Постанова № 2914653, 23.09.2008, Харківський апеляційний адміністративний суд

ХАРКІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2008 року колегія суддів  Харківського апеляційного адміністративного суду у складі: головуючого судді -  Мельнікової Л.В.

суддів:  Григоров А.М., Сіренко О.І.

при секретарі – Касян В.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Харкові апеляційну скаргу  спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Харкові на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2007 року по справі за адміністративним позовом приватної фірми “Орнатус” до спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Харкові  про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, -

В с т а н о в и л а:

У вересні 2007 року позивач приватної фірми “Орнатус” звернулася до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Харкові про визнання нечинними податкові повідомлення рішення відповