Ухвала суду № 29337806, 11.12.2012, Житомирський апеляційний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

____________

______________

Головуючий у 1-й інстанції: Жуковська Л.А.

Суддя-доповідач:Бондарчук І.Ф.

ПОСТАНОВА

іменем України

"11" грудня 2012 р. Справа № 2а/1770/5541/2011

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Бондарчука І.Ф.

суддів: Моніча Б.С.

Охрімчук І.Г.,

при секретарі Кошиль О.Ю. ,

за участю представників сторін:

розглянувши апеляційні скарги Державної податкової інспекції у м. Рівному Рівненської області Державної податкової служби та прокуратури Рівненської області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "12" квітня 2012 р. у справі за позовом Дочірнього підприємства "ПрикарпатЗахідтранс" Південно-Західного відкритого акціонерного товариства трубопровідного транспорту нафтопродуктів до Державної податкової інспекції у м. Рівному Рівненської області Державної податкової служби про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень - рішень ,

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2011 року позивач звернувся до суду з позовом , в якому просив визнати недійсними та скасувати податкові повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у місті Рівне від 25.07.2011 року № 0000022140, № 0000042140, № 0000052140, № 0000012140, № 0000032140, № 0001051742.

Позовні вимоги обгрунтовував тим , що висновки відповідача викладені в акті перевірки не відповідають обставинам справи та зроблені з порушенням чинного законодавства. Так, щодо донарахування акцизного збору у розмірі 13840384,80 грн. та податку на додану вартість на суму 47390508,70 грн. позивач зазначив, що акт перевірки не містить нормативного обґрунтування обов'язку платника податку нараховувати податки при виявленні нестачі нафтопродуктів, які підприємству не належать. З огляду на те, що нестача нафтопродуктів, обліковується поза балансом, не викликає жодних змін у балансі підприємства, не викликає змін у структурі активів та зобов'язань, власному капіталі, то ніяких господарських операцій внаслідок виявлених нестач для позивача не відбулося. Що стосується донарахування податку на прибуток у розмірі 169469474,60 грн. та податку на додану вартість на суму 135575579,68 грн. то позивач зазначив, що угода від 09.12.2003 року не може бути віднесена ні до договору про надання послуг, ні до договору зберігання, оскільки ВАТ "Південно-Захід транснафтопродукт" ніяких послуг від позивача не отримує. Крім того, відповідач нарахував податкові зобов'язання із застосуванням звичайної ціни, яка передбачає застосування непрямих методів. Вважає і безпідставними висновки про нікчемність правочинів по господарських операціях з постачальникам ПП "Харлем", ТзОВ "Західтехноальянс", внаслідок чого позивачем завищено валові витрати по господарських операціях з ПП "Харлем" на суму 105589,38 грн., завищено податковий кредит з податку на додану вартість у розмірі 21171,87 грн., завищено валові витрати по господарських операціях з ТзОВ "Західтехноальянс" на суму 102094,15 грн., завищено податковий кредит з податку на додану вартість у розмірі 2044118,79 грн., оскільки під час перевірки надавались належним чином оформлені первинні документи, що підтверджували зміст господарських операцій із зазначеними контрагентами. Також позивач зазначив, що відповідачем зроблено безпідставний висновок про порушення вимог Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" внаслідок чого не утриманий і не перерахований до бюджету податок з доходів фізичних осіб на суму 364,57 грн., оскільки витрати, здійсненні на користь ДП "Атестаційний центр з неруйнівного контролю при ІЕЗ ім. Е.О. Патона НАНУ" за навчання та атестацію ОСОБА_3 були віднесені до складу валових витрат підприємства.

На думку позивача, данні обставини свідчать про неправомірність проведення виїзної позапланової перевірки, безпідставність та невідповідність чинному законодавству висновків акту перевірки і протиправність спірних податкових повідомлень-рішень.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2012 року визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Рівне №0000012140, №0000022140, №0000052140, №0000032140, №0001051742, №0000042140 від 25 липня 2011 року.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, відповідач та прокуратура Рівненської області подали апеляційні скарги, в яких просять апеляційну інстанцію скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог. В своїх апеляційних скаргах апелянти посилаються на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що є підставою для скасування рішення суду першої інстанції.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційних скарг, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційні скарги підлягають частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено, що відповідачем була проведена планова перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2008 року по 31.03.2011 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 року по 31.03.2011 року, про що складено акт № 856/23-100/13990932 від 11.07.2011 року. В зазначеному акті перевірки податковим органом встановлено ряд порушень податкового законодавства, зокрема:

