Постанова № 31988346, 10.06.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 червня 2013 року м. Київ К-36075/10

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого Ланченко Л.В.

суддів Пилипчук Н.Г.

Федорова М.О.

за участю секретаря Корженкової І.О.

представника позивача Радченко А.М.

відповідача Шила М.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу

Публічного акціонерного товариства «ВТБ Банк» та Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників (правонаступник Спеціалізованої державної податкової інспекції у м.Києві по роботі з великими платниками податків )

на постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 20.08.2010

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02.11.2010

у справі №2а-4585/10/2670

за позовом Публічного акціонерного товариства «ВТБ Банк»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції у м.Києві по роботі з великими платниками податків

про визнання протиправним рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Окружного адміністративного суду м.Києва від 20.08.2010, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 02.11.2010, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції у м.Києві по роботі з великими платниками податків №0000314320/0 від 16.03.2010 у частині донарахування 22701,86 грн. податку на прибуток та застосування 11350,93 грн. штрафних (фінансових) санкцій. В решті позовних вимог відмовлено.

У справі відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача, у якій ставиться питання про скасування рішення суду першої та апеляційної інстанції в частині відмови в позові з прийняттям нового рішення про задоволення позову повністю, а також за касаційною скаргою відповідача, у якій ставиться питання про скасування рішення суду першої та апеляційної інстанції та прийняття нового рішення про відмову в позові повністю, які мотивовані порушення судами норм матеріального права.

Відповідно до ст.55 Кодексу адміністративного судочинства України у справі проведено заміну сторони відповідача Спеціалізованої державної податкової інспекції у м.Києві по роботі з великими платниками податків на правонаступника - Міжрегіональне головне управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників, згідно постанови Кабінету Міністрів України №42 від 18.01.2012, відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.

Перевіривши повноту встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в судових рішеннях, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга позивача підлягає частковому задоволенню, а касаційна скарга відповідача задоволенню не підлягає, виходячи з такого.

Відповідачем було проведено виїзну планову перевірку з питань дотримання позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2006 по 30.09.2009, за результатами якої 02.03.2010 складено акт №96/43-20/14359319.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пп.5.2.1 п.5.2 ст.5, п.1.32 ст.1, пп.5.3.1, пп.5.3.9 п.5.3, пп.5.4.10 п.5.4 ст.5, пп.8.1.1 п.8.1, пп.8.2.2 п.8.2, пп.8.3.1, пп.8.3.2 п.8.3, пп.8.6.1 п.8.6 ст.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000314320/0 від 16.03.2010, яким визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток 105519,17 грн., з яких 70346,11 грн. основного платежу та 35173,06 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Суд першої інстанції, з доводами якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позов частково, виходив з такого.

За висновками акта перевірки позивачем неправомірно віднесено до складу валових витрат витрати по оренді приміщення у сумі 18870,84 грн. за період з 15.09.2009 по 30.09.2009 Херсонською філією ВАТ «ВТБ Банк», з огляду на те, що згідно з листом НБУ від 15.09.2009 № 41-119/4270 до Державного реєстру банків внесено запис про закриття Відділення № 1 Херсонської Філії ВАТ «ВТБ Банк» з 14.09.2009, розташованою за адресою: м. Херсон вул.Суворова, 13, що є свідченням про невикористання зазначеного приміщення у власній господарській діяльності, у зв'язку з чим віднесення до складу валових витрат всієї вартості орендної плати за вересень 2009 року є неправомірним.

Однак, як правильно зазначено судами попередніх інстанцій, виходячи з положень п.1.32. ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарською діяльністю слід вважати сукупність господарських операцій.

При цьому жодною нормою чинного законодавства України не встановлено обов'язку банків використовувати тільки ті приміщення, які внесені до Державного реєстру банків в якості приміщень, для розташування їх філій, відділень чи представництв. Та обставина, що у приміщенні позивач не міг надавати банківські послуги, не свідчить про те, що використання цього приміщення не пов'язано з господарською діяльністю позивача, оскільки надання послуг вбачається здійсненням певних господарських операцій, в той же час, приміщення могло використовуватися для будь-яких інших цілей (розміщення майна, персоналу), які не передбачають надання послуг клієнтам.

