Постанова № 31116076, 17.04.2013, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 квітня 2013 року Справа № 106389/11/9104

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії :

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Пліша М.А., Большакової О.О.

за участі секретаря судового засідання: Ігнатович Ю.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу дочірнього підприємства «Яс-Експорт-Хуст» на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 липня 2011 року в адміністративній справі за позовом дочірнього підприємства «Яс-Експорт-Хуст» до Хустської об'єднаної державної податкової інспекції про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

У лютому 2010 року позивач ДП «Яс-Експорт-Хуст» звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача Хустської ОДПІ, в якому просив визнати протиправними і скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000892342/0 від 07.09.2009 р., яким підприємству визначено податкове зобов'язання зі сплати податку на прибуток підприємств у розмірі 185336 грн., в тому числі 135741 грн. основного платежу і 49595 грн. штрафних (фінансових) санкцій, та податкове повідомлення-рішення № 0000972342/2 від 05.11.2009 р., яким підприємству додатково визначено податкове зобов'язання зі сплати податку на прибуток підприємств у розмірі 5282,90 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

В обґрунтування позовних вимог позивач у позовній заяві і додаткових поясненнях покликався на те, що оскаржені ППР винесені на підставі необ'єктивних висновків податкового органу про порушення позивачем п.п.7.4.1 п.п.7.4.3 п.7.4 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», зафіксовані в акті планової виїзної перевірки від 28.08.2009 р.. Вказував позивач, що ні первинною документацією, ні даними бухгалтерського обліку та фінансової звітності не підтверджуються висновки податкового органу про перевищення собівартості готової продукції вартості реалізації продукції (контрактну вартість). Так, згідно показників Звіту про фінансові результати за 2008 рік доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) складає 2739,0 тис.грн. (код рядка 010 Звіту), а собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) становить 2506,0 тис.грн. (код рядка 040 Звіту). За 1 квартал 2009 року дохід (виручка) складає 686,6 тис.грн., а собівартість - 609,1 тис.грн.. Також позивач зазначав, що Хустською ОДПІ не враховано вимог п.1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» щодо визначення звичайної ціни товарів (робіт, послуг) та вимог п.4.3 ст. 4 Закон України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків вперед бюджетами та державними цільовими фондами» щодо застосування непрямих методів нарахування податкових зобов'язань.

Відповідач Хустська ОДПІ позову не визнав, подав до суду першої інстанції заперечення в якому просив відмовити у задоволенні позовних вимог.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 27.07.2011 року відмовлено у задоволенні позовних вимог.

Не погоджуючись з постановою суду першої інстанції позивач ДП «Яс-Експорт-Хуст» оскаржив її в апеляційному порядку. Обґрунтовуючи апеляційні вимоги апелянт посилається на те, що судом першої інстанції зроблено помилковий висновок про те, що заниження валових доходів за період з 01.01.2008 року по 31.03.2009 року в сумі 512501 грн. відбулося за рахунок того, що ДП «Яс-Експорт-Хуст» надавало послуги з переробки давальницької сировини для фірми за цінами, нижчими за звичайні. Судом безпідставно не було враховано, що згідно показників Звіту про фінансові результати за 2008 рік доход від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) складає 2739,0 тис.грн., а собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) становить 2506,0 тис.грн.. За 1 квартал 2009 року дохід (виручка) складає 686,6 тис.грн., а собівартість - 609,1 тис.грн.. Судом не було враховано наданої позивачем декларацій з податку на прибуток підприємств за 2008 рік - 1 квартал 2009 року, які свідчать про наявність об'єкту оподаткування та податку, що підлягає сплаті до бюджету (рядки 11 - 17 декларацій), а також платіжні дорученння, які підтверджують сплату до бюджету податку на прибуток підприємств за вказаний вище період. Так, за 2008 рік сплачено до бюджету 20267,00 грн. податку, за 1 квартал 2009 року - 953,00 грн.. Вказує апелянт, що єдиним видом господарської діяльності, яку здійснює ДП «Яс-Експорт-Хуст» та відповідно єдиним джерелом доходу суб'єкта господарювання в період з січня 2008 року по 31 березня 2009 року була переробка давальницької сировини на підставі контрактів з фірмою «Jаs ехроrt а.s». В калькуляцію ціни послуг включено реальний прибуток. Крім цього апелянт зазначає, що судом першої інстанції не враховано норм матеріального права, зокрема п.1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» щодо визначення звичайної ціни товарів (робіт, послуг) та п.4.3 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків вперед бюджетами та державними цільовими фондами» щодо застосування непрямих методів нарахування податкових зобов'язань. Також апелянт просить врахувати, що постанови Хустського районного суду Закарпатської області від 26.10.2009 р. у справах про адміністративні правопорушення щодо притягнення директора і головного бухгалтера підприємства до адміністративної відповідальності за порушення порядку ведення податкового обліку, згідно ч.4 ст. 72 КАС України, не являються належними доказами по даній адміністративній справі.

За наслідками апеляційного розгляду апелянт просить скасувати постанову суду першої інстанції від 27.07.2011 року та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог.

Відповідач Хустська ОДПІ подала заперечення на апеляційну скаргу, у якому вказує, що оскаржена постанова суду першої інстанції є законною і обгрунтованою, а апеляційна скарга безпідставною і задоволенню не підлягає.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення осіб, які беруть участь у справі та з'явились в засідання суду апеляційної інстанції, перевіривши матеріали справи, обговоривши підстави та межі апеляційної скарги, вважає, що апеляційну скаргу слід задоволити, з врахуванням наступного.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач ДП «Яс-Експорт-Хуст» зареєстрований юридичною особою 05.02.2003 року (а.с. 8).

В період із 04.08.2009 р. по 25.08.2009 р. Хустською ОДПІ було проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2008 р. по 31.03.2009 р.. За результатами перевірки складено акт перевірки № 1270/23/32187977 від 28.08.2009 р. (а.с. 9-38, 58-72).

У висновках акту перевірки зазначено, що позивачем ДП «Яс-Експорт-Хуст» порушено, зокрема, п.п.7.4.1 п.п.7.4.3 п.7.4 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток підприємств в період, що перевірявся, на загальну суму 135741 грн., в тому числі за 2008 рік в сумі 94453 грн. і за 1 квартал 2009 року в сумі 41288 грн.. Такі висновки пов'язані із твердженням податкового органу про те, що підприємством за 2008 рік та 1 квартал 2009 року занижено валові доходи від продажу послуг на суму 512501 грн., за рахунок того, що підприємство надавало послуги з переробки давальницької сировини (пошиття верхньої частини взуття) для фірми «Jаs ехроrt а.s» за цінами, нижчими за звичайні.

На підставі вищевказаного акта перевірки від 28.08.2009 р. відповідачем Хустською ОДПІ прийнято 07.09.2009 р. відносно позивача ДП «Яс-Експорт-Хуст» податкове повідомлення-рішення № 0000892342/0, яким підприємству визначено податкове зобов'язання зі сплати податку на прибуток підприємств у розмірі 185336 грн., в тому числі 135741 грн. основного платежу і 49595 грн. штрафних (фінансових) санкцій (а.с. 39, 73).

За результатами адміністративного оскарження рішенням ДПА у Закарпатській області від 02.11.2009 р. № 5329/7/25-055 збільшено позивачу на 5282,90 грн. штрафну санкцію, застосовану податковим повідомленням-рішенням Хустської ОДПІ № 0000892342/0 від 07.09.2009 р. (а.с. 81-82).

У зв'язку із вищевказаним рішенням ДПА у Закарпатській області № 5329/7/25-055 від 02.11.2009 р. Хустською ОДПІ винесено податкове повідомлення-рішення № 0000972342/2 від 05.11.2009 р., яким позивачу визначено податкове зобов'язання зі сплати податку на прибуток підприємств у розмірі 5282,90 грн. штрафних (фінансових) санкцій (а.с. 75).

Крім цього, Хустською ОДПІ 05.11.2009 р. винесено податкове повідомлення-рішення № 0000892342/2 про визначення позивачу ДП «Яс-Експорт-Хуст» податкового зобов'язання зі сплати податку на прибуток підприємств у розмірі 185336 грн., в тому числі 135741 грн. основного платежу і 49595 грн. штрафних (фінансових) санкцій (а.с. 76).

Суд апеляційної інстанції не погоджується із висновками суду першої інстанції щодо правомірності оскаржених позивачем ДП «Яс-Експорт-Хуст» податкових повідомлень-рішень відповідача Хустської ОДПІ № 0000892342/0 від 07.09.2009 р. та № 0000972342/2 від 05.11.2009 р., з врахуванням наступного.

Відповідно до п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податкування прибутку підприємств» (в редакції на час розглядуваних правовідносин), доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

Згідно п.п.7.4.2 п.7.4 ст.7 цього Закону, витрати, понесені платником податку у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у пов'язаної особи визначаються виходячи із договірних цін, але не більших за звичайні ціни, що діяли на дату такого придбання.

Підпунктом 7.4.3 п.7.4 ст.7 цього Закону передбачено, що положення підпунктів 7.4.1, 7.4.2 поширюються також на операції з особами, які не є платниками податку, встановленого статтею 10 цього Закону, або сплачують податок на прибуток за іншими, ніж платник податку, ставками.

Оскільки висновки відповідача Хустської ОДПІ (пункт 3.1.1 акту перевірки) ґрунтуються на твердженнях про те, що позивачем за 2008 рік та 1 квартал 2009 року занижено валові доходи від продажу послуг за рахунок того, що підприємство надавало послуги з переробки давальницької сировини за цінами, нижчими за звичайні, то суд апеляційної інстанції враховує наступні приписи законодавства.

Підпунтком 1.20.1 п.1.20 ст.1 Закону України «Про податкування прибутку підприємств» визначено, що якщо цим пунктом не встановлено інше, то звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати, а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах (п.п. 1.20.2 п.1.20 ст.1 цього Закону). Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів, строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну.

Відповідно до п.п.1.20.8 п.1.20 ст.1 вказаного вище Закону, обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, вставленому законом.

Згідно ч.2 ст.71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Таким чином, суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованими твердження апелянта про те, обов'язок доведення обставин щодо перевищення позивачем собівартості готової продукції над вартістю реалізації продукції (контрактна вартість), лежить на відповідачу.

При цьому, суд апеляційної інстанції враховує, що із показників Звітів про фінансові результати за перевірений період видно, що за 2008 рік доход від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) становить 2739,0 тис.грн., а собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) становить 2506,0 тис.грн.. За 1 квартал 2009 року дохід (виручка) становить 686,6 тис.грн., а собівартість - 609,1 тис.грн.. Деклараціями з податку на прибуток підприємств за 2008 рік - 1 квартал 2009 року підтверджується наявність об'єкту оподаткування та податку, що підлягає сплаті до бюджету (а.с. 170-174). Платіжними дорученнями підтверджується сплата до бюджету податку на прибуток підприємств за вказаний вище період (а.с. 175-179).

Суд апеляційної інстанції також зазначає наступне.

Згідно підпункту 1.20.5-1 п.1.20 ст.1 Закону України «Про податкування прибутку підприємств», якщо звичайна ціна не може бути визначена з використанням норм попередніх підпунктів вищевказаного пункту, то для доказів обґрунтування її рівня застосовуються правила, визначені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, а також національними стандартами з питань оцінки майна та майнових прав. З метою оподаткування терміни «справедлива вартість», «ринкова вартість», та «чиста вартість реалізації», які використовуються в національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку та національних стандартах з питань оцінки майна і майнових прав, прирівнюються до терміну «звичайна ціна», визначеного цим Законом.

Згідно з пунктом 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 23 «Розкриття інформації щодо пов'язаних сторін», затвердженого наказом МФ України 18.06.2001 р. № 303, оцінка активів або зобов'язань в операціях пов'язаних сторін здійснюється, зокрема, такими методами: порівнюваної неконтрольованої ціни; ціни перепродажу; «витрати плюс»; балансової вартості.

За методом порівнюваної неконтрольованої ціни застосовується ціна, яка визначається за ціною на аналогічну готову продукцію (товари, роботи, послуги), що реалізується не пов'язаному з продавцем покупцеві за звичайних умов діяльності.