- по господарських операціях, пов'язаних з використанням ДП "ПрикарпатЗахідтранс"(Україна) нафтопродуктів, отриманих від ВАТ "Південно-Захід транснафтопродукт"(Росія), на підставі угоди від 09.12.2003 року, які знаходяться у системі магістральних нафтопроводів і передаються для використання в якості технологічного нафтопродукту. Такі нафтопродукти обліковувалися на позабалансовому рахунку позивача. Податковим органом встановлено, що при переміщенні таких технологічних нафтопродуктів через митний кордон України їх митне оформлення не проводилось. За даними обліку, із ввезених та які знаходились на позабалансовому обліку на початок перевіряємого періоду 01.10.2008 року - 85406,132 т нафтопродуктів, на кінець перевіряємого періоду на відповідальному зберіганні знаходилось 60713,048 т дизельного палива, різниця 24693,084 т (85406,132-60713,048) була списана підприємством у зв'язку з нестачею. При списанні нестач ДП "ПрикарпатЗахідтранс" податок на додану вартість та акцизний збір не нараховувався. Позивачем порушено пункт "в" статті 3, статтю 6 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 року № 18-92 "Про акцизний збір", підпункту 3.1.2 пункту 3.1 статті 3 Закону України "Про податок на додану вартість" підпункт "в" пункту 185.1 статті 185 розділу V Податкового кодексу України, підпункти 213.1.3, 213.1.6 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПК України, в зв'язку з чим нараховано акцизний збір у розмірі 13840384,80 грн.,

- по господарській операції між ДП "ПрикарпатЗахідтранс"(Україна) та ВАТ "Південно-Захід транснафтопродукт"(Росія) згідно з угодою від 09.12.2003 року, по якій позивач надав послуги по зберіганню дизельного палива, що передане для використання в якості технологічного нафтопродукту і залишалось у власності ВАТ "Південно-Захід транснафтопродукт". Угода не передбачала оплату послуг по зберіганню. При цьому, ВАТ "Південно-Захід транснафтопродукт" є засновником ДП "ПрикарпатЗахідтранс", тобто є пов'язаною особою в розумінні пункту 1.26 статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Перевіркою встановлено, що ДП "ПрикарпатЗахідтранс" надавало безоплатні послуги по зберіганню нафтопродуктів, місце поставки яких знаходиться на території України, пов'язаній особі ВАТ "Південно-Захід транснафтопродукт" без нарахування та сплати податку на прибуток та податку на додану вартість. Зазначене вказує на порушення пункту 1.23, 1.31 статті 1, підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону України "Про податок на додану вартість", пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 189.1 статті 189 ПК України, в зв'язку з чим донараховано податок на прибуток у розмірі 169469474,60 грн.,

- по господарських операціях з постачальниками ПП "Харлем" та ТзОВ "Західтехноальянс", по яких встановлено відсутність реальних правових наслідків, правочини визнано нікчемними через відсутність у постачальників адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов'язань по укладених угодах та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов'язань. В порушення підпунктів 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" позивачем завищено валові витрати по господарських операціях з ПП "Харлем" на суму 105589,38 грн., та ТзОВ "Західтехноальянс" на суму 102094,15 грн.,

- порушення підпункту 3.1.3 пункту 3.1 статті 3, підпункту 4.3.20 пункту 4.3 статті 4, пункту 7.1 статті 7, підпункту 8.1.1 пункту 8.1 статті 8, підпункту "а" пункту 19.2 статті 19 , підпункту "а" пункту 20.2 статті 20 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" внаслідок чого не утриманий і не перерахований до бюджету податок з доходів фізичних осіб на суму 364,57 грн. за 2009 рік у випадку, коли не оподатковано дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді оплати працедавцем вартості навчання та первинної атестації працівника при умові перевищення вартості такої підготовки над сумою прожиткового мінімуму, установленого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженої на 1,4 та округленої до найближчих 10 гривень (у 2009 р. 940,00 грн.).

На підставі акта перевірки № 856/23-100/13990932 від 11.07.2011 року відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 25.07.2011 року:

- № 0000022140, яким ДП "ПрикарпатЗахідтранс" збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 221833050,00 грн., у тому числі за основним платежем 182323370,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 39479680,00 грн.,

- № 0000042140, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 687092,00 грн., у тому числі за основним платежем 687091,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 1,00 грн.,

- № 0000052140, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 2088518,00 грн.,

- № 0000012140, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток спільних підприємств з іноземними інвестиціями на 205653143,00 грн., в тому числі за основним платежем 168999334,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 36715809,00 грн.,

- № 0000032140 про збільшення грошового зобов'язання з акцизного збору по інших нафтопродуктах на суму 16620820,00 грн., у тому числі за основним платежем 13840385,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 2772435,00 грн.

