Ухвала суду № 30603383, 02.04.2013, Харківський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 квітня 2013 р.Справа № 2а-14164/12/2070Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Мельнікової Л.В.

суддів - Подобайло З.Г., Григорова А.М.

за участю секретаря судового засідання - Співак О.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Харкові справу за апеляційною скаргою Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м. Харкова Харківської області Державної податкової служби на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2013 року по справі за позовом публічного акціонерного товариства «Науково - технологічний інститут транскрипції, трансляції і реплікації» до Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м. Харкова Харківської області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення - рішення, -

В с т а н о в и л а:

У грудні 2012 року позивач, публічне акціонерне товариство «Науково - технологічний інститут транскрипції, трансляції і реплікації» (далі по тексту ПАТ «Науково - технологічний інститут транскрипції, трансляції і реплікації»), звернувся до суду з адміністративним позовом про скасування податкового повідомлення-рішення відповідача - Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м. Харкова Харківської області Державної податкової служби (далі ДПІ у Дзержинському районі м. Харкова): №0005621501 від 04.09.2012 року, яким йому внаслідок встановлених порушень абз. 4 п. 153.8 ст. 153, п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України (далі - ПК України) пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень ПК України збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 25.561.434 грн. у тому числі: 20.449.147 грн. за основним платежем, 5.112.287 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи).

Позовні вимоги обґрунтовані хибністю висновків, викладених податковим органом в акті перевірки № 3225/1501/24473039 від 14.08.2012 року року щодо наявності порушень вищезазначених норм ПК України в діяльності підприємства. Наполягав на правильності обчислення податкового зобов'язання по податку на прибуток, оскільки вважає, що тлумачення положень ст. 134 та п.153.8 ст. 153 ПК України дозволяє стверджувати, що «об'єкт оподаткування» не є тим самим, що і «фінансовий результат операцій з цінними паперами», а тому поширення інспектором на від'ємний фінансовий результат операцій з цінними паперами правил урахуванням у 2012 році від'ємного значення об'єкта оподаткування для податку на прибуток підприємств щодо резидентів не ґрунтується на вимогах законодавства. За таких обставин позивач вважає доведеним факт правомірності складання декларації з податку на прибуток за 1 півріччя 2012 року, в тому числі правомірність відображення 100 відсотків від'ємного значення фінансових результатів від операцій з цінними паперами, що були задекларовані станом на 01 січня 2012 року.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2013 року позовні вимоги ПАТ «Науково - технологічний інститут транскрипції, трансляції і реплікації» задоволені в повному обсязі.

Не погоджуючись з судовим рішенням, в апеляційній скарзі ДПІ у Дзержинському районі м. Харкова, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог ПАТ «Науково - технологічний інститут транскрипції, трансляції і реплікації».

В обґрунтування апеляційної скарги, посилаючись на положення Податкового кодексу України та матеріали перевірки, відповідач зазначає, що від'ємний фінансовий результат від операцій з цінними паперами підлягає включенню до витрат починаючи з І півріччя і наступних звітних періодах 2012 року у розмірі 25 % від суми, що виникла станом на 01.01.2012 року, що не було зроблено позивачем в порушення абз. 4 п. 153.8 ст.153, п. 150.1. ст. 150 ПК України, пункту 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, розглянувши надані письмові докази в їх сукупності, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга ДПІ у Дзержинському районі м. Харкова задоволенню не підлягає, а судове рішення слід залишити без змін, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що ДПІ у Дзержинському районі м. Харкова проведена камеральна перевірка податкової звітності з податку на прибуток ПАТ «Науково-технологічний інститут транскрипції, трансляції і реплікації» за результатами якої складено акт від 14.08.2012 року №3225/1501/24473039 (а.с. 22-25).

