Постанова № 31559892, 23.05.2013, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 травня 2013 року Справа №181648/12/9104

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді - Качмара В.Я.,

суддів - Затолочного В.С., Мікули О.І.,

при секретарі - Баран П.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Гусятинської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2012 року в справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Хоростківський цукровий завод» до Гусятинської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування наказу, визнання протиправним дій щодо продовження терміну перевірки та зобов'язання перенести терміни проведення перевірки,

В С Т А Н О В И В :

31.10.2012р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Хоростківський цукровий завод» (далі - ТОВ) звернулось до суду із позовом до Гусятинської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби (далі - МДПІ) про визнання протиправним та скасування наказу відповідача №409 від 24.10.2012р. «Про продовження термінів проведення планової виїзної документальної перевірки» (далі наказ №409), визнання протиправними дій МДПІ щодо продовження терміну перевірки та зобов'язання перенести терміни проведення планової виїзної документальної перевірки до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах встановлених законодавством строків. В обґрунтування позовних вимог покликається на те, що 28.09.2012р. службовими особами відповідача розпочато проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011р. по 30.06.2012р. Під час перевірки 11.10.2012р. ТОВ встановлено втрату частини документів за період, охоплений перевіркою, у зв'язку із чим листом №7/48 від 11.10.2012р. звернулось до відповідача, в якому повідомило про необхідність перенесення термінів проведення перевірки до дати відновлення документів і надання до перевірки протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження цього повідомлення(листа). Проте, незважаючи на це повідомлення, відповідач вирішив продовжити термін проведення перевірки, та на підставі службової записки керівника робочої групи прийнято спірний наказ №409, яким продовжено строк проведення перевірки на 10 робочих днів починаючи з 26.10.2012р.

Вищевказані дії відповідача щодо продовження строків перевірки та винесення наказу №409 вважає незаконними, покликаючись на те, що будь-які висновки перевірки без фактичного аналізу та вивчення первинних документів свідчитимуть або про поверхневість її проведення або про упередженість та спрямованість перевірки на визначення податкових зобов'язань навіть при правильному податковому обліку позивача. При цьому, позивач звертає увагу на те, що перевірку своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків та зборів (обов'язкових платежів) може бути проведено як суцільним порядком, так і вибірковим методом за певний період чи за операціями, які за результатами проведеного аналізу визначено ризиковими. Однак, відповідач, фактично, вирішив провести вибіркову перевірку - за відсутності первинних документів, не прийнявши до уваги готовності ТОВ надати відповідні документи, необхідні для проведення перевірки, але тільки після відновлення втрачених документів, оскільки відсутність таких документів однозначно не дає можливості підтвердити чи спростувати правильність ведення податкового обліку позивачем. Крім того, позивач зазначає, що йому було вручено незасвідчену копію оскаржуваного наказу, яка, на його думку, не має юридичної сили.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 13.11.2012р. у справі №2а/1970/3775/12 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано з моменту винесення наказ №409 і зобов'язано МДПІ перенести терміни проведення планової виїзної документальної перевірки ТОВ - до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах строків, визначених пунктом 44.5 ст.44 ПК України. В решті позову відмовлено.

Постанову оскаржив відповідач, який в апеляційній скарзі просить її скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволені позову. Апеляційна скарга обґрунтована тим, що особами, які здійснювати перевірку, відповідно до п.1.15 «Методичних рекомендацій щодо порядку організації та проведення перевірок платників податків», затверджених наказом ДПА України №213 від 14.04.2011р. (далі - Методичні рекомендації), акт про неможливість продовження (проведення) перевірки не складався з огляду на те, що наявних первинних та інших документів було достатньо для повного та правомірного оформлення результатів перевірки, а ПК України не встановлено прямого обов'язку податкового органу переносити терміни проведення перевірки при частковій втраті платником податків первинних та інших документів за перевіряємий період.