- № 0001051742 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб на 965,71 грн., у тому числі за основним платежем 364,57 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 601,14 грн.

Задовольняючи позовні вимоги , суд першої інстанції прийшов до висновку, що позивач діяв у межах та з дотримання вимог чинного законодавства , а тому винесені відповідачем податкові повідомлення - рішення є протиправними та підлягали скасуванню .

Колегія суддів, частково погоджується з висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного .

Щодо висновку суду першої інстанції про необґрунтованість дій та висновків відповідача про визначення податку на додану вартість та акцизного збору при списанні нестач ДП "ПрикарпатЗахідтранс" та донарахування акцизного збору в розмірі 13840384,80 грн. та податку на додану вартість на суму 47390508,70 грн.

Відповідно до статті 3 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 року № 168/97-ВР, з змінами і доповненнями, чинного до 31.12.2010 року (далі Закон № 168/97-ВР), об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

3.1.1. поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України;

3.1.2. ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі імпорту або реімпорту (далі - імпорту) згідно з положеннями глав 29 - 30 Митного кодексу України;

3.1.3. поставка (вивезення, пересилання) товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту (далі - експорту) згідно з положеннями глав 31 - 32 Митного кодексу України за кошти або інші види компенсацій (винагороди).

Не належать до поставки операції з передачі товарів в межах договорів схову (відповідального зберігання), довірчого управління, оперативної оренди (лізингу), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу права власності (користування або розпорядження) на такі товари іншій особі.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів (супутніх послуг) на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту (далі - імпорт);

г) вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту (далі - експорт);

ґ) з метою оподаткування цим податком до експорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг), які перебувають у вільному обігу на території України, до митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 - 37 Митного кодексу України;

д) з метою оподаткування цим податком до імпорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг) з-під митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 - 37 Митного кодексу України, для їх подальшого вільного обігу на території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з підпунктом 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України постачання товарів будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власних , у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає органу державної податкової служби відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.

Отже, законодавець визначив вичерпний перелік господарських операцій, які є об'єктом оподаткування податком на додану вартість, але жодна з наведених норм не передбачає визначення об'єкту оподаткування податком на додану вартість при списанні нестач. З акта перевірки № 856/23-100/13990932 від 11.07.2011 року вбачається, що податок на додану вартість позивачу донарахований саме на обсяги нестачі нафтопродуктів. Разом з тим, при правовому обґрунтуванні порушення ДПІ у м. Рівне посилається на підпункт 3.1.2 пункту 3.1 статті 3 Закону України "Про податок на додану вартість", підпункт "в" пункту 185.1 статті 185 розділу V ПК України, тобто норми, що передбачають необхідність нарахування податку на додану вартість при імпорті, а не при списанні нестачі товарно-матеріальних цінностей.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач здійснює діяльність по транспортуванню світлих нафтопродуктів з використанням трубопровідних систем та використовує для цього нафтопродукти, передані у 1996-1998 роках по актах приймання-передачі від ВАТ "Південно-Захід транснафтопродукт".

09.12.2003 року між ДП "ПрикарпатЗахідтранс"(виконавець) та ВАТ "Південно-Захід транснафтопродукт"(Росія) (власник) була укладена письмова угода, згідно якої позивач визнає прийнятий нафтопродукт дизельне пальне Л-0,2-62 ВС в кількості 85354,721т, авто бензин А 76 н/т в кількості 128,040 т для використання як технологічний.

Відповідно до пункту 1.1. даної угоди від 09.12.2003 року право власності на нафтопродукти власник залишає за собою. Виконавець зобов'язаний прийняти всі міри для збереження нафтопродукту та використання його за цільовим призначенням (пункт 2.5). Втрата чи нестача дизельного палива тягне за собою відповідальність виконавця, яка виражається в щомісячному відшкодуванні нестачі нафтопродукту чи компенсації його вартості у грошовому виразі, виходячи з ціни фондової біржі на момент повернення в доларах США (пункт 3.1).

В процесі здійснення господарської діяльності по транспортуванні нафтопродуктів ДП "ПрикарпатЗахідтранс" несе ризики від розкрадань, які здійснюються шляхом несанкціонованих врізок в трубопровід. Позивачем належними доказами підтверджено факти розкрадань нафтопродуктів, в тому числі технологічного нафтопродукту.

