Ухвала суду № 31537846, 23.04.2013, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"23" квітня 2013 р. справа № 2а/0470/6744/12

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Семененка Я.В.

суддів: Бишевської Н.А. Добродняк І.Ю

за участю секретаря судового засідання: Новоженіна І.Є.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2012 року у справі №2а/0470/6744/12 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Корпорація «Сток-Трейд» до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

в с т а н о в и В:

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2012 року задоволено позов товариства з обмеженою відповідальністю Корпорація «Сток-Трейд» про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення - рішення ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська від 06.06.2012 р. № 0000302200, яким збільшено суми грошового зобов'язання по податку на прибуток на загальну суму 1663370 грн.

Не погодившись з постановою суду, Державна податкова інспекція у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби, посилаючись на порушення норм матеріального права, подала апеляційну скаргу, в якій просила скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволені позову. Апеляційна скарга фактично обгрунтована висновками, які зроблено в акті перевірки, що став підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.

Перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що повноважними особами ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська проведено планову виїзну документальну перевірку фінансово-господарської діяльності, з питання дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТОВ Корпорації «Сток-Трейд» за період з 01.10.2010 р. по 31.12.2011 р., за результатами якої складено акт №643/228/24247308 від 18.05.2012 року.

В акті зроблено висновки, зокрема, про порушення підприємством вимог:

1. пп.135.5.4 п.135.5 ст.135, п. 153.8 ст.153, п. 150.1 ст. 150 п. 3 підрозділу 4 розділу 10 перехідних положень Податкового кодексу України від 02.12.10 №2755-VІ Корпорацією „Сток-Трейд" ТОВ занижено податок на прибуток на загальну суму 1663370,00 грн, а саме: у 2 кварталі 2011 року на суму 381070,00 грн., у 4 кварталі 2011 року на суму 1276300,00 грн.;

2. п.п 7.6.1, п.п.7.6.3, п.п.7.6.4 п.7.6 Закону України від 28.12.1994 №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств», Корпорацією "Сток-Трейд" ТОВ завищено збиток від операцій з акціями (рядок 1 додатку «КЗ» декларації з податку на прибуток підприємства): за 4 квартал 2010 року на суму 1871270,00 грн.; за 1 квартал 2011 року на суму 241120,00грн.;

п. 153.8 ст.153 Податкового кодексу України від 02.12.10 №2755-VІ Корпорацією "Сток -Трейд " ТОВ завищено збиток від операцій з акціями (рядок 1 додатку ЦП до рядка 03.20 додатка ІД до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства): за II- IV квартали 2011 року на суму 941560,00 грн.;

Суть порушень, з огляду на акт перевірки, полягала у наступному.

Проведеною перевіркою встановлено, що до складу витрат відокремленого обліку операцій з векселями безпідставно включена сума 139 000,0грн. В ході перевірки встановлено, що ТОВ Компанія «Сток-Трейд» здійснювала брокерську (посередницьку) діяльність з купівлі-продажу цінних паперів. Згідно акту про вексельний платіж від 14.03.2011р. №б/н, в рахунок сплати по посередницькому договору (брокерська угода) №Б293-2009 від 26.10.2009р. ТОВ «Укрспецресурс» (платник) передано Корпорації «Сток-Трейд» ТОВ (одержувач) векселя емітовані ТОВ «Бізнес-Стратегія». Вказані векселі, як і акції, що були передані ТОВ «Укрспецресурс» за договором №Б293-2009 від 26.10.2009р. на балансі ТОВ Корпорації «Сток-Трейд» не перебували, згідно даних бухгалтерського обліку на рахунку 352 не обліковувались. Таким чином, ТОВ Корпорацією «Сток-Трейд» - посередником, в порушення пп.7.6.3 п.7.6 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в І кварталі 2011 року безпідставно враховано в складі витрат окремого обліку операції з цінними паперами, отримані в розрахунок по брокерському договору векселі на загальну суму 139 000,0грн (рядок 01.4 додатку «КЗ»), прибуток від операцій з векселями загалом складає 105000,0грн.