Щодо висновків акта перевірки, що Житомирською філією в І півріччі 2008 року безпідставно віднесено до складу інших витрат вартість отриманих послуг проживання у готелі «Салют» (м. Київ) під час перебування фізичної особи у відрядженні з 22.05.2008 по 24.05.2008 в сумі 2040 грн., за відсутності документу, що підтверджував би факт здійснення компенсації вартості, то судами попередніх інстанцій встановлено що зазначені висновки відповідача не підтверджені, як того вимагає Порядок оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затверджений наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 №327 (далі - Порядок №327), за кожним відображеним в акті фактом порушення податкового законодавства необхідно, зокрема, у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів. До акта перевірки додаються пояснення посадових осіб або інших працівників суб'єкта господарювання (у межах їх компетенції), що перевіряється, щодо відсутності первинних та інших документів.

У той час як у позивача наявні рахунок ВАТ «Готель «Салют» №15152 від 22.05.2008 та фіскального чеку №5118 від 22.05.2008.

Щодо висновків акта перевірки про порушення Житомирською філією ВАТ «ВТБ Банк» пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» внаслідок віднесення до складу валових витрат вартості відшкодування за спожиту електроенергію по орендованих приміщеннях за період 2008 року - три квартали 2009 року у сумі 44000,00 грн. без підтверджуючих документів, то судами попередніх інстанцій встановлено, що зазначене порушення полягало в тому, що філією включено до складу валових витрат вартість електроенергії на підставі рахунків на відшкодування сум за спожиту електроенергію, виставлених приватними підприємцями-орендодавцями, які не здійснюють даний вид діяльності - постачання електроенергії та фактично її не поставляли.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2. статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Пункти 5.3- 5.7 згаданого Закону не містять обмежень на віднесення до складу валових витрат сум, сплачених за електричну енергію, спожиту позивачем.

З огляду на те, що отримання позивачем електричної енергії та використання її у власній господарській діяльності, відповідачем не заперечується, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про безпідставність висновків акта перевірки.

Щодо висновків акта перевірки про завищення Подільською філією ВАТ «ВТБ Банк» валових витрат на придбання паливно-мастильних матеріалів для легкових автомобілів у сумі 5075,00 грн., без врахування 50% обмеження, то судами попередніх інстанцій встановлено, що зазначені висновки не знайшли свого підтвердження.

Позивачем надано витяг з рахунків обліку сум придбання паливно-мастильних матеріалів протягом 2007 року, а також розрахунок сум витрат на придбання паливно-мастильних матеріалів Подільською філією, згідно якого протягом 2007 року позивачем придбавалися більші обсяги ПММ на більші суми, ніж зазначено в акті перевірки, у той час як акт перевірки всупереч вимогам Порядку №327, не містить посилань на конкретні первинні бухгалтерські документи, на підставі яких відповідач дійшов висновку про віднесення позивачем конкретних сум до валових витрат.

Щодо віднесення до складу валових витрат Запорізькою філією ВАТ «ВТБ Банк» витрат на проведення геодезичної зйомки земельної ділянки загальною площею 788,5 кв.м. розташованої у АДРЕСА_2, на якій розташовано приміщення, що надано в оренду Запорізькій філії ВАТ «ВТБ Банк» ФОП ОСОБА_5, за три квартали 2009 року у сумі 4176,17 грн., то судова колегія погоджується з висновками судів передніх інстанцій про правомірність рішення відповідача про донарахування зобов'язань з податку на прибуток за даним порушенням.

Перевіркою встановлено, що 12.06.2009 між Банком та ПП «Демір» укладено договір на виконання зйомки масштабу 1:500 земельної ділянки, розташованої за адресою АДРЕСА_2 для розташування приміщення Запорізької філії «ВТБ Банк». Вартість виконаних робіт склала 3383,75грн., вартість робіт по оформленню реєстрації виконаних інженерно-вишукувальних робіт для будівництва - 792,42 грн., виконання робіт по геодезичній зйомці земельної ділянки, розташованої у АДРЕСА_2 сторонами не заперечується.