Згідно з даними акта перевірки на позабалансовому обліку ДП "ПрикарпатЗахідтранс" станом на 01.10.2008 року рахувалось 85406,132 т нафтопродуктів, а станом на 31.03.2011 року 60713,048 т дизельного палива, різниця 24693,084 т (85406,132-60713,048) була списана підприємством у зв'язку з нестачею. Позивачем не заперечується такий факт нестачі.

Господарські операції позивачем обліковувались на позабалансовому рахунку та не викликали будь-яких змін у балансі підприємства та в структурі активів, зобов'язань, власному капіталі платника податків.

Списання нестач нафтопродуктів, які є позабалансовими по обліку, не тягнуть податкового зобов'язання, так як не є господарською операцією в розумінні статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та відповідно не обліковуються у податковому обліку позивача, тобто не породжують об'єкт оподаткування податком на додану вартість.

Згідно зі статтею 3 Декрету Кабінету Міністрів України "Про акцизний збір" від 26.12.1992 року № 18-92, чинного до 31.12.2010 року, об'єктом оподаткування є:

а) обороти з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції), в тому числі з давальницької сировини, шляхом їх продажу, обміну на інші товари (продукцію, роботи, послуги), безплатної передачі товарів (продукції) або з частковою їх оплатою, а також обсяги відвантажених підакцизних товарів (продукції), виготовлених з давальницької сировини;

б) обороти з реалізації (передачі) товарів (продукції) для власного споживання, промислової переробки (крім оборотів з реалізації (передачі) для виробництва підакцизних товарів, за виключенням нафтопродуктів), а також для своїх працівників.

Відповідно до підпункту 213.1.3 пункт 213.1 статті 213 розділу VІ ПК України об'єктами оподаткування, серед інших, є операції з: ввезення підакцизних товарів (продукції) на митну територію України.

Як вбачається з матеріалів справи , відповідач визначаючи об'єкт оподаткування акцизним збором , виходив з обсягів списання недостачі нафтопродуктів, що суперечить положенням статті 3 Декрету Кабінету Міністрів України "Про акцизний збір" від 26.12.1992 року № 18-92 та пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПК України.

Неправомірність донарахування відповідачем ПДВ та акцизного збору за нестачею нафтопродуктів, що не належать позивачу та обліковуються поза балансом, підтверджується і Постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.1996р. № 116 "Про затвердження Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей". Згідно п.2 цієї Постанови розмір збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей визначається за балансовою вартістю таких цінностей, відповідного розміру податку на додану вартість та розміру акцизного збору за певною формулою.

Отже, базою для нарахування податку на додану вартість та акцизного збору законодавство визначає саме балансову вартість цінностей, по яких виявлена нестача.

Таким чином , колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність об"єкта і бази для нарахування податку на додану вартість та акцизного збору по нестачах нафтопродукту.

Також, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про неправомірність дій ДПІ у м. Рівне в частині не визнання господарських операцій позивача з контрагентами ТМЦ у ПП "Харлем" та ТзОВ "Західтехноальянс", що на думку перевіряючого органу призвело до порушення позивачем підпунктів 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" позивачем завищено валові витрати по господарських операціях з ПП "Харлем" на суму 105589,38 грн., та ТзОВ "Західтехноальянс" на суму 102094,15 грн.,

Відповідно до пп. 7.2.6. п. 7.2 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" визначено, що "податкова накладна видається платником податку, який поставляє товар (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту...".

Відповідно до пп. 7.4.5. п. 7.4. ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а також "... у разі, коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами".

Так, податковим органом не враховано припис акту цивільного законодавства України, викладений в частині 1 статті 204 Цивільного кодексу України (далі -ЦК України) згідно з яким правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаним судом недійсним (презумпція правомірності).

Головною підставою вважати правочин нікчемним являється її недійсність, встановлена законом. Саме законом, а не Актами, які б факти в цьому акті не були відображені. Вказані ж в Акті висновки є суто суб'єктивною думкою державного податкового ревізора-інспектора, оскільки були зроблені за відсутності інформації, яка надається в передбаченому законодавством порядку.

За наявності ознак нікчемності правочину податкові органи мають право лише звертатися до судів з позовами про стягнення в доход держави коштів, отриманих по правочинах, здійснених з метою, що свідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їх нікчемність.

У зв'язку з цим слід зазначити, що одним з основних завдань органів державної податкової служби є здійснення контролю дотримання податкового законодавства і надання роз'яснень законодавства з питань оподаткування платникам податків. Жодним законом не передбачено право органу державної податкової служби самостійно, в позасудовому порядку, визнавати нікчемними правочини і дані, вказані платником податків в податкових деклараціях.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Крім того, відповідно до ч. 1 ст. 207 Господарського кодексу України господарське зобов'язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.