Позивач в запереченнях на апеляційну скаргу вказує, що відсутність втрачених ТОВ документів, однозначно не дає можливості підтвердити чи спростувати правильність ведення ним податкового обліку, а право відповідача на проведення перевірки підлягає законодавчому обмеженню та реалізується з дотриманням порядку, встановленого законом. Пункт 44.5 ст.44 ПК України містить імперативну норму, яка не дає можливості податковому органу обирати на власний розсуд один із способів поведінки, який є доцільним на його думку та відмінний від способу поведінки, визначеного імперативною нормою, тобто податковий орган був зобов'язаний перенести терміни проведення перевірки до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених строків.

Представник позивача вважає постанову суду першої інстанції обґрунтованою, прийняту з врахуванням всіх обставини справи та такою, що відповідає нормам матеріального і процесуального права. Просить апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а оскаржувану постанову - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи, апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга підлягає до часткового задоволення з таких міркувань.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що відповідач під час проведення документальної планової виїзної перевірки позивача, отримавши від останнього повідомлення про втрату частини первинних документів, що унеможливлювало подальше проведення такої перевірки, не мав повноважень продовжувати строки проведення перевірки та приймати спірний наказ, а зобов'язаний був перенести терміни проведення перевірки до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах строків, визначених п.44.5 ст.44 ПК України. Відсутність всіх первинних документів не дає однозначної можливості підтвердити чи спростувати правильність ведення податкового обліку, зробити висновок про правильність нарахування та сплати податкових зобов'язань, а відповідні висновки контролюючого органу за наслідками такої документальної перевірки будуть поверховими або упередженими. Відповідач не виконавши вимоги вказаної норми ПК України, позбавив тим самим позивача можливості під час проведення перевірки надати всі первинні документи, які б дозволили в подальшому зробити належні висновки за наслідками перевірки.

Повністю погодитися з такими висновками суду першої інстанції не можна, оскільки вони не відповідають фактичним обставинам справи і зроблені з порушенням норм матеріального права.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ зареєстровано Гусятинською районною державною адміністрацією Тернопільської області 10.10.2007р., перебуває на податковому обліку в МДПІ (а.с.22-23).

17.09.2012р. в.о. начальника МДПІ було прийнято наказ за №344 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ, код ЄДРПОУ 35218790, за період 01.04.2011р. по 30.06.2012р.» про проведення такої перевірки терміном 20 робочих днів з 28.09.2012р. (дата завершення, відповідно - 25.10.2012р.). Копію зазначеного наказу вручено під розписку головному бухгалтеру ТОВ 28.09.2012р. та в цей же день розпочато проведення перевірки(а.с.47).

Водночас, під час проведення перевірки, 11.10.2012р. ТОВ встановлено втрату ряду документів за період, охоплений перевіркою: податкових накладних за IV квартал 2011р., видаткових накладних за І квартал 2012р. та банківських виписок за IV квартал 2011р.

11.10.2012р. ТОВ прийнято наказ №10, яким створено комісію для встановлення остаточного переліку втрачених документів за 2011-2012р.р., розслідування причин їх втрати та встановлення можливостей відновлення і затверджено її персональний склад з трьох працівників ТОВ (а.с.15).

Листом №7/48 від 11.10.2012р., який отримано МДПІ в цей же день, на виконання вимог п.44.5 ст.44 ПК України ТОВ повідомило МДПІ про такі обставини. При цьому, в листі просило враховуючи неможливість проведення перевірки, у зв'язку із втратою первинних документів, перенести термін проведення перевірки до дати відновлення документів і надання до перевірки протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження цього повідомлення. Гарантувало вчасне відновлення та надання перевірці втрачених первинних документів, повідомляло, що не відмовляє МДПІ в проведенні планової перевірки, не заперечує проти допуску посадових осіб до перевірки і наданні первинних документів, однак зазначає про обставини, які, на його думку, унеможливлюють проведення перевірки на той час (а.с.13-14). До цього листа позивачем було долучено копію наказу №10 від 11.10.2012р. про створення відповідної комісії.

