Ухвала суду № 32332934, 13.06.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"13" червня 2013 р. м. Київ К/9991/46763/11

№ К/9991/46763/11

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Блажівської Н.Є., Костенка М.І.,

при секретарі: Луцак А.В.,

розглянувши у судовому засіданні

касаційну скаргу Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції

на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 24.03.2011

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.06.2011

у справі № 2-а-1970/436/11 Тернопільського окружного адміністративного суду

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «ЛАН»»

до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції (ОДПІ)

про визнання протиправними дій по проведенню перевірки, скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 24.03.2011, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.06.2011, позов задоволено частково: скасовані податкові повідомлення-рішення Тернопільської ОДПІ від 09.07.2010 №№ 0001102304/0, 0001142304/0, 0001172304/0.

Судові рішення вмотивовані висновком судів першої та апеляційної інстанцій про недоведеність ОДПІ в судовому процесі нікчемності правочинів постаки товару між ТОВ «Бернат» та позивачем, витрати за якими позивач в податковому обліку відніс до складу валових витрат, а суми ПДВ у їх ціні - до складу податкового кредиту.

У касаційній скарзі Тернопільська ОДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та постановити нове рішення про відмову в позові, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.

Позивач не скористався своїм процесуальним правом надати заперечення на касаційну скаргу.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для зменшення у податковому обліку ТОВ «Компанія «ЛАН»» за липень, вересень 2009 року сум бюджетного відшкодування, донарахування податкових зобов`язань з податку на прибуток, податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 25.06.2010 № 6220/23-422/32941987, про порушення позивачем норм пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (Закон № 334/94-ВР) ( завищення суми валових витрат за ІІІ квартал 2008 року на 5783169,00 грн. за безтоварними господарськими операціями з поставки ТОВ «Бернат» позивачу товару (запасних частин до сільськогосподарської техніки) та заниження внаслідок цього податкових зобов'язань з податку на прибуток за ІІІ квартал 2009 року на 1445792,00 грн.); норми підпункту 7.4.1 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 334/94-ВР) (завищення податкового кредиту за лютий, квітень, травень 2009 року на загальну суму 1156634,00 грн. за податковими накладними, виписаними ТОВ «Бернат», внаслідок чого занижено суму податкових зобов'язань з податку на додану вартість за червень 2009 року на 196591,00 грн., завищено від`ємне значення суми податку на додану вартість, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду: за березень 2009 року - на 822329,00 грн., за квітень 2009 року - 1082716,00 грн., травень 2009 року - 1082716,00 грн., червень 2009 року - 972920,00 грн.).

За результатами перевірки ОДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення 09.07.2010 № 0001172304/0 0001102304/0 про зменшення у податковому обліку позивача за липень, вересень 2009 року сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 256859,00 грн. та 716061,00 грн. відповідно та про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 172079,50 грн.; № 0001142304/0 - про визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 294886,50 грн. ( у т.ч. 196591,00 грн. - основний платіж, 98295,50 грн. - штрафні (фінансові) санкції), № 0001102304/0 - про визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 2891584,00 грн. ( у т.ч. 1445792,00 грн. - основний платіж, 1445792,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції)

Як встановлено у судовому процесі, за господарськими операціями між позивачем (покупець) та ТОВ «Бернат» (продавець) щодо поставки запасних частин до сільськогосподарської техніки вартістю 6939801,61 грн., у т.ч. ПДВ1156633,28 грн., останній виписав позивачу видаткові накладні та податкові накладні ( дати виписування з 11.07.2008 по 29.09.2008), а позивач здійснив оплату товару. На підставі цих документів позивач відніс вартість товару 5783169,00 грн. до складу валових витрат в декларації про доходи підприємства за 9 місяців 2008 року, а ПДВ в сумі 1156634,00 грн. - до складу податкового кредиту в податкових деклараціях за лютий, березень, квітень, травень 2009 року.

Відповідно до пункту 5.1 ст.5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат, згідно підпункту 5.2.1 вказаної статті, включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 ст.5 цього Закону визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Абзацами першим, другим підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР (втратив чинність з 1 січня 2011 року) встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).

При цьому законодавцем, безумовно, презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення валових витрат та на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про донарахування сум податкових зобов'язань з ПДВ та/або зменшення сум бюджетного відшкодування з цього податку.

Обов'язкове встановлення факту поставки як підстави для включення сум ПДВ, вказаних в податкових деклараціях, до податкового кредиту відповідає правовій позиції Верховного Суду України по такій категорії спорів, висловленій, зокрема в постанові від 22.10.2010 у справі за позовом Приватного підприємства «Балтімор» до ДПІ у Кіровоградській області, Головного управління Державного казначейства України у Кіровоградській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення та стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Згідно зі статтею 244-2 КАС України рішення Верховного Суду України, прийняте за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить зазначені норми права, та для всіх судів України. Суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного Суду України.

Разом з тим, факт поставки позивачу ТОВ «Бернат» товару не може вважатися встановленим з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена судом без дотримання вимог статті 86 КАС України. Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Заперечуючи проти позову та доводячи правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень, ОДПІ у судовому процесі зазначала на відсутність у позивача документів на підтвердження джерела походження товару, його транспортування. Доводячи нікчемний характер правочину поставки, податковий орган посилався на письмові пояснення громадянина ОСОБА_2, який значився засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «Бернат», прізвище якого вказане у наданих позивачем під час перевірки видаткових та податкових накладних, виписаних від імені вказаного товариства, щодо його непричетності до діяльності та реєстрації товариства; письмові пояснення директора ПП «Спрінгс-АЙ» ОСОБА_3, якими спростовується факт надання в оренду ТОВ «Бернат» приміщення за адресою: АДРЕСА_1, вказаного як місцезнаходження ТОВ «Бернат» в реєстраційних документах.