Зазначена норма недійсність господарського зобов'язання пов'язує з наступним: невідповідністю його змісту вимогам закону; наявністю мети, що за відомо суперечить інтересам держави і суспільства; укладенням учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним із них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності).

За вимогами цивільного законодавства існує презумпція правомірності правочину (ст. 204 ЦК України). Якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним (оспорюваний правочин).

Відповідно до статті 228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

У складі цивільного правопорушення, передбаченого ст. 228 ЦК України міститься обов'язкова ознака - специфічна мета - порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Наявність мети, включеної до складу правопорушення підлягає обов'язковому доведенню.

Мета юридичної особи має бути доведена через мету відповідного керівника - фізичної особи, яка на момент укладання угоди виконувала представницькі функції за статутом (положенням) або за довіреністю. Слід зазначити, що наявність мети зазначеної в диспозиції ст. 228 ЦК України у фізичної особи тягне кримінальну відповідальність за відповідними статтями кримінального кодексу України за скоєний злочин, замах на злочин або готування до злочину.

Як вбачається з матеріалів справи , 24.02.2010 року між позивачем та ПП "Харлем" укладено договір постачання № 82/3, предметом якого були поставка комплектного і розрізненого устаткування, матеріалів, запасних частин, техніки, механізмів та іншого товару відповідно до специфікацій, що є додатками до договору.

ПП "Харлем" поставило позивачу такий товар: цемент, цеглу, пиломатеріал хвойних порід, вапно будівельне, скло віконне, бруси, дошки, руберойд, бетон тощо на загальну суму 155698,83 грн. з ПДВ. В ціну на продукцію включені всі витрати на її поставку.

Вказаний товар було відпущено та поставлено позивачу згідно з видатковими накладними та податковими накладними. Товар було отримано ДП "ПрикарпатЗахідтранс". На підставі отриманих від ПП "Харлем" податкових накладних позивачем у відповідних податкових періодах включено до складу податкового кредиту ПДВ, сплачене в ціні товару, та сформовано валові витрати.

Придбанні позивачем у ПП "Харлем" товари були використанні у господарській діяльності , що підтверджується відповідними бухгалтерськими документами.

22.12.2008 року між позивачем та ТзОВ "Західтехноальянс" (продавець) укладено договір купівлі-продажу № 22/12, предметом якого була поставка товару відповідно до специфікацій, зокрема такого: швелера, лист, круги, кутники, сталь, труби тощо.

Товар було відпущено та поставлено позивачу згідно з видатковими накладними та податковими накладними. Товар було отримано ДП "ПрикарпатЗахідтранс"та використано в господарській діяльності , що підтверджується відповідними бухгалтерськими документами .

Проведені розрахунки по договірних зобов'язаннях між сторонами , що підтверджується банківськими виписками по рахунках позивача. На підставі отриманих від ТзОВ "Західтехноальянс" податкових накладних, позивачем у відповідних податкових періодах включено до складу податкового кредиту ПДВ, сплачене в ціні товару, та сформовано валові витрати.

Отже, у позивача були в наявності всі податкові накладні та інші первинні документи (їх копії наявні в матеріалах справи), які підтверджують факт поставки товару контрагентами на користь позивача, а тому посилання відповідача на порушення позивачем пп. 7.2.6. п. 7.2 ст. 7 та пп. 7.4.5. п. 7.4. ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" є необгрунтованими .

Відповідачем не надано доказів, а так само не було встановлено судом першої інстанції фактів порушення конституційних прав чи свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади.

Таким чином, відповідачем не доведено, наявності мети, завідомо суперечної інтересам держави і суспільства, а також існування умислу у позивача чи його контрагента, як обов'язкової ознаки для визнання правочину недійсним та застосування адміністративно-господарських санкцій.

Крім того, податковим органом не правомірно збільшено грошове зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 364,57 грн.

Як вбачається з матеріалів справи , у 2009 році позивачем на підставі договору № 335-09 від 18.09.2009 року, укладеного з ДП "Атестаційний центр з неруйнівного контролю при ІЕЗ ім. Е.О. Патона НАНУ", здійснено оплату за навчання та первинну атестацію фахівця з радіаційного методу контролю в таких секторах: трубопроводи та будівельні конструкції, термін навчання (140 годин).

Витрати, здійснені на користь ДП "Атестаційний центр з неруйнівного контролю при ІЕЗ ім. Е.О. Патона НАНУ" були віднесені позивачем до складу валових витрат підприємства. На думку, ДПІ в м. Рівне позивачем було надано додаткове благо найманому працівнику і до спірних правовідносин підлягали застосуванню норми підпункту 4.3.20 пункту 4.3 статті 4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб".

Задовольняючи позовні вимоги в цій частині, суд правомірно покликався на пункт 1.6 статті 1, п.п. 4.2.9 пункту 4.2 ст.4, п.п 4.3.20 п.4.3 ст.4 , абзацом першим підпункту 6.5.1 пункту 6.5 статті 6 , п.п.20.3.2 п.20.2 ст.20 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.2003 року № 889-ІV , ст .1 Закону України "Про вищу освіту" від 17.01.2002 року № 2984, на частину п'яту, шосту та сьому статті 3 Закону Україну "Про професійно-технічну освіту" від 10.02.1998 року № 103/98-ВР.

За приписами пп. 5.3.1 п.5.3 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не включаються до складу валових витрат витрати на потреби, не пов'язані з веденням господарської діяльності, зокрема і фінансування особистих потреб фізичних осіб .

Як вказано в пп. 5.2.1 п.5.2 ст.5 цього Закону, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці.

Таким чином , колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції , що позивачем не здійснювалась підготовка чи перепідготовка фахівця (найманого працівника позивача) за профілем діяльності чи загальними виробничими потребами підприємства в розумінні Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", оскільки в результаті навчання він не здобував нову спеціальність або професію, не оволодівав новими знаннями, уміннями, навичками, а тому не підлягають застосування норми, передбачені підпунктом 4.3.20 пунктом 4.3 статті 4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" і позивачем правомірно не віднесено послуги, отримані від ДП "Атестаційний центр з неруйнівного контролю при ІЕЗ ім. Е.О. Патона НАНУ", до складу додаткового блага працівника ОСОБА_3

З урахуванням наведеного, суд дійшов правильного висновку про необґрунтоване нарахування позивачу податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 364,57 грн..

Колегія суддів, не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відсутності в угоді від 09.12.2003 ознак договору зберігання та договору про надання послуг, виходячи з наступного .

Відповідно до 936 ЦК України по договору зберігання одна сторона (зберігач) зобов'язується зберігати річ, яка передана їй другою стороною (поклажедавцем), і повернути її поклажедавцеві у схоронності.

Відповідно до п. 2.3 Угоди від 09.12.2003 на виконавця покладено обов'язок повернути нафтопродукти в схоронності на вимогу власника, а також відшкодувати втрати чи нестачу пального. За таких обставин, виходячи з економічної сутності вказаної угоди,цей договір є саме договором зберігання.

А отже, згідно Угоди від 09.12.2003 між ВАТ "Південно-західтранснафтопродукт" та позивачем у справі , останній в перевіряємому періоді надавав послуги по зберіганню дизельного палива, яке є власністю ВАТ "Південно-Західтранснафтопродукт", та є пов'язаною особою з перевіряємим підприємством.

Переміщення дизельного палива трубопровідним транспортом проводиться згідно укладених договорів з ВАТ „АК „Транснафтопродукт" (Росія, м.Москва), який є засновником дочірнього товариства ВАТ „Південно-Західтранснафтопродукт" (Росія, м. Самара). ВАТ „Південно-Захід транснафтопродукт", в свою чергу, є засновником ДП „ПрикарпатЗахідтранс" (Україна), про що свідчить загальна частина Уставу ДП „ПрикарпатЗахідтранс" від 03 вересня 2004 року.

Згідно п.1.26 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.94 року №334/94-ВР (далі-Закон ) до пов'язаних осіб, зокрема, відноситься юридична особа, яка здійснює контроль над платником податку, або контролюється таким платником податку, або перебуває під спільним контролем з таким платником податку.

Згідно пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 цього Закону дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

У зв'язку з тим, що послуги по транспортуванню трубопровідним транспортом здійснювались тільки одному контрагенту, який є пов'язаною особою з перевіряємим підприємством при проведенні перевірки платника податку відповідно до пп.1.20.8 п.1.20 ст.1 Закону податковим органом надано запит від 25.05.2011 року №1358 щодо обґрунтування рівня договірних цін.

Відповідно пп. 1.20.6. п.1.20 ст.1 Закону у разі коли на відповідному ринку товарів (робіт, послуг) не здійснюються операції з ідентичними (у разі їх відсутності - однорідними) товарами (роботами, послугами), або якщо неможливо визначити їх ціну через відсутність або недоступність відповідної інформації, звичайною ціною вважається ціна договору.

Виходячи з умов ввезення нафтопродуктів на територію України та економічної суті Угоди від 09.12.03 року б/н між ВАТ "Південно-західтранснафтопродукт" (Росія) та ДП "ПрикарпатЗахідтранс" (Україна), останнє в перевіряємому періоді надавало послуги по зберіганню дизельного палива, яке є власністю ВАТ "Південно-Західтранснафтопродукт" (Росія), та є пов'язаною особою з перевіряємим -підприємством. Угода не передбачає оплату послуг по зберіганню.

Згідно п. 1.23 Закону 334 безоплатно надані товари (роботи, послуги) - це: товари, що надаються платником податку згідно з договорами дарування, іншими договорами, які не передбачають грошової або іншої компенсації вартості таких матеріальних цінностей і нематеріальних активів чи їх повернення, або без укладення таких угод; роботи та послуги, які надаються платником податку без вимоги про компенсацію їх вартості; товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею в її виробничому або господарському обороті.

Підпунктом 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 Закону 334 передбачено, що до валового доходу повинні включатися загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг).

Згідно п.1.31 ст.1 Закону 334 до продажу результатів робіт (послуг) відносяться будь-які

операції цивільно-правового характеру з надання результатів робіт (послуг), з надання права на користування або на розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими ніж товари, об'єктами власності за компенсацію, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг).

Відповідно до підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону України від 03.04.97 року №168/97-ВР „Про податок на додану вартість" (далі - Закон про ПДВ), до об'єкту оподаткування ПДВ відносяться операції платників ПДВ з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.

При цьому, пунктом 1.4 статті 1 Закону про ПДВ було визначено, що поставка послуг - це будь-які операції цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпорядження товарами, у тому числі нематеріальними активами, а також з поставки будь-яких інших, ніж товари, об'єктів власності за компенсацію, а також операції з безоплатного виконання робіт, надання послуг.

Згідно з пунктом 6.5 статті 6 Закону про ПДВ місцем поставки послуг вважається місце, де особа, яка надає послугу, зареєстрована платником ПДВ, а у разі якщо така послуга надається нерезидентом - місце розташування його представництва, а за відсутності такого - місце розташування резидента, який виконує агентські (представницькі) дії від імені такого нерезидента, а за відсутності такого - місце фактичного розташування покупця (отримувача), який у цьому випадку виступає податковим агентом такого нерезидента.

Пунктом 4.2 статті 4 Закону про ПДВ визначено, що у разі поставки товарів (робіт, послуг) без оплати або з частковою оплатою їх вартості коштами у межах бартерних (товарообмінних) операцій, здійснення операцій з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг), база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни.

Під поняттям звичайної ціни розуміють ціну товарів (робіт, послуг), визначену сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін (підпункт 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі - Закон про прибуток).

Для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії-), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності -однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуючи звичайні при укладанні угод між непов'язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема , але не виключно, враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низько ліквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів (підпункт 1.20.2 пункту 1.20 статті 1 Закону про прибуток).

Однорідні товари (роботи, послуги) - товари (роботи, послуги), які не є ідентичними, мають подібні характеристики і складаються зі схожих компонентів, що дозволяє їм виконувати однакові функції та (або) бути взаємозамінними. Під час визначення однорідності товарів (робіт, послуг) беруться до уваги, зокрема, їх якість, наявність товарного знака, репутація на ринку, країна походження та виробник (пп. 1.20.1 п.1.20 ст.1 Закону про прибуток).

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 Кодексу.

Згідно з пунктом 186.2 статті 186 Кодексу місцем постачання послуг є: місце фактичного постачання послуг, пов'язаних з рухомим майном; фактичне місцезнаходження нерухомого майна, у тому числі що будується, для тих послуг, які пов'язані з нерухомим майном; місце фактичного надання послуг у сфері культури, мистецтва, освіти, науки, спорту, розваг або інших подібних послуг, включаючи послуги організаторів діяльності в зазначених сферах та послуги, що надаються для влаштування платних виставок, конференцій, навчальних семінарів та інших подібних заходів.

Для послуг, визначених у пункті 186.3 статті 186 Кодексу місцем постачання послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

Для усіх інших послуг не зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 Кодексу місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника.

Підпунктом 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 Кодексу визначено, що під постачанням послуг розуміють будь-яку операцію, що не є постачанням товарів, чи іншу операцію з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. З метою оподаткування постачання послуг, зокрема є постачання послуг іншій особі на безоплатній основі.