Відповідно до висновків зазначеного акта перевірки підприємством-позивачем порушено приписи абз. 4 п. 153.8 ст.153, п. 150.1. ст. 150 ПК України, пункту 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень, а саме порядок відображення від'ємного фінансового результату попереднього звітного (податкового) періоду: порядок відображення р.02.3 «від'ємний фінансовий результат попереднього звітного (податкового) періоду» від операцій з облігаціями у сумі 12.240 грн., що призвело до завищення суми збитку від операцій з облігаціями по ряд. 02 додатку ЦП до декларації за 1 півріччя 2012 року на 9.180 грн. та порядок відображення р.03.3 «від'ємний фінансовий результат попереднього звітного (податкового) періоду» від операцій з векселями у сумі 134.311.603 грн., що призвело до заниження суми прибутку від операцій з векселями по ряд. 03 додатку ЦП до декларації за 1 півріччя 2012 року на 97.376.890 грн. внаслідок чого підприємством занижено об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності на загальну суму 97.376.890 грн. (р.7 декларації з податку на прибуток за 1 півріччя 2012 року) та занижено грошове зобов'язання з податку на прибуток за 1 півріччя 2012 року на суму 20.449.147 грн. (р.11 декларації з податку на прибуток за 1 півріччя 2012 року).

На підставі висновків вказаного акту перевірки ДПІ у Дзержинському районі м. Харкова винесене оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0005621501 від 04.09.2012 року (а.с. 8)

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржено позивачем до Державної податкової служби України. За результатом розгляду скарги прийнято рішення №6656/0/61-12/10-2415 від 06.12.2012 року, яким податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга - без задоволення.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з неправомірності дій відповідача щодо зменшення позивачу від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток та прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції та зазначає наступне.

Судовим розглядом встановлено, що фактичною підставою для визначення позивачу суми грошового зобов'язання був висновок податкового органу про порушення позивачем п.3 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України, що виявилось у тому, що позивачем у поданій до податкового органу податковій декларації за І півріччя 2012 року, було відображено не 25% суми від'ємного фінансового результату, які рахуються станом на 01.01.2012 року, а всієї суми від'ємного фінансового результату, що в свою чергу призводить до заниження об'єкту оподаткування.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 09.08.2012 року ПАТ «Науково-технологічний інститут транскрипції, трансляції і реплікації» надано до податкового органу звітну податкову декларацію з податку на прибуток за 1 півріччя 2012 року №9047160212, відповідно до якої підприємством було задекларовано від'ємне значення об'єкта оподаткування (р.07) у розмірі 32.407 (а.с. 26-32 - податкова декларація з додатками).

Згідно поданої позивачем податкової декларації з податку на прибуток за 1 півріччя 2012 року з урахуванням наданих уточнених декларацій, у додатку ЦП «Розрахунок фінансових результатів від операцій з торгівлі цінними паперами та іншими, ніж цінні папери корпоративними правами», було задекларовано наступні показники:

- збиток (-) від операцій з облігаціями (-) у сумі 12.240 грн. (ряд.2);

- збиток (-) від операцій з векселями у сумі 3.356.812 грн. (ряд.3);

- від'ємний фінансовий результат попереднього звітного (податкового) періоду в сумі 134.311.603 грн. (ряд. 6)

Тобто, судом встановлено, що від'ємний результат, що задекларований позивачем у декларації за 1 півріччя 2012 року є результатом операцій з цінними паперами.

Колегія суддів зазначає, що Статтею 153 ПК України визначено порядок оподаткування операції особливого виду в тому числі операцій з торгівлі цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Пунктом 153.8 ст.153 ПК України визначено, що якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 цього розділу.

Якщо протягом звітного періоду доходи від продажу кожного з окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку в наслідок придбання цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами або іншими ніж цінні папери корпоративними правами цього ж виду минулих періодів), прибуток включається до складу доходів такого платника податку за результатом такого звітного періоду.

Матеріалами справи підтверджено, що за результатом господарських операцій позивача з цінними паперами, що мали місце протягом 2011 року, станом на І півріччя 2012 року від'ємний фінансовий результат від операцій з цінними паперами попереднього звітного періоду був повністю відображений позивачем в податковій декларації з податку на прибуток за перше півріччя 2012 року (з урахуванням уточнених податкових декларацій).

