбанням інвестиційного активу. Внески (вклад) фізичних осіб у вигляді майна до статутного фонду юридичної особи є придбанням такими фізичними особами права власності на частку (пай) у статутному капіталі такої юридичної особи, тобто є витратами, понесеними у зв'язку із придбанням інвестиційного активу, і не є доходом згідно з нормами п. 1.2 ст. 1 Закону N 889-IV та не відноситься до операцій з купівлі-продажу майна відповідно до норми ст. 12 Закону N 889-IV. Щодо безпідставного надання позивачем соціальної податкової пільги своїм працівникам, то суд першої інстанції зазначив, що податковим органом не враховано того, товариством до початку проведення перевірки зроблено перерахунок податку з доходів фізичних осіб, донараховано цей податок з доходів ОСОБА_4, ОСОБА_3, ОСОБА_2 на загальну суму 1177,98 грн, подано розрахунок довідки за формою 1 ДФ та сплачено суму недоотриманого податку. На підставі викладеного суд першої інстанції прийшов до висновку про необхідність визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.12.2009 року № 1307261703/3/9977.

Суд апеляційної інстанції частково погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступних підстав.

Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22 травня 2003 року N 889-IV (тут та далі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) є спеціальним законом з питань оподаткування, який встановлює порядок нарахування, утримання та перерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб, що був чинним на момент виникнення спірних правовідносин.

Відповідно до норми підпункту 9.6.2 пункту 9.6 статті 9 Закону № 889-IV операції з внесення платником податку коштів та майна до статутного фонду юридичної особи-резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права вважаються придбанням інвестиційного активу. При здійсненні фізичними особами операцій з інвестиційними активами (зокрема, корпоративними правами) оподаткуванню підлягає інвестиційний прибуток від таких операцій згідно норм пункту 9.6 статті 9 Закону № 889-IV.

Подальший продаж окремого інвестиційного активу є операцією платника податку з корпоративними правами, а позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу такого окремого інвестиційного активу, та його вартістю, який розраховується, виходячи із суми витрат, понесених у зв'язку з придбанням такого активу (з урахуванням норм підпункту 9.6.4 пункту 9.6 статті 9 Закону № 889-IV), є інвестиційним прибутком, що є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб при здійсненні платником податку зазначеної операції відповідно до підпункту 4.2.13 пункту 4.2 статті 4 Закону № 889-IV.

До продажу прирівнюються операції з повернення платнику податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним до статутного фонду емітента корпоративних прав, внаслідок виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента чи ліквідації такого емітента.

До складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного року. Якщо у результаті розрахунку виникає від'ємне значення, то воно вважається інвестиційним збитком.

Виходячи з того, що оподаткуванню підлягає лише продаж інвестиційного активу, внесення ОСОБА_1, ОСОБА_2 та ОСОБА_3 до статутного фонду товариства майна (оргтехніки) на загальну суму 35208 грн не може бути об'єктом оподаткування, оскільки вказані фізичні особи понесли витрати у зв'язку з придбанням інвестиційного активу на вказану суму.

Об'єктом оподаткування в даному випадку є різниця між доходом учасника від продажу корпоративних прав та витратами по їх придбанню. Позитивна різниця між вказаними величинами включається фізичною особою до річної декларації і підлягає оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб. Від'ємна різниця переноситься у зменшення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами наступних років до його повного погашення за наявності таких майбутніх операцій.

Відповідно статті 9 Закону № 889-IV облік фінансових результатів операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат.

Оскільки оподаткуванню підлягає не весь дохід від продажу, а тільки прибуток (доходи із вирахуванням витрат), який учасник розраховує самостійно, то в даному випадку позивач не є податковим агентом фізичної особи у розумінні пункту 1.15 статті 1 Закону № 889-IV та не повинен утримувати податок з доходів фізичних осіб.

З урахуванням наведеного, суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, що внесок фізичної особи у вигляді майна, яке знаходиться у його власності, до статутного фонду юридичної особи-резидента є придбанням такою фізичною особою права власності на частку у статутному фонді юридичної особи, тобто є витратами, понесеними у зв'язку з придбанням інвестиційного активу, і не є доходом у розумінні норм пункту 1.2 статті 1 Закону України № 889-IV «Про податок з доходів фізичних осіб» та не відноситься до операцій з купівлі-продажу майна відповідно до норм статей 11 та 12 вказаного Закону.

Щодо встановлених порушень позивачем пп. 6.3.3 «е» п. 6.3 ст. 6 Закону N 889-IV, то суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Так, статтею 6 Закону N 889-IV визначено порядок надання соціальних податкових пільг згідно підпункту 6.3.3 «е» пункту 6 якої податкова соціальна пільга не може бути застосована до інших доходів платника податку, якщо він отримує протягом звітного податкового місяця одночасно такі доходи, як самозайнята особа від підприємницької діяльності, а також іншої незалежної професійної діяльності.

Відповідно до абз. 3 вказаного підпункту податкова соціальна пільга не застосовується до доходів, визначених підпунктом «е» цього підпункту.

Як вбачається із акта перевірки податковим органом встановлено, що ТзОВ «ТзОВ «МАЛТІПЛЕКС СИСТЕМЗ» протягом періоду з листопада 2006 року по грудень 2008 року надавало соціальну податкову пільгу працівникам ОСОБА_4, ОСОБА_3 та ОСОБА_2, які зареєстровані суб'єктами підприємницької діяльності та є засновниками цього ж товариства.

Однак, податковим органом під час перевірки не враховано того, що відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 року N 2181-III (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон N 2181-III) якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені.