Однак, позивач не є користувачем прибудинкової земельної ділянки, нормативне встановлення обов'язку позивача з проведення зйомки, тобто обов'язковість цих витрат у випадку проведення будь-якого ремонту (реконструкції) приміщень, не може бути підставою для віднесення цих витрат до складу валових, оскільки зв'язок з господарською діяльністю позивача у даному випадку, означає зв'язок з майном, яке ним використовується, доказів використання всієї будівлі та земельної ділянки, на якій будівля розташована, позивачем не надано.

Щодо висновків відповідача про порушення позивачем вимог п.п.5.3.1 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» першою Київською філією ВАТ «ВТБ Банк» внаслідок віднесення до складу валових витрат - витрат у сумі 6000,00 грн. на проведення зборів трудового колективу, згідно акту № б/н від 21.12.2007, то суди попередніх інстанцій задовольняючи позовні вимоги в цій частині, правильно виходили з того, що згідно акта перевірки зазначені витрати проведені по рахунку 7499 «Інші небанківські витрати за рахунок прибутку», акт перевірки не містить інших посилань на первинні бухгалтерські документи та проводки позивача, на підставі яких зроблено висновок про віднесення позивачем даних сум саме до валових витрат.

Слід погодитись і з висновками судів попередніх інстанцій про не підтвердження доводів відповідача про порушення позивачем вимог пп.8.2.2. п.8.2 ст.8. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» що призвело до завищення амортизаційних відрахувань в результаті невірного віднесення до відповідної групи основних фондів вартості цифрової телефонної мережі, а саме позивачем до складу 2 групи основних засобів було віднесено вартість телефонної мережі, змонтованої на базі цифрової АТС «Норстар Модулар», яку введено в експлуатацію 27.02.2003, у той час як за висновками відповідача дане обладнання слід віднести до 1 групи основних фондів.

Підпунктом. 8.2.2 п. 8.2 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», основні фонди розподілено на 4 групи.

Наказом №507 від 19.08.1997 Державного комітету України по стандартизації, метрології і сертифікації «Щодо затвердження Державного класифікатора України «Класифікація основних фондів» офісні АТС не віднесено до групи 130000 «ПРИСТРОЇ ПЕРЕДАВАЛЬНІ».

Позивач не є оператором чи провайдером телекомунікаційних послуг, внутрішньо-офісна телефонна мережа є відомчою телекомунікаційною мережею, що створюється для задоволення власних потреб, створення та функціонування якої передбачено затвердженими відповідно до статті 33 Закону України «Про телекомунікації» Постановою Кабінету Міністрів України від 09.08.2005 № 720 Правилами надання та отримання телекомунікаційних послуг.

Таким чином, оскільки позивач не надає телекомунікаційних послуг, визначення його обладнання, як передавальних пристроїв, з посиланням на норми Закону України «Про телекомунікації» є безпідставним.

Щодо завищення балансової вартості основних фондів станом на 01.10.2006, що призвело до завищення амортизаційних відрахувань за період з 01.01.2007 по 30.09.2009 внаслідок включення до розміру вартості придбаного автомобіля, яка амортизувалася, суми податку на додану вартість, то суди попередніх інстанцій правильно виходили з того, що підпунктом 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено, що сума податку на додану вартість, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів, не включається до складу податкового кредиту та відноситься до складу валових витрат.

Тобто, згідно з пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», суми податку на додану вартість, нараховані (сплачені) при придбанні легкового автомобіля, повинні бути віднесені до складу валових витрат, однак цього не можна робити згідно з пп.5.3.3 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Колізію між наведеними приписами двох законів із питань оподаткування слід вирішувати з урахуванням такого.

У разі, якщо норми нормативних актів рівної юридичної сили містять різні моделі правового регулювання, перевагу при застосуванні слід надавати тій нормі, яка регулює вужче коло суспільних відносин, тобто є спеціальною.

У даному випадку норма пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» регулює правові наслідки придбання саме легкових автомобілів (крім таксомоторів), тобто регулює вузьке коло суспільних відносин (операції з придбання саме легкових автомобілів, а не всіх основних фондів), а відтак, є спеціальною.

До того ж, положення даної норми Закону (пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7) прийняті пізніше ніж положення загальної норми - пп. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яка забороняє включення до складу валових витрат сплачений податок на додану вартість, включений до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання. А за правилом дії законів в часі положення закону застосовуються за принципом пріоритету тієї норми, яка прийнята пізніше.