За методом ціни перепродажу застосовується ціна готової продукції (товарів, робіт, послуг) за вирахуванням відповідної націнки.

За методом «витрати плюс» застосовується ціна, що складається з собівартості готової продукції (товарів, робіт, послуг), яку визначає продавець, і відповідної націнки.

За методом балансової вартості оцінка активів або зобов'язань здійснюється за балансовою вартістю, що визначається згідно з відповідним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Із доводів та обґрунтувань відповідача Хустської ОДПІ видно, що при визначенні рівня звичайної ціни відповідачем використано метод «витрати плюс» вищевказаного Положення.

Однак, відповідачем не обґрунтовано неможливості застосування інших методів.

При цьому, згідно пункту 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з: виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), реалізованої протягом звітного періоду; нерозподілених постійних загальновиробничих витрат; наднормативних виробничих витрат.

У свою чергу, виробнича собівартість включає витрати, безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції, зумовлені технологією та організацією виробництва (прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати), а також змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Загальновиробничі витрати включають до собівартості реалізованої продукції після їх розподілу, порядок якого наведено в Додатку 1 до П(С)БО 16. Так, постійні загальновиробничі витрати розподіляють виходячи з нормальної потужності. При цьому нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включають у собівартість реалізованої продукції в періоді їх виникнення. Змінні розподіляють на кожен об'єкт витрат виходячи з фактичної потужності з використанням обраної бази розподілу (зарплата, обсяг діяльності тощо). Щодо наднормативних виробничих витрат, то у собівартість реалізації потрапляють наднормативні витрати, не пов'язані з нестачами, порчею, нетехнологічним використанням та порушенням правил зберігання.

Тобто, поняття собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) ширше, ніж поняття виробничої собівартості, оскільки включає не лише виробничу собівартість виготовленої та реалізованої продукції (робіт, послуг), а й інші визначені витрати.

Не включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати. Вони окремо обліковуються на рахунках 92, 93, 94 і списуються на фінансові результати наприкінці звітного періоду. Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) відображається за дебетом відповідних субрахунків активного рахунку 90 «Собівартість реалізації». За кредитом таку собівартість списують на субрахунок 791 «Результати операційної діяльності».

Таким чином, заслуговують на увагу доводи позивача і апелянта про невідповідність визначеного відповідачем рівня звичайних цін.

Суд апеляційної інстанції вважає також помилковими твердження суду першої інстанції про те, що постановами Хустського районного суду Закарпатської області від 26.10.2009 р. про притягнення директора і головного бухгалтера підприємства до адміністративної відповідальності за ст. 163-1 ч.1 КУпАП, підтверджується і не потребує доказуванню, факт порушення позивачем ДП «Яс-Експорт-Хуст», як суб'єктом сплати податку на прибуток підприємств, вимог податкового законодавства.

З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до ст. 2 КАС України, питання щодо правомірності рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, зокрема податкового органу, є завданням адміністративного судочинства. Твердження Хустської ОДПІ про порушення позивачем ДП «Яс-Експорт-Хуст» вимог податкового законодавства, згідно меж позовних вимог, являється предметом дослідження по даній адміністративній справі.

Отже, враховуючи наведене вище, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, постанова суду першої інстанції винесена з порушенням норм матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Тому, оскаржену постанову суду слід скасувати і прийняти нову постанову, якою позовні вимоги задоволити.

Керуючись ст.ст. 160 ч. 3, 195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу дочірнього підприємства «Яс-Експорт-Хуст» - задоволити.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 липня 2011 року в адміністративній справі за позовом дочірнього підприємства «Яс-Експорт-Хуст» до Хустської об'єднаної державної податкової інспекції про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень - скасувати і прийняти нову постанову.

Позовні вимоги дочірнього підприємства «Яс-Експорт-Хуст» - задоволити.

Визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення Хустської об'єднаної державної податкової інспекції № 0000892342/0 від 07.09.2009 року про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 185336,00 грн., та № 0000972342/2 від 05.11.2009 року про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 5282,90 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення.

На постанову протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: В.В. Гуляк

Судді: М.А. Пліш

О.О. Большакова

Повний текст постанови виготовлено та підписано 22.04.2013 року.