У листі-відповіді №4406 від 24.10.2012р. МДПІ зазначило, що втрата лише частини первинних документів за перевіряємий період, в даному конкретному випадку, не може суттєво вплинути на результати документальної перевірки. Відповідачем звернуто увагу, що перевірку проводить орган державної податкової служби (далі - орган ДПС), отже рішення щодо неможливості проведення перевірки відноситься до його компетенції. Повідомляло про відсутність підстав для перенесення термінів перевірки та обов'язок протягом 90 календарних днів (від 11.10.2012р. - дати отримання повідомлення) відновити втрачені документи (а.с.44).

24.10.2012р. в.о. начальника МДПІ, з посиланням на вимоги п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.77.1 ст.77 та абзацу 2 п.82.1 ст.82 ПК України, відповідно до службової записки заступника начальника відділу податкового контролю Дяківа А.Т. №310/2210 від цієї ж дати, прийнято спірний наказ №409, яким продовжено строк проведення перевірки на 10 робочих днів з 26.10.2012р. (а.с.37).

Копію цього наказу вручено під розписку головному бухгалтеру ТОВ 24.10.2012р. разом з листом-відповіддю №4406 від 24.10.2012р.

26.10.2012 року посадові особи МДПІ здійснили вихід за місцезнаходженням ТОВ, проте не змогли продовжити проведення перевірки у зв'язку з тим, що посадовими особами позивача не надано бухгалтерських документів для проведення такої перевірки, про що складено відповідний акт №23/22-35218780 (а.с.38).

Того ж дня, на підставі вищевказаного акту головним державним податковим ревізором-інспектором відділу податкового контролю МДПІ складено протокол про адміністративне правопорушення серії КН №461788 відносно головного бухгалтера ТОВ за ч.2 ст.163-3 КпАП України за не допуск, відмову у проведенні перевірки та ненаданні документів для її проведення (а.с.45).

29.10.2012р. листом №7/56 позивач повторно звернувся до МДПІ про перенесення терміну проведення перевірки до дати відновлення документів і надання їх ТОВ до перевірки протягом 90 календарних днів(а.с.39-42).

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підпунктом 20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України надано право органам ДПС проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.

Відповідно до ст.75 ПК України органи ДПС мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (п.75.1);

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом ДПС документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіку перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка (п.п.75.1.2 п.75.1).

Порядок проведення документальних планових перевірок визначено ст.77 ПК України, відповідно положень якої:

Документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок(п.77.1);

Забороняється проведення документальної планової перевірки за окремими видами зобов'язань перед бюджетами, крім правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку з доходів фізичних осіб та зобов'язань за бюджетними позиками і кредитами, що гарантовані бюджетними коштами(п.77.3);

Про проведення документальної планової перевірки керівником органу ДПС приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки (п.77.4);

Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено ст.ст.83, 85 цього Кодексу (п.77.8).

Умови та порядок допуску посадових осіб органів державної податкової служби до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок встановлено ст.81 ПК України:

Посадові особи органу ДПС мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб органу ДПС до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється (п.81.1);

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб органу державної податкової служби до проведення перевірки складається акт, який засвідчує факт відмови (п.81.2);

Під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених цим Кодексом (п.81.3).

Згідно ст.83 ПК України для посадових осіб органів державної податкової служби під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на органи ДПС.

Порядок надання платниками податків документів до перевірки визначений ст.85 ПК України:

Забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами органів державної податкової служби у випадках, не передбачених цим Кодексом(п.85.1);

Платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам органів ДПС у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки(п.85.2);

У разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов'язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.

У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них (п.85.9).

Згідно п.п.16.1.12 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов'язаний забезпечувати збереження документів, пов'язаних з виконанням податкового обов'язку, протягом строків, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу, абзац 1 п.44.2 вказаної статті.

У відповідності до п.44.3 ст.44 ПК України платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у п.44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Пунктом 44.5 ст.44 ПК України передбачено, що у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов'язаний у п'ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити орган ДПС за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та митний орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.

Платник податків зобов'язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до органу ДПС, митного органу.

У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.