Письмові пояснення громадянина ОСОБА_2 від 26.11.2009, в яких він свідчить про відсутність відношення до господарської діяльності ТОВ «Бернат» та реєстрацію вказаного товариства за винагороду, висновок спеціаліста Служби безпеки України від 14.10.2010 № 204, згідно якого електрографічні зображення підписів на частині первинних документів, виписаних за господарськими операціями ТОВ «Бернат» з позивачем, не відповідають підпису ОСОБА_2, пояснення директора ПП. «Спрінгс-АЙ» ОСОБА_3 вище вказаного змісту приєднані до справи (а.с 70-72, 74-75).

Даючи оцінку цим доказам, суди попередніх інстанцій надали перевагу іншим доказам, які надані позивачем, а саме: пояснення ОСОБА_2 від 14.07.2010 (а.с. 43-49), згідно яких ця особа вказувала про реєстрацію ТОВ «Бернат» з метою здійснення господарською діяльності та виконання господарських операцій з ТОВ «Компанія «ЛАН»», а також на лист СПД ОСОБА_4 про укладення з ТОВ «Бернат» договорів від 17.12.2007 № 06/04/ССД/08 та від 08.12.2008 № 120/04/ССД/08 про співробітництво на тимчасове спільне користування частиною приміщення за адресою: АДРЕСА_1. Вказані докази були розцінені судами як такі, що спростовують доводи ОДПІ про безтоварність господарських операцій між позивачем та ТОВ «Бернат».

Однак, такий висновок судів попередніх інстанцій є передчасним, оскільки за наявності суперечливих доказів щодо одних і тих же обставин ця суперечливість підлягала усуненню шляхом витребування у сторін або у інших осіб додаткових доказів для з'ясування обставин здійснення господарських операцій.

Частиною 3 ст. 71 КАС України встановлено, що в разі якщо особа, яка бере участь у справі, не може самостійно надати докази, то вона повинна зазначити причини, через які ці докази не можуть бути надані, та повідомити, де вони знаходяться чи можуть знаходитися. Суд сприяє в реалізації цього обов'язку і витребовує необхідні докази. Про витребування доказів або про відмову у витребуванні доказів суд постановляє ухвалу. Ухвала суду про відмову у витребуванні доказів окремо не оскаржується. Заперечення проти неї може бути включене до апеляційної чи касаційної скарги на рішення суду, прийняте за наслідками розгляду справи.

Частина 5 цієї статті уповноважує суд також збирати докази з власної ініціативи.

З огляду на протилежність пояснень громадянина ОСОБА_2 стосовно його причетності до реєстрації та діяльності ТОВ «Бернат», що викликає сумнів щодо достовірності цих пояснень, суд мав можливість витребувати відповідні матеріали з органу, який проводив опитування. Крім того, для перевірки суперечливих одне одному обставин, викладених ОСОБА_2 у його поясненнях, наданих сторонами, суд мав право викликати його в судове засідання і допитати як свідка з приводу викладених в поясненнях від його імені фактів, зважаючи на зазначення в поясненнях адреси його місця проживання.

Не отримав належної оцінки суду висновок спеціаліста Служби безпеки України від 14.10.2010 № 204, тоді як встановлення відповідності підпису особи, зазначеної в первинних документах як уповноважена особа на здійснення поставки від імені суб'єкта господарювання, має суттєве значення для оцінки цих документів як носіїв інформації про здійснення господарської операції

Відповідно до пункту 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року № 165, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23 червня 1997 року за № 233/2037, усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Згідно з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною в постанові від 21.01.2011 у справі за позовом ТОВ «СІБ» до ДПІ у Жовтневому районі м. Луганська про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, неналежним чином оформлена (підписана не уповноваженою особою) податкова накладна не може бути підставою для нарахування податкового кредиту за наявності фактів, що ставлять під сумнів реальність наданої послуги.

За наявності даних, що свідчать про невідповідність особи, вказаної в податкових накладних, виписаних від імені ТОВ «Бернат», особі, уповноваженої на здійснення операцій з поставки від імені цього товариства, доводи ОДПІ підлягали ретельній перевірці з дослідженням всіх обставин, які стосуються факту поставки, зокрема, виробника товару, його транспортування, зберігання тощо.

Поза увагою суду залишились доводи ОДПІ про відсутність у позивача документів на підтвердження факту перевезення та передачі йому товару ТОВ «Барнат», а саме: товарно-транспортних накладних, документів щодо оприбуткування товару на складах позивача. Суд не звернув увагу, що відповідно до пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу. Один із екземплярів товарно-транспортної накладної, як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, передається вантажоодержувачу, і служить для оприбуткування вантажу (товару). За змістом цієї норми товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності у покупця, безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару.

Суди попередніх інстанцій не звернули увагу на такий зміст правового регулювання наведених норм, неповно встановили обставини справи щодо придбання позивачем товарів та послуг і, як наслідок, зробили оцінку наданих сторонами доказів з порушенням норм ст. 86 КАС України.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України.

Допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а отже відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін щодо фактичної поставки позивачу товару ТОВ «Бернат», для чого, в разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 224, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції задовольнити частково, скасувати ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.06.2011 та постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 24.03.2011 та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписН.Є. Блажівська підписМ.І. Костенко