Законом України від 24.05.2012 року № 4834 "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм" внесено зміни до пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX ПК України, якими запроваджено особливий порядок застосування статті 150 Кодексу в період 2012-2015 років, що передбачає обмеження розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування, отриманого станом на 1 січня 2012 року, який враховується у витратах при визначенні податкових зобов'язань платника податку у наступних звітних податкових періодах.

Саме з приводу застосування до обліку операцій з цінними паперами приписів пункту З підрозділу 4 Розділу XX ПК України, яка наголошує про особливості застосування у 2012-2015 роках приписів ст.150 ПК України та визначає порядок визначення податку на прибуток, виникли спірні правовідносини.

Відповідно до пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX ПК України пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується:

у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення; у 2012 - 2015 роках таким чином: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів платників з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше станом на 1 січня 2012 року є від'ємне значення (з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування станом на 1 січня 2011 року), то сума цього значення підлягає включенню до витрат:

- звітних (податкових) періодів починаючи з І півріччя і наступних звітних періодів 2012 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом цього і за наслідками наступних податкових періодів 2012 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних податкових періодах;

- звітних (податкових) періодів 2013 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення та сум від'ємного значення, не погашених за 2012 податковий рік. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2013 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних періодах;

- звітних (податкових) періодів 2014 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення та сум від'ємного значення, не погашених за 2013 податковий рік. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2014 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних періодах;

- звітних (податкових) періодів 2015 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення та сум від'ємного значення, не погашених за 2014 податковий рік. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2015 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних періодах до повного погашення такого від'ємного значення.

При цьому платники податку на прибуток ведуть окремий облік показника від'ємного значення об'єкта оподаткування, що склався станом на 1 січня 2012 року та включається до витрат наступних податкових періодів і сум, не погашених протягом 2012 - 2015 років. Таке від'ємне значення погашається в першу чергу. В другу чергу погашається від'ємне значення об'єкта оподаткування, що виникло після 31 грудня 2011 року.

Для підприємств з доходом за 2011 рік менше 1 мільйона гривень пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку за наслідками 2011 податкового року є від'ємне значення, то сума такого значення підлягає включенню до витрат звітного (податкового) періоду І півріччя 2012 року та наступних звітних (податкових) періодів до повного погашення такого від'ємного значення.

Враховуючи положення пункту 3 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України, податковий орган прийшов до висновку про те, що в даному випадку від'ємний фінансовий результат від операцій з цінними паперами, що виник станом на 01.01.2012 року, підлягає включенню до витрат починаючи з І півріччя і наступних звітних періодах 2012 року у розмірі 25% від суми, що виникла станом на 01.01.2012 року.

Такий висновок на думку колегії суддів не можна вважати обґрунтованим, скільки від'ємний фінансовий результат від операцій з цінними паперами переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів з наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення. Жодного іншого порядку перенесення від'ємного значення фінансових результатів від операцій з цінними паперами законодавством не передбачено.

Законом України від 24.05.2012 року № 4834-VІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм», на який посилається відповідач, законодавець вніс зміни до пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX Податкового Кодексу України та передбачив лише особливі умови перенесення від'ємного значення об'єкту оподаткування, а саме: у 2012 - 2015 роках таким чином, що якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів платників з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше станом на 1 січня 2012 року є від'ємне значення (з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2010 податковий рік), то сума цього значення підлягає включенню до витрат звітних (податкових) періодів починаючи з 1 півріччя і наступних звітних періодів 2012 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом цього і за наслідками наступних податкових періодів 2012 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних податкових періодах.

Отже порядок перенесення від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток і порядок перенесення від'ємного фінансового результату від операцій з торгівлі цінними паперами не є ідентичними за своєю економічною сутністю.

Крім того, колегія суддів, погоджуючись з висновком суду першої інстанції, вважає посилання податкового органу, як на підставу для висновку про допущення позивачем помилки, на пункт 3 підрозділу 4 Розділу XX ПК України безпідставними, оскільки, положення даної норми стосуються лише особливостей перенесення від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, а тому не можуть бути застосовані на порядок перенесення від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами, який за своєю економічною суттю не є об'єктом оподаткування.