Також, під час проведення перевірки встановлено взаємовідносини ТОВ Корпорації «Сток-Трейд» (Покупець) та ПП «Консалтингова компанія «Крок» (Продавець), результатом яких є придбання Покупцем простокого векселя емітованого ТОВ ТПК «Укрпромінвест» за №АА 1523780, дата видачі 03.10.2008р., термін погашення - за пред'явленням, але не раніше 03.10.2018р., номінальною вартістю 8 967 021,67грн, курсовою вартістю 5 515 650,0грн. Дата передачі векселя 15.06.2011р. ТОВ Корпорацією «Сток-Трейд» здійснено оплату за отриманий вексель 06.06.2011р. згідно платіжних доручень №1278 та №1 на загальну суму 12273,0грн. Відповідно до додаткової угоди №б/н від 10.06.2011р. на решту заборгованості у сумі 5 503 377,0грн. ТОВ Корпорацією «Сток-Трейд» видано (емітовано) 6 простих векселів (акт про вексельний платіж від 10.06.2011р. Ухвалою господарського суду Дніпропетровської області від 15.07.11 порушено провадження у справі про банкрутство ПП «Консалтингова компанія «Крок». Постановою господарського суду Дніпропетровської області від 28.07.11 ПП «Консалтингова компанія «Крок» визнано банкрутом, відкрита ліквідаційна процедура строком на 6 місяців. Дата початку ліквідації 29.11.2011 року, скасовано держреєстрацію 09.12.2011 року, знято з податкового обліку 21.02.2012р. Таким чином, враховуючи те що ПП «Консалтингова компанія «Крок» скасовано держреєстрацію 09.12.2011р., ДПІ зроблено висновок про те, що ТОВ Корпорацією «Сток-Трейд» в порушення вимог пп.135.5.4 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України, не включено до складу доходу у 4 кварталі 2011 року доходи на суму 5 503 377,0грн. як безповоротну фінансову допомогу, що виникла на момент ліквідації кредитора без правонаступника.

Крім цього, проведеною перевіркою встановлено завищення ТОВ Корпорацією «Сток-Трейд» від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток на загальну суму 1 551 828,0грн. Такі висновки ДПІ ґрунтуються на тому, що підприємством безпідставно віднесено до валових витрат ІІ кварталу 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування за 2010 рік. Така позиція ДПІ обґрунтована тим, що у зв'язку із набранням чинності з 01.04.2011 року п.3 підрозділу 4 Розділу ХХ Податкового кодексу України та відсутністю у ньому посилання на врахування у другому, другому і третьому кварталів 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, що виник за результатами діяльності у першому кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до першого кварталу 2011 року у відповідності до п.22.4 ст.22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення другого кварталу 2011 року не включається. До збитків ІІ кварталу 2011 року може переноситись лише від'ємне значення, яке утворилось за наслідками діяльності в І кварталі 2011 року.

На підставі акту перевірки ДПІ прийнято податкове повідомлення - рішення від 06 червня 2012 року № 0000302200, форма «Р» про збільшення суми грошового зобов'язання ТОВ Корпорації "Сток -Трейд" по податку на прибуток в сумі 1663370,00 грн.

З розрахунку суми грошового зобов'язання, який надано ДПІ, вбачається, що за порушення вимог пп.7.6.3 п.7.6 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» ДПІ нараховано суму податку на прибуток - 24150,0грн.; за порушення пп.135.5.4 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України (взаємовідносини з ПП «Консалтингова компанія «Крок») нараховано суму податку - 1 265 776грн.; завищення від'ємного значення у ІІ кварталі 2011 року - нараховано суму податку у розмірі 367 444,0грн. Як вбачається з примітки до надано розрахунку, при арифметичному підрахунку суми грошового зобов'язання з податку на прибуток ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська допущена арифметична помилка, внаслідок чого у податковому повідомленні-рішенні зазначена до сплати суму 1 663 370,0грн. замість 1 657 370,0грн. (різниця складає 6 000,0грн.).

Вирішуючи спірні правовідносини між сторонами та задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку про необґрунтованість доводів відповідача щодо порушення позивачем зазначених вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», Податкового кодексу України, що і стало підставою для скасування оскарженого податкового повідомлення-рішення.

З такими висновками суду першої інстанції суд апеляційної інстанції погоджується з наступних підстав.

Щодо доводів ДПІ про порушення позивачем вимог пп.7.6.3 п.7.6 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого позивачу донараховано податок на прибуток у розмірі 24150,0грн., суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Судом встановлено, що ТОВ «Сток-Трейд» 20 липня 2009 року був укладений договір комісії № Б225-2009 від 20 липня 2009 року з фізичною особою підприємцем ОСОБА_1 на посередницькі послуги по продажу належних йому на праві власності акцій ВАТ «Укрспецтехнологія» на суму 499000 грн. (а.с.79).

Відповідно до п. 2.1 договору №Б-225-2009 Позивач (комісіонер) зобов'язується сплатити на користь ОСОБА_1 (комітента) вартість пакету акцій 499000 грн. до 30.09.2009 року.

Згідно акту приймання передачі від 20 липня 2009 року вищевказаний пакет акцій був переданий Комітентом ОСОБА_1 для реалізації Комісіонеру ТОВ «Сток-Трейд» (а.с.80)

На виконання договору комісії частина пакету у сумі 185350 грн. була реалізована за грошові кошти АСК «Діско» (звіт Комісіонера №1 від 20 липня 2009 року до договору комісії №Б225-2009 від 20 липня 2009 року).

Інша частина пакету акцій ВАТ «Укрспецтехнологія» в сумі 313650 грн. лишилась не реалізованою.

06.08.2009 ТОВ «Сток-Трейд» отримав вимогу від ОСОБА_1 про сплату вартості частини акцій ВАТ «Укрспецтехнологія» у розмірі 313650,грн. до 30.09.2009р. (а.с.81).

Враховуючи той факт, що Позивач до 30.09.2009 року не міг знайти Покупців на іншу частину акцій ВАТ «Укрспецтехнологія» та з метою виконання умов договору №Б-225-2009, позивач вирішено виступити поручителем за третіх осіб (покупців) та розрахуватися з ФОП ОСОБА_1 власними коштами у сумі 313650грн.

Згідно акту виконаних робіт від 06.11.09 Комісіонер повністю оплатив Комітенту суму договору в розмірі 499000грн., в тому числі за рахунок власних коштів 313650грн. (а.с.84). При цьому, дану операцію по сплаті коштів у сумі 313650 грн. Позивач не відображав у витратах, оскільки на балансі останнього не перебували акції ВАТ «Укрспецтехнологія».

26.10.2009 року Позивач (Комісіонер-Продавець) уклав договір купівлі-продажу №Б293-2009 з ТОВ «Укрспецресурс» (Покупець) та реалізував частину акцій ВАТ «Укрспецтехнологія» в сумі 313650 грн., тобто ТОВ «Сток-Трейд» реалізував ТОВ «Укрспецресурс» залишок належного Комітенту ОСОБА_1 пакету акцій ВАТ «Укрспецтехнологія» на суму 313650 грн. Сума у розмірі 174650 грн. за вищевказані акції була сплачена ТОВ «Укрспецресурс» грошовими коштами (а.с.97).

У рахунок виконання своїх зобов'язань перед Позивачем (комісіонером-продавцем) за договором №Б293-2009, ТОВ «Укрспецресурс» (Покупець) запропонував передати векселі ТОВ «Бізнес-Стратегія» на суму 139000 грн., про що Позивач та ТОВ «Укрспецресурс» уклали додаткову від 14.03.2011 року до договору №Б-293-2009. (а.с.99).

Отримані векселі ТОВ «Бізнес-Стратегія» від ТОВ «Укрспецресурс», Позивач також не відображав у своєму балансі, оскільки це фактично була оплата Покупця-ТОВ «Укрспецресурс» комітенту-ФОП ОСОБА_1 (а.с.100).

14.03.2011р. Позивач (комісіонер) та ФОП ОСОБА_1 (Комітент) уклали додаткову угоду №2 до договору №Б225-2009 (а.с.85). Вказаною угодою доповнено Договір №Б225-2009 пунктом 2.3, яким передбачалась можливість часткового розрахунку векселями в сумі 139 000грн.

Таким чином, вищевказані векселі були передані у власність Комітента ОСОБА_1 за договором комісії Б225-2009 від 20.07.2009р.

В акті приймання-передачі ЦП (векселів ТОВ Бізнес-Стратегія»), ФОП ОСОБА_1 (Комітент) та Позивач (Комісіонер) погодили, що зайво сплачені кошти Позивачем у розмірі 139000грн. (сплачених раніше Позивачем в рахунок поручительства за третіх осіб (покупців), та не відображені Позивачем у витратах 2009 року) підлягають поверненню на рахунок Позивача (комісіонера). (а.с.86).

14.03.2011р. між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ Корпорацією «Сток-Трейд» укладено додаткову угоду до договору комісії №Б225-2009 від 20.07.2009р. (а.с.87). Згідно додаткової угоди ФОП ОСОБА_1 реалізує, а ТОВ Корпорація «Сток-Трейд» придбає у власність векселі ТОВ «Бізнес-Стратегія» на суму 139000грн.

Згідно акту приймання-передачі ЦП до додаткової угоди від 14.03.2011р., ФОП ОСОБА_1 передав, а позивач прийняв векселі ТОВ «Бізнес Стратегія» на суму 139000грн. (а.с.88).

Відповідно до п.2 додаткової угоди від 14.03.2011р. розрахунок між сторонами здійснюється шляхом взаємозаліку, а саме: заборгованість ФОП «ОСОБА_1 перед ТОВ Корпорація «Сток-Трейд» за договором комісії №Б225-2009 від 20.07.2009р. складає 139000грн. та зараховується в рахунок оплати ТОВ Корпорацією «Сток-Трейд» вищевказаних векселів на суму 139000грн.

Таким чином, суд першої інстанції, враховуючи факт сплати власними коштами вартості векселів у розмірі 139000грн., а також умови додаткової угоди від 14.03.2009р., відповідно до якої позивач придбав векселі ТОВ «Бізнес Стратегія», дійшов обґрунтованого висновку про те, що позивачем правомірно, враховуючи вимоги пп.7.6.3 п.7.6 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», відображено у І кварталі 2011р. суму витрат на придбання цінних паперів у розмірі 139000грн.

Обґрунтованість висновків суду першої інстанції доводами апеляційної скарги не спростовуються. В апеляційній скарзі відповідач вказує лише на те, що на його думку, додаткова угода від 14.03.2011р. не відповідає вимогам, які пред'являються до договорів купівлі-продажу цінних паперів, оскільки фактично є додатком до договору комісії, який укладено між позивачем та ФОП ОСОБА_1 З цього приводу суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити те, що вказана угода не суперечить вимогам цивільного законодавства, не визнана не дійсною у встановленому порядку. У зв'язку з чим, вказана угода породжує для її сторін правові наслідки, зокрема, для Позивача набуття права на векселі ТОВ «Бізнес Стратегія». Необґрунтованими є і доводи відповідача про ненадання позивачем доказів того, що придбання векселів здійснювалось за власні кошти позивача, оскільки надані позивачем докази свідчать саме про вказаний факт (виписки з особового рахунку позивача (т.2 а.с.12-31)).

За таких обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо неправомірності податного повідомлення-рішення в цій частині.

Щодо доводів ДПІ про порушення позивачем вимог пп.135.5.4 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачу донараховано податок на прибуток у розмірі 1 265 776,0грн., суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Як зазначено вище, вказане порушення ДПІ пов'язує з тим, що позивачем не включено до складу доходу у 4 кварталі 2011 року доходи на суму 5 503 377,0грн. як безповоротну фінансову допомогу, що виникла на момент ліквідації кредитора (ПП «Консалтингова компанія «Крок») без правонаступника.

Відповідно до пп.14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК України, безповоротна фінансова допомога - це:

сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів;

сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості;

сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності;

основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних);

сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Таким чином, з огляду на вказану норму права, якою визначено поняття «безповоротна фінансова допомога», сам факт ліквідації юридичної особи не є визначальною обставиною та підставою для віднесення кредиторської заборгованості до складу валового доходу.

Як вбачається з Акту перевірки, що став підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, набуття кредиторською заборгованістю статусу безповоротної фінансової допомоги ДПІ пов'язує зі спливом строку позовної давності, у межах якого така заборгованість могла бути стягнута. При цьому, такі висновки обґрунтовано тим, що у зв'язку з ліквідацією ПП «Консалтингова компанія «Крок» строк позовної давності, відносно погашення кредиторської заборгованості, вважається закінченим (стор.17 Акту перевірки).

Отже, податковим органом ототожнено поняття «ліквідація підприємства» та «закінчення строку позовної давності».

Такий підхід податкової служби суд апеляційної інстанції вважає неправомірним, оскільки як Податковий кодекс України так і Цивільний кодекс України, яким визначено поняття строку позовної давності, не пов'язує закінчення перебігу позовної давності із настанням певної події, а саме ліквідації юридичної особи.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про неправомірність збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток з значених ДПІ підстав.