Відповідно до пункту 17.2 статті 17 названого Закону платник податків, який до початку його перевірки контролюючим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний:

а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму такої недоплати та штраф у розмірі п'яти відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку,

б) або відобразити суму такої недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за наступний податковий період, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми податкового зобов'язання з цього податку.

При самостійному донарахуванні, суми податкових зобов'язань адміністративні штрафи не накладаються.

Як вбачається із матеріалів справи, позивачем до початку проведення перевірки, здійснено перерахунок податку з доходів ОСОБА_4, ОСОБА_3 та ОСОБА_2 за період з листопада 2006 року по грудень 2008 року та збільшено його на загальну суму 1177,8 грн. Донараховані суми податку позивачем задекларовано у поданому ним 10.04.2009 року Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого ним податку (Форма 1ДФ) за 1 квартал 2009 року, які сплачені ним до бюджету, що підтверджується наявними у матеріалах справи бухгалтерською довідкою, податковим розрахунком та платіжними документами.

Оскільки позивачем до початку проведення перевірки самостійно виявлено факт заниження податкового зобов'язання та виправлено цю помилку шляхом зазначення уточнених показників у складі розрахунку за 1 квартал 2009 року, відповідачем протиправно повторно донараховано цей податок.

Викладених обставин справи відповідачем не спростовано, а тому суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про скасування податкового повідомлення-рішення ДПІ у м. Хмельницькому № 1307261703/3/9977 від 23.12.2009 року.

Однак, суд першої інстанції помилково визнав вказане податкове повідомлення рішення нечинним, як цього просив позивач, оскільки деякі встановлені статтями 105, 162 КАС України способи захисту порушеного права носять обмежений характер і не можуть бути застосовані при виникненні будь-якого спору у сфері публічних правовідносин. Так, вимога про визнання нечинним акта може стосуватися лише нормативно-правового акта, а про визнання протиправним - індивідуального акта.

Водночас таке помилкове формулювання позовних вимог не може бути підставою для відмови у задоволенні позову, а тому суд апеляційної інстанції з метою повного захисту прав позивача у відповідності до ч. 2 ст. 11 КАС України вважає за необхідне вийти за межі позовних вимог та застосувати той спосіб захисту порушеного права позивача, який відповідає фактичним обставинам справи і відновлює порушене право особи, а саме визнати оскаржуване податкове повідомлення рішення протиправним та скасувати його.

Крім того, суд першої інстанції під час розгляду даної справи не вирішив позовну вимогу щодо визнання скарги на податкове повідомлення-рішення № 1304051703/2/9227 від 20.11.2009 року такою, що повністю задоволена. Заява про зменшення позовних вимог у матеріалах справи відсутня.

Як на обґрунтування цієї позовної вимоги позивач посилається на те, що всупереч пп. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закону N 2181-III вмотивоване рішення ДПА України за скаргою позивача не надіслано йому протягом двадцятиденного строку, а тому вона вважається задоволеною.

Однак, суд апеляційної інстанції такі посилання вважає безпідставними, оскільки виходячи з положень вказаної норми контролюючий орган зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом двадцяти календарних днів від дня отримання скарги платника податків на його адресу поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.

Як вбачається із матеріалів справи, повторна скарга позивача до ДПА України надійшла 01.12.2009 року (а.с. 38), рішення за ним прийняте 18.12.2009 року, яке цього ж дня поштою надіслано на адресу позивача, що підтверджується наявним у матеріалах справи повідомленням про вручення поштового відправлення (а.с. 68-70).

Крім того, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на те, що відповідно до п. 5.3 Порядку направлення органами державної податкової служби України податкових повідомлень платникам податків та рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 21.06.2001 N 253, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 червня 2003 р. за N 467/7788, після закінчення розгляду скарги структурний підрозділ, який склав таке податкове повідомлення, підшиває другий примірник вмотивованого рішення за скаргою платника податків, у тому числі рішення про продовження терміну розгляду скарги, або рішення про податковий компроміс до справи платника податків поряд з корінцем податкового повідомлення, що оскаржувалося, та, зокрема, у разі часткового скасування раніше прийнятого рішення про нарахування суми податкового зобов'язання складає та направляє платнику податків згідно із зазначеним Порядком нове податкове повідомлення, при цьому раніше надіслане податкове повідомлення вважається відкликаним.

Отже, враховуючи те, що у зв'язку з частковим скасуванням за результатами адміністративного оскарження первинних податкових повідомлень-рішень, згідно Рішення ДПА у Хмельницькій області від 18.11.2009 року № 18433/10/25-036, з урахуванням Рішенням ДПА у Хмельницькій області від 17.12.2009 року № 20396/10/25-036 про внесення змін і доповнень, відповдіачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.12.2009 року № 1307261703/3/9977, а тому податкове повідомлення-рішення № 1304051703/2/9227 від 20.11.2009 року вважається відкликаним.

Враховуючи те, що дана справа судом першої інстанції правильно вирішена по суті, однак не вирішено всіх позовних вимог, а також допущено порушення норм процесуального права, суд апеляційної інстанції прийшов до висновку про необхідність зміни оскаржуваної постанови.

Керуючись ст.ст. 195, 197, 198, 201, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд -

постановив:

апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Хмельницькому - задовольнити частково.

Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 березня 2010 року у справі № 2а-188/10/2270/12 - змінити, виклавши абзаци перший та другий резолютивної частини цієї постанови в наступній редакції:

«Позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому від 23.12.2009 року № 1307261703/3/9977, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «МАЛТІПЛЕКС СИСТЕМЗ» визначено податкове зобов'язання на суму 19377 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.».

У решті постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 березня 2010 року у справі № 2а-188/10/2270/12 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі.

На постанову протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: О.М. Гінда

Судді: О.Б. Заверуха

В.В. Ніколін