Абзацом 1 п.44.6 ст.44 ПК України передбачено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці 2 п.44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Згідно ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

При цьому варто зауважити, що порядок відновлення втрачених первинних документів встановлено не ПК України, а «Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженим наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995р.(далі - Положення).

Положення встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (надалі - установи), п.п.1.1 Положення.

У відповідності до п.6.10 Положення у разі пропажі або знищення первинних документів, облікових регістрів і звітів керівник підприємства, установи письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення. Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду. Результати роботи комісії оформляються актом, який затверджується керівником підприємства, установи. Копія акта надсилається органу, в сфері управління якого перебуває підприємство, установа, а також державній податковій інспекції - підприємствами та місцевому фінансовому органу - установами, в 10-денний строк.

Слід зауважити, що згідно Положення, саме до функцій комісії віднесено питання встановлення переліку відсутніх (втрачених) документів та причин їх пропажі.

Пунктом 1.15 Методичних рекомендацій встановлено, що у разі якщо під час проведення документальної перевірки до органу ДПС за місцем обліку від платника податків надійшло повідомлення про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів або документи були вилучені правоохоронними та іншими органами, у зв'язку з чим подальше проведення перевірки неможливе, особами, які здійснюють перевірку, складається акт довільної форми.

В акті викладаються причини неможливості продовжувати перевірку у терміни, зазначені у направленні та наказі, та робиться відповідний запис про здійснення зазначеної перевірки після усунення причин, які призвели до неможливості проведення. Цей акт реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому пунктом 1.8 цього розділу.

На підставі цього акта керівником органу ДПС, яким було призначено перевірку, виноситься наказ про перенесення термінів проведення такої перевірки на строк, визначений відповідно до п.44.5 ст.44 та п.85.9 ст.85 ПК Кодексу, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам). Новий наказ на проведення перевірки не видається та нові направлення на проведення перевірки не виписуються.

У разі вилучення документів правоохоронними або іншими органами підрозділ, який проводить (очолює) перевірку, забезпечує підготовку та направлення у той же день письмового запиту до відповідного органу про надання органу ДПС копій зазначених документів або забезпечення доступу до перевірки таких документів.

Із аналізу вказаних вище норм вбачається, що терміни проведення перевірок переносяться до дати відновлення та надання втрачених документів лише у випадку, якщо податковий орган дійде висновку про неможливість проведення (продовження) перевірки платника податків за відсутності втрачених документів. В даному випадку неможливість продовження перевірки є оціночним критерієм(поняттям), який(причини неможливості) визначається в кожному конкретному випадку, безпосередньо особою, яка здійснює документальну перевірку, виходячи з особливостей платника податків, перевіряємого періоду, обсягу втрачених документів, їх значимості для бухгалтерського та податкового обліку, повноти дотримання платником податку вимог п.44.5 ст.44 ПК України та п.6.10 Положення тощо. При цьому первинні документи є лише одними із видів документів на підставі яких проводиться документальна перевірка та які є підставами для висновків під час її проведення.

Пункт 85.9 ст.85 ПК України на відміну від п.44.5 ст.44 цього ж Кодексу(яка містить диспозитивну норму), містить імперативну норму, яка зобов'язує податковий орган перенести терміни проведення перевірки( як до її початку так і вже розпочатої) при вилученні правоохоронними та іншими органами, зокрема оригіналів первинних документів, до дати отримання їх копій або забезпечення доступу до них.

Чи подальше проведення перевірки було виправданим і дало можливість забезпечити об'єктивне і неупереджене її проведення, можна буде перевірити за результатами перевірки, висновками акта чи довідки, визначеними грошовими зобов'язаннями та прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями.

Неможливість продовження перевірки, може бути оцінена(перевірена) судом, зокрема, за наслідками оскарження можливого податкового повідомлення-рішення прийнятого у зв'язку з відсутністю у платника податків втрачених документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки.

Згідно п.82.1 ст.82 ПК України тривалість перевірок, визначених у ст.77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб'єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів. Продовження строків проведення перевірок,визначених у ст.77 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника органу ДПС не більш як на 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб'єктів малого підприємництва - не більш як на 5 робочих днів, інших платників податків - не більш як на 10 робочих днів.

Пунктом 1.13 Методичних рекомендацій передбачено, що продовження строків проведення документальних та фактичних перевірок здійснюється відповідно до ст.82 ПК України за рішенням (наказом) керівника органу ДПС, яким було призначено таку перевірку. Кількість рішень (наказів) про продовження строків перевірки не обмежується за умови дотримання визначеної ст.82 цього Кодексу тривалості перевірки та забезпечення надання платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам) копії зазначеного наказу та пред'явлення направлення з відміткою про продовження перевірки.

Рішення (наказ) про продовження строків проведення перевірки приймається на підставі доповідної записки керівника підрозділу органу ДПС, який здійснював (очолював) таку перевірку, з викладенням підстав та об'єктивних причин необхідності такого продовження.

При прийнятті рішення (наказу) про продовження термінів проведення документальної виїзної перевірки нові направлення на перевірку не виписуються. Про продовження строків перевірки вказується у направленнях, що виписувались на проведення перевірки, із зазначенням основних реквізитів наказу та кількості робочих днів (діб), на які продовжено перевірку.

У випадку прийняття органом ДПС рішення про продовження строків документальної перевірки та дотримання ним інших наведених вище вимог, щодо надання платнику податків копії відповідного наказу та пред'явлення направлення з відміткою про продовження перевірки, навіть за наявності умов, передбачених п.44.5 ст.44 ПК України, платник податків не має права відмовляти у допуску до продовження такої перевірки та наданні документів до перевірки.

Слід також погодитися з доводами відповідача, що проводячи в подальшому, за встановлених обставин, перевірку, в тому числі при продовженні строків її проведення, орган ДПС не позбавлений можливості перенести термін проведення перевірки, в межах визначених абзацом 2 п.44.5 ст.44 ПК України строків, якщо виявиться, що відсутність втрачених документів все-таки унеможливлює(перешкоджає) її подальшому проведенню.

Не можна погодитися з висновком суду першої інстанції щодо не поширення на позивача вимог Положення, оскільки такий зроблений в наслідок неправильного тлумачення п.1.1 Положення.

За змістом п.1.1 Положення таке поширюється, як на установи та організації, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (установи), так і на підприємства, їх об'єднання та госпрозрахункові організації (крім банків) незалежно від форм власності (підприємства), тобто поширюється і на ТОВ, як на підприємство.

Водночас, позивачем не було надано жодного доказу виконання вимог п.6.10 Положення, щодо письмового повідомлення про втрату первинних документів правоохоронних органів та запрошення для участі в роботі створеної комісії представників відповідних органів.

Одночасно, надуманими є твердження позивача, щодо надання йому незасвідченої у встановленому порядку копії наказу №409, оскільки наданню підлягала саме копія відповідного наказу і така була надана.

Отже, висновки суду першої інстанції щодо наявності підстав для скасування спірного наказу та зобов'язання відповідача перенести терміни проведення перевірки є передчасними і не відповідають фактичним обставинам справи, оскаржуване рішення ухвалено з порушенням норм матеріального права, а тому, у відповідності до ст.202 КАС України, - підлягає скасуванню з ухваленням нового судового рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Разом з тим, постанова Тернопільського окружного адміністративного суду від 13.11.2012р. в частині відмови у задоволені позову про визнання протиправним дій відповідача щодо продовження терміну перевірки, підлягає залишенню без змін, оскільки судом апеляційної інстанції встановлено правомірність прийняття наказу №409.

Керуючись ст.ст.195, 196, 198, 200, 202, 205, 207, 254 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Гусятинської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби задовольнити частково.

Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2012 року в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування наказу і зобов'язання перенести терміни проведення перевірки скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову в цій частині відмовити.

В решті постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2012 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили.

Головуючий суддя В.Я. Качмар

Суддя В.С. Затолочний

Суддя О.І. Мікула

Повний текст виготовлений 24 травня 2013 року.