До безоплатно наданих робіт, послуг відносять роботи (послуги), що виконуються без висування вимоги щодо компенсації їх вартості (підпункт 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу у разі постачання товарів/послуг без оплати з частковою оплатою їх вартості коштами, у межах бартерних операцій, натуральних виплат у рахунок оплати праці фізичним особам, що перебувають у трудових відносинах із платником податку, постачання товарів/послуг у межах балансу платника податку для невиробничого використання, а також у разі постачання товарів/послуг пов'язаній з постачальником особі, суб'єкту господарювання, який не зареєстрований як платник податку, чи фізичній особі база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижче звичайних цін, відповідно до п. 1.20 ст.1 Закону 334.

Під поняттям звичайної ціни розуміють ціну товарів (робіт, послуг), визначену сторонами договору. Якщо не доведено зворотнє, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін (підпункт 1.20.1 пункту 1.20 ст.1 Закону 334).

Пунктом 1.20 статті 1 Закону 334 встановлені випадки застосування звичайних цін, зокрема при визначені доходу, отриманого платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, юридичним особам, які не є платниками податку на прибуток, або сплачують цей податок за іншими, ніж платник податку, ставками. Такий дохід визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на зазначені товари (роботи, послуги), що діяли не дату продажу.

Перевіркою встановлено, що позивач надавав безоплатні послуги по зберіганню нафтопродуктів, місце постачання яких знаходиться на території України, пов'язаній особі ВАТ "Південно-Західтранснафтопродукт" (Росія) без нарахування та сплати податку на прибуток та податку на додану вартість. Одночасно перевіряємим підприємством надавалися однорідні послуги по зберіганню іншим підприємствам з нарахуванням відповідних податків.

Таким чином , колегія суддів приходить до висновку, що позивачем допущено порушення п.1.23 та п.1.31 ст.1, пп.4.1.1 п.4.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.94 №334/94-ВР, та пп. 3.1.1 п. 3.1 статті 3 Закону "Про податок на додану вартість" та п. 185.1 ст.185, п. 188.1 ст.188, п. 189.1 ст. 189 Податкового кодексу України від 02.12.10 №2755-УІ (із змінами та доповненнями) , а тому відповідачем правомірно з урахуванням вимог ст. 123 Податкового кодексу України та підпункту 7 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України донараховано підприємству по операціях безоплатного надання послуг по зберіганню нафтопродуктів : грошове зобов'язання по податку на прибуток у розмірі 168962393 грн. та штрафні санкції на дану суму , зменшено суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток у розмірі 2028604 грн. та штрафні санкції на дану суму , зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 687091 грн. та штрафні санкції , донараховано грошове зобов'язання по податку на додану вартість у розмірі 135578364 грн. та штрафні санкції на дану суму .

При цьому, відповідно до частини 2 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України, законним вважається рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Відповідно до ст. 202 КАС України, підставами для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення є порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

З урахуванням викладеного, апеляційні скарги підлягають частковому задоволенню, а постанова Рівненського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2012 року в частині задоволення позову підлягає скасуванню з постановленням в цій частині нового рішення про відмову у позові. В решті судові рішення залишити без змін.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 201, 202, 205, 207 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Державної податкової інспекції у м.Рівному Рівненської області Державної податкової служби та прокуратури Рівненської області задовольнити частково постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "12" квітня 2012 р. скасувати в частині визнання протиправними та скасування податкових - повідомлень рішень Державної податкової інспекції у м. Рівному Рівненської області Державної податкової служби, а саме:

- податкове - повідомлення рішення від 25 липня 2011 року № 00000121470 в частині визначення грошового зобов'язання по податок на прибутку у розмірі 168'962'393 грн.,

- податкове - повідомлення рішення від 25 липня 2011 року № 0000052140 в частині , яким зменшено суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток у розмірі 2'028'604 грн.,

- податкове - повідомлення рішення від 25 липня 2011 року № 0000042140, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 687'091 грн.,

- податкове - повідомлення рішення від 25 липня 2011 року № 0000022140 в частині визначення грошового зобов'язання по податку на додану вартість у розмірі 135'578'364 грн., та в цій частині відмовити в задоволенні позову.

В решті постанову залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання її в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя І.Ф.Бондарчук

судді: Б.С. Моніч І.Г. Охрімчук

Повний текст cудового рішення виготовлено "12" грудня 2012 р.

Роздруковано та надіслано:

1- в справу

2 - позивачу Дочірнє підприємство "ПрикарпатЗахідтранс" Південно-Західного відкритого акціонерного товариства трубопровідного транспорту нафтопродуктів вул.Котляревського,18,м. Рівне,33000

3- відповідачу Державна податкова інспекція у м.Рівному Рівненської області Державної податкової служби вул.Відінська , 8,м.Рівне,33023