Між тим, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що лише в разі якщо доходи від продажу перевищують витрати внаслідок придбання цінних паперів протягом такого звітного періоду (з урахуванням від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами), буде мати місце прибуток від операцій з цінними паперами, який і включається до складу доходів платника та тільки після цього збільшує об'єкт оподаткування з податку на прибуток.

Дана позиція знаходить своє підтвердження у п.134.1 ст.134 ПК України, який дає визначення об'єкту оподаткування податку на прибуток, а саме: це прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Враховуючи норми статті 134 Кодексу позитивний результат від торгівлі цінними паперами, розрахований згідно до статті 153.8 ПК України включається до доходів у Декларації. Даний результат як окремий показник не може призвести до виникнення від'ємного значення об'єкта оподаткування, якого стосуються норми пункту 3 підрозділу 4 "Особливості справляння податку на прибуток підприємств" Перехідних положень Податкового кодексу України.

Таким чином, від'ємний фінансовий результат від операцій з торгівлі цінними паперами в будь-якому разі не може бути перенесений на витрати в такому ж самому порядку, як від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, оскільки він є нічим іншим, як витратами на придбання цінних паперів, понесеними в минулих податкових періодах.

У листі Комітету Верховної Ради України з питань фінансів, банківської діяльності, податкової та митної політики від 10.09.2012 року № 04-39/10-990, зазначено, що порядок визначення фінансових результатів від операцій з окремими видами цінних паперів, як операції особливого виду діяльності, викладений у п.153.8 ст.153 ПК України, передбачає, що у разі отримання від'ємного фінансового результату від проведення таких операцій за підсумками звітного податкового року збиток не враховується при визначенні об'єкта оподаткування платника податку, а переноситься на зменшення фінансового результату від операцій з цінними паперами у наступних звітних періодах.

Прибуток від операцій з цінними паперами включається до доходної частини податкової декларації платника податків і є складовою частиною доходів, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування.

У змінах до Податкового кодексу України, прийнятих Законом України від 24.05.2012 № 4834-VІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм», запроваджено особливий порядок застосування ст. 150 Кодексу в період 2012-2015 років, який передбачає обмеження розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування отриманого станом на 01.01.2012 року, що враховується у витратах при визначенні податкового зобов'язання платника податку у наступних звітних податкових періодах.

Обмеження розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування для врахування в наступних звітних періодах при застосуванні статті 150 Кодексу не передбачалось Законом України від 24.05.2012, № 4834-VІ при застосуванні п.153.8 ст. 153 Кодексу для визначення прибутку від операцій з цінними паперами і ніяким чином не обмежує право платника податків враховувати повну суму від'ємного показника фінансових результатів від операцій з цінними паперами в наступних податкових періодах, оскільки це різні за економічним змістом і значенням показники при визначенні податкових зобов'язань.

Таким чином Закон України від 24.05.2012 №4834-VІ жодним чином не обмежує право платника податку врахувати повну суму від'ємного показника фінансових результатів від операцій з цінними паперами в наступних податкових періодах.

Викладені обставини свідчать про відсутність порушень в діях позивача норм Податкового кодексу України.

Виходячи з наведеного, колегія суддів не вбачає підстав, передбачених ст.ст. 201, 202 КАС України для зміни чи скасування судового рішення та приходить до висновку про необхідність залишення апеляційної скарги без задоволення, а оскаржуваного судового рішення - без змін.

Інші доводи апеляційної скарги висновки колегії суддів не спростовують.

На підставі наведеного та керуючись ст.ст. 160, 185, 195, 196, 198 ч. 1 п. 1, 200, 205, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м. Харкова Харківської області Державної податкової служби залишити без задоволення, постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2013 року - без змін.

Ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання ухвали у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя - (підпис) Л.В. Мельнікова

Судді (підпис) З.Г. Подобайло

(підпис) А.М. Григоров

Повний текст ухвали виготовлено та підписано 08 квітня 2013 року

Згідно з оригіналом: Л.В. Мельнікова