Ухвала суду № 32502342, 20.06.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"20" червня 2013 р. м. Київ К-31444/10

№ К-31444/10

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Блажівської Н.Є., Костенка М.І.,

при секретарі: Луцак А.В.,

розглянувши у судовому засіданні

касаційну скаргу Сумської міжрайонної державної податкової інспекції

на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 23.04.2010

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.09.2010

у справі № 2а-1293/10/1870 Сумського окружного адміністративного суду

за позовом Закритого акціонерного товариства «Спеціалізована пересувна механізована колона № 9»

до Сумської міжрайонної державної податкової інспекції (МДПІ)

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 23.04.2010, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.09.2010, позов задоволено: скасовані податкові повідомлення-рішення Сумської МДПІ від 22.12.2009: № 0000902300/0 повністю та № 0000892300/0 у частині визначення податкового зобов`язання ЗАТ «Спеціалізована пересувна механізована колона № 9» з податку на прибуток у розмірі 759512,25 грн., з яких: сума основного платежу - 629357,75 грн., сума штрафних (фінансових) санкцій - 130154,50 грн.

Судові рішення вмотивовані висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що позивач правомірно відніс витрати з придбання у ТОВ «Формакс-Буд», ТОВ «Будівельна компанія «Висотмістбуд»» та ПП ТД «Фаворит Плюс» послуг з виконання субпідрядних будівельно-монтажних робіт та товарів (обладнання та будівельні матеріали) до валових витрат, а суми ПДВ, сплачені у ціні придбання, включив до податкового кредиту, оскільки ці витрати підтверджуються податковими та видатковими накладними, актами приймання виконаних робіт типової форми КБ-2в та фактом оплати позивачем цих послуг та товарів. Суд зробив висновок про недоведеність у судовому процесі з боку МДПІ нікчемності правочинів, за наслідками яких позивач сформував валові витрати та податковий кредит.

У касаційній скарзі Сумська МДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та постановити нове рішення про відмову в позові, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.

Позивач не скористався своїм процесуальним правом надати заперечення на касаційну скаргу.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для донарахування позивачу податкових зобов`язань з податку на прибуток, податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 09.12.2009 № 153/23/14018417/23, про порушення позивачем норм підпункту 4.1.1 пункту 4.1 ст.4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.6.1 пункту 5.6, підпункту 5.7.1 пункту 5.7 ст.5, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (Закон № 334/94-ВР): заниження валових доходів за ІV квартал 2008 року, І, ІІ, ІІІ квартали 2009 року на загальну суму 2346986,00 грн. за господарськими операціями з поставки позивачем Охтирському УГГ ВАТ «Сумигаз» підрядних послуг; завищення суми валових витрат за ІІІ, ІV квартали 2008 року, І, ІІ, ІІІ квартали 2009 року на загальну суму 443132,00 грн. за безтоварними господарськими операціями з поставки позивачу ТОВ «Будівельна компанія «Висотмістобуд», ПП. «ТД «Фаворит плюс» підрядних послуг, а ТОВ «Формакс-Буд» підрядних послуг та товару (труби С Д219 та блочного ГРПГ), внаслідок чого занижено податкові зобов'язання з податку на прибуток за ІV квартал 2008 року на 68179,00 грн., за 2009 рік: за І квартал - 14304,00 грн., за ІІ квартал 500395,00 грн., за ІІІ квартал 114651,00 грн.; зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за ІІІ квартал 2008 року на 29566,00 грн. та зменшено суму податку на прибуток за 9 місяців 2008 року на 5102,00 грн. Завищення суми валових доходів, згідно з актом перевірки, відбулось у зв`язку з тим, що позивач відніс до валових доходів лише частину вартості виконаних субпідрядних робіт на користь Охтирському УЕГГ: загальна вартість виконаних субпідрядних робіт становить 11966396,00 грн., позивач відніс - 9363769,00 грн., які виконані власними силами, при цьому, вартість субпідрядних робіт, виконаних залученими позивачем субпідрядниками (ТОВ «Будівельна компанія «Висотмістобуд», ПП. «ТД «Фаворит плюс», ТОВ «Формакс-Буд») на 2602627,00 грн. позивач не відніс ні до складу валових доходів у зв'язку з виконанням цих робіт Охтирському УЕГГ, ані до валових витрат у зв'язку з виконанням цих робіт вказаними субпідрядниками. Крім того, за висновками акту, позивачем порушені норми підпунктів 7.4.1 та 7.4.5 пункту 7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР) (завищення податкового кредиту за грудень 2008 року, січень, квітень, травень, червень, серпень 2009 року на загальну суму 503487,00 грн. за податковими накладними, виписаними ТОВ «Будівельна компанія «Висотмістобуд»», ПП. «ТД «Фаворит плюс», ТОВ «Формакс-Буд», внаслідок чого занижено суму податкових зобов'язань з податку на додану вартість за грудень 2008 року, січень, квітень, травень, червень, серпень 2009 року на загальну суму 503487,00 грн.