З огляду на викладене, враховуючи правило пп. 4.4.1 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», суд касаційної інстанції вважає за правильне погодитися з висновком судів попередніх інстанцій про правомірність віднесення позивачем витрат з придбання легкових автомобілів з урахуванням витрат з податку на додану вартість, понесених у зв'язку з таким придбанням, до складу валових витрат, без включення таких сум податку на додану вартість до податкового кредиту.

Щодо порушення позивачем пп.8.6.1 п.8.6 ст.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», то судами попередніх інстанцій встановлено, що 23.07.2004 АКБ «Мрія» на підставі договору купівлі-продажу (додається) було придбано у приватного підприємця ОСОБА_6 нежитлове приміщення 3/10 частини будівлі розташованої у АДРЕСА_1, площею 532 кв.м. Витрати на придбання амортизуються Банком на підставі пп.8.6.1 п.8.6 ст.8 Закону, у розмірі 2% до балансової вартості, що діє з 01.01.2004, незважаючи, що будівлю було введено в експлуатацію до 01.01.2004.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про правомірність висновків відповідача, що у розумінні п.1 Перехідних положень Закону України від 01.07.2004 «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» під придбанням або спорудженням нових основних фондів розуміються такі об'єкти основних фондів, що були новими, тобто не експлуатувалися станом на 01.01.2004, оскільки багатоповерхова будівля, в якій знаходиться придбана Банком частина нежитлової будівлі була введена в експлуатацію в 1974, то до витрат на придбання мають застосовуватись норми, зазначені у пп.8.6.1 п.8.6. ст.8 Закону, що діяли до 01.01.2004 тобто у розмірі 1,25%.

Однак, з такими висновками погодитись не можна з огляду на таке.

Норми амортизації встановлюються у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних фондів на початок звітного (податкового) періоду в розмірі передбаченому пп.8.6.1 п.8.6 ст.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Законом України «Про Державний бюджет України на 2004 рік» від 27.11.2003 №1344 і Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 01.07.2004 № 1957 установлено порядок нарахування податкової амортизації витрат на придбання та виготовлення основних фондів залежно від року, в якому такі витрати понесено.

Зокрема, пунктом 1 Перехідних положень Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 01.07.2004 № 1957, визначено, що норми амортизаційних відрахувань, зазначені у статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» для основних фондів груп 1, 2 і 3, застосовуються щодо витрат, понесених (нарахованих) платником податку після 01.01.2004 у зв'язку з придбанням або спорудженням нових основних фондів груп 1, 2 і 3, а також витрат на поліпшення таких нових основних фондів.

П. 1 розділу II Перехідні положення Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 01.07.2004 № 1957 для цілей податкового обліку платників податку зобов'язано вести окремий облік витрат, пов'язаних із придбанням, спорудженням та/або поліпшенням основних фондів, що здійснюються після 1 січня 2004 року. При цьому зазначений Закон не передбачає подальшого поділу чи розмежування таких витрат залежно від того, чи були такі основні фонди новими.

Таким чином, платник податку на прибуток після 01.01.2004 для нарахування амортизації веде окремий податковий облік основних фондів, витрати на придбання яких здійснено до 01.01.2004 та після 01.01.2004, іншого поділу з метою нарахування амортизації після 01.01.2004 чинне законодавство не передбачає.

З огляду на викладене, судова колегія вважає, що позивачем правомірно застосовано нові норми амортизації до витрат на придбання та поліпшення основних фондів, що здійснені ним після 01.01.2004, та відсутність у відповідача правових підстав для донарахування податкових зобов'язань в цій частині.

За таких обставин, судова колегія доходить висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги позивача та зміни судових рішень.

Керуючись ст. ст.220, 221, 223, 225 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «ВТБ Банк» задовольнити частково.

Касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 20.08.2010 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02.11.2010 змінити.

Скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції у м.Києві по роботі з великими платниками податків №0000314320/0 від 16.03.2010 у частині донарахування податку на прибуток в розмірі 69302,07 грн. основного платежу та 34651,04 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

В решті судові рішення залишити без змін.

Постанова вступає в законну силу з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки встановлені ст.ст.236-238 КАС України.

Головуючий Л.В.Ланченко

Судді Н.Г.Пилипчук

М.О.Федоров