У судовому засідання представник ДПІ надав додаткові письмові пояснення, в яких зазначив про те, що вказану заборгованість ПП «Консалтингова компанія «Крок» слід вважати «безнадійною заборгованістю» за ознаками - заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією ( п. «в» пп.14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України), у зв'язку з чим позивач був зобов'язаний збільшити валові доходи на суму вказаної заборгованості.

Вказані доводи представника ДПІ суд апеляційної інстанції не може прийняти до уваги, оскільки такі обставини, згідно з Актом перевірки, не були підставою для збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток по взаємовідносинам позивача з ПП «Консалтингова компанія «Крок».

Щодо доводів ДПІ про завищення ТОВ Корпорацією «Сток-Трейд» від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток на загальну суму 1 551 828,0грн., внаслідок чого позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 367 444грн.

Пунктом 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення»Податкового кодексу України визначено особливості застосування у 2011 році пункту 150.1 статті 150 цього Кодексу.

Зазначена законодавча норма застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Абзац другий пункту 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення»Податкового кодексу України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

В свою чергу, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України від 28.12.1994 року №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі - Закону).

Пунктом 6.1 статті 6 Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням пункту 22.4 статті 22 Закону.

Особливості, встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону, полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за III квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 1 січня 2010 року (після набрання зазначеною нормою законної сили).

Водночас, як передбачено абзацом другим пункту 22.4 статті 22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, в 2011 році встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону обмеження щодо можливості врахування усієї суми від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкту оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток -як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Отже, розрахунок об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також протягом 2010 року.

В свою чергу, на підставі пункту 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Таким чином, до складу валових витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, в свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також тих, що виникли протягом 2010 року.

В подальшому розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

При цьому, тлумачення абзацу третього пункту 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в системному взаємозв'язку із абзацом другим цього ж пункту дозволяє дійти висновку про те, що наведене в цій нормі поняття «від'ємне значення, отримане в першому кварталі 2011 року» - це від'ємне значення, отримане як розрахунок значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року на підставі норм чинного на час проведення розрахунку законодавства, у тому числі щодо визначення складу валових витрат, які враховувалися при визначенні об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року.

В свою чергу, правові наслідки формування від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток за перший квартал 2011 року визначено пунктом 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Згідно з указаною нормою Перехідних положень, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Форма податкової декларації з податку на прибуток підприємства, що використовувалася платниками податку починаючи з другого кварталу 2011 року, затверджена наказом Державної податкової адміністрації України від 28 лютого 2011 року № 114.

У рядку 06.6 зазначеної декларації підлягало відображенню, зокрема, від'ємне значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року. Тобто у другому кварталі 2011 року до рядку 06.6 податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 28 лютого 2011 року № 114, підлягало перенесенню в повному обсязі від'ємне значення рядку 08 декларації з податку на прибуток підприємства за перший квартал 2011 року.

Причому ані Закон, ані Податковий кодекс України не передбачають можливості обмежити формування витрат другого кварталу 2011 року лише тими сумами від'ємного значення, які виникли як результат діяльності саме першого кварталу 2011 року, без урахування непогашених наростаючим підсумком сум від'ємного значення попередніх податкових періодів.

Таким чином, до складу витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягають включенню від'ємне значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року, причому розрахунок суми від'ємного значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року здійснюється з урахуванням без будь-яких обмежень сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.

Враховуючи викладене, не може бути підставою для визначення контролюючим органом платникові податку податкових зобов'язань із податку на прибуток (прийняття рішення про визначення сум завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток) саме по собі включення до складу витрат другого кварталу 2011 року сум від'ємного значення, зазначених у попередньому абзаці.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що судом першої інстанції в достатньому обсязі з'ясовано обставини справи та ухвалено законне і обґрунтоване рішення, у зв'язку з чим підстав для його скасування, в межах доводів апеляційних скарг, не існує.

На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст. 198, ст. 200, 206 КАС України, суд, -

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2012 року у справі №2а/0470/6744/12 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку та строки, встановлені статтею 212 Кодексу адміністративного судочинства України.

(Повний текст ухвали виготовлено 29.04.2013р.)

Головуючий: Я.В. Семененко

Суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: І.Ю. Добродняк