За результатами перевірки МДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення від 22.12.2009: № 0000892300/0 про визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 840636,00 грн., у т.ч.: 697529,00 грн. - основний платіж, 143107,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (оскаржується позивачем у сумі 759512,25 грн., з яких сума основного платежу - 629357,75 грн., а сума штрафних (фінансових) санкцій - 130154,50 грн.); № 0000902300/0 про визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 755230,50 грн., у т.ч.: 503487,00 грн. - основний платіж, 251743,50 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

Як встановлено у судовому процесі, між позивачем (субпідрядник) та Охтирським УГГ (генпідрядник) був укладений договір підряду від 20.10.2008 № 46 на будівництво підвідного газопроводу від ГРС ВАТ «Укрнафта» у селі Кириковка до села Александрівка Великописарівського району Сумської області з газифікацією села Олександрівка. При перевірці позивач надав документи про залучення для виконання передбаченого договором обсягу робіт субпідрядників ТОВ «Формакс-Буд», ТОВ «Висотмістобуд» та ПП ТД «Фаворит Плюс», які зобов`язувались виконати частину підрядних робіт згідно з договорами підряду, а саме: з ТОВ «Формакс-Буд» - договори від 02.04.2009 № 16 на загальну суму 97538,40 грн. (у т.ч. ПДВ 16256,40 грн.), від 02.04.2009 № 17 на загальну суму 126481,20 грн., (у т.ч. ПДВ 21080,20 грн.), № 23 (без дати) - на суму 250000,80 грн. (у т.ч. ПДВ 41666,80 грн.), № 25 (без дати) на суму 850000,80 грн. (у т.ч. ПДВ 141666,80 грн.), № 30 (без дати) на суму 334492,80 грн. (ПДВ 55748,80 грн.), від 03.08.2009 (без номера) на суму 471643,20 грн. (у т.ч. ПДВ 78607,20 грн.); з ТОВ «Висотмістобуд» - договір № 8 від 15.01.2009 на загальну суму 200000,40 грн. (у т.ч. ПДВ 33333,40 грн.); з ПП. ТД «Фаворит Плюс» - договір № 47 від 15.12.2008 на загальну суму 304273,85 грн. (у т.ч. ПДВ 50712,38 грн.). На підтвердження виконання господарських операцій за цими договорами позивач надав акти приймання виконаних робіт (типова форма КБ-2в), видаткові на податкові накладні на поставку робіт та товарів (труба С Д219 та блочний ГРПГ), платіжні доручення про перерахування грошових коштів за роботи та товари. В бухгалтерському обліку позивач здійснив оприбуткування труб С Д219 на загальну суму 89493,44 грн. (у т.ч. ПДВ 14915,57 грн.) та блочного ГРОГ на суму 297000,00 грн. (у т.ч. 49500,00 грн.), вартість яких позивач так само, як і вартість робіт за вказаними вище договорами відніс до складу валових витрат, а суми ПДВ, сплачені в ціні придбання, включив до податкового кредиту.

Відповідно до пункту 5.1 ст.5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат, згідно підпункту 5.2.1 вказаної статті, включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 ст.5 цього Закону визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Абзацами першим, другим підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР (втратив чинність з 1 січня 2011 року) встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).

При цьому законодавцем, безумовно, презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення валових витрат та на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про донарахування сум податкових зобов'язань з ПДВ та/або зменшення сум бюджетного відшкодування з цього податку.

Обов'язкове встановлення факту поставки як підстави для включення сум ПДВ, вказаних в податкових деклараціях, до податкового кредиту відповідає правовій позиції Верховного Суду України по такій категорії спорів, висловленій, зокрема в постанові від 27.03.2012 у справі за позовом Приватного підприємства «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України у м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Згідно зі статтею 244-2 КАС України рішення Верховного Суду України, прийняте за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить зазначені норми права, та для всіх судів України. Суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного Суду України.

Разом з тим, факт поставки позивачу ТОВ «Формакс-Буд», ТОВ «Будівельна компанія «Висотмістобуд»» та ПП ТД «Фаворит Плюс» підрядних послуг та товарів не може вважатися встановленим з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена судом без дотримання вимог статті 86 КАС України. Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Заперечуючи проти позову та доводячи правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень, МДПІ у судовому процесі звертала увагу суду на відсутність у позивача документів на підтвердження джерела походження товару, оприбуткованого як отриманий від ТОВ «Формаксбуд», його транспортування; на пояснення працівників позивача про виконання робіт по спорудженню газопроводу власними силами позивача та про відсутність працівників інших юридичних осіб при виконанні підрядних робіт за договором підряду від 20.10.2008 № 46; на факт виконання земляних робіт по підготовці до укладання труб восени 2008 року, тоді як згідно з наданими позивачем документів на підтвердження придбання субпідрядних робіт у ТОВ «Формаксбуд», ТОВ «Будівельна компанія Висотмістобуд» та ПП ТД «Фаворит Плюс» ці роботи були виконані у квітні-серпні 2009 року.

Доводячи фіктивність операцій з поставки позивачу підрядних робіт, зокрема ПП ТД «Фаворит», податковий орган також посилався на пояснення громадянки Роботягової С.Г., яка значилася засновником, директором та головним бухгалтером цього підприємства і прізвище якої вказане у наданих позивачем під час перевірки видаткових та податкових накладних, виписаних від імені вказаного підприємства, щодо її непричетності до діяльності та реєстрації товариства, здійснення реєстрації підприємства за винагороду.

Крім того, судами не було дано оцінку доводам податкового органу про відсутність у ПП ТД «Фаворит Плюс», ТОВ «Будівельна компанія «Висотмістобуд»» реальної можливості здійснити поставку підрядних послуг позивачу з огляду на відсутність у цих товариств основних засобів та трудових ресурсів, необхідних для виконання таких робіт у таких обсягах, спеціальних дозволів на виконання робіт по спорудженню газопроводу, характер яких вимагає спеціальної підготовки працівників, наявність спеціального устаткування, обладнання тощо.

Наведеним доводам МДПІ на підтвердження відсутності реального характеру господарських операцій між позивачем та ТОВ «Формаксбуд», ТОВ «Будівельна компанія Висотмістобуд»», ПП ТД «Фаворит Плюс» суди попередніх інстанцій у порушення вимог статті 86 КАС України оцінки не дали, тоді як обставини, на які посилається податковий орган, входять до предмету доказування у справі і мають істотне значення для вирішення питання стосовно права позивача на валові витрати та податковий кредит за податковими накладними, виписаними від імені цих юридичних осіб.

Відповідно до пункту 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року № 165, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23 червня 1997 року за № 233/2037, усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Згідно з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною в постанові від 21.01.2011 у справі за позовом ТОВ «СІБ» до ДПІ у Жовтневому районі м. Луганська про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, неналежним чином оформлена (підписана не уповноваженою особою) податкова накладна не може бути підставою для нарахування податкового кредиту за наявності фактів, що ставлять під сумнів реальність наданої послуги.

За наявності даних, що свідчать про не відповідність особи, вказаної в податкових накладних, виписаних від імені ПП ТД «Фаворит Плюс», особі, уповноваженої на здійснення операцій з поставки від імені цього товариства, доводи МДПІ підлягали ретельній перевірці з дослідженням всіх обставин, які стосуються факту поставки робіт.

Заслуговує на увагу і довід податкового органу, що у позивача відсутні документи, які б підтверджували факт перевезення товарів, придбаних у ТОВ «Формакс-Буд», які були оприбутковані позивачем. При цьому суди не звернули увагу, що відповідно до пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу. Один із екземплярів товарно-транспортної накладної, як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, передається вантажоодержувачу, і служить для оприбуткування вантажу (товару). За змістом цієї норми товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності у покупця, безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Оцінюючи докази, надані сторонами, суди повинні були мати на увазі, що сам факт виконання робіт не є безумовним доказом реальності господарських операцій між позивачем і ТОВ «Формаксбуд», ТОВ «Будівельна компанія Висотмістобуд»», ПП ТД «Фаворит Плюс», тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження валових витрат та податкового кредиту.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України.

Допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а отже відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін щодо фактичної поставки позивачу підрядних послуг та товарів ТОВ «Формакс-Буд», ТОВ «Будівельна компанія «Висотмістобуд»» та ПП ТД «Фаворит Плюс», для чого, в разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 224, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Сумської міжрайонної державної податкової інспекції задовольнити частково, скасувати ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.09.2010 та постанову Сумського окружного адміністративного суду від 23.04.2010 та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписН.Є. Блажівська підписМ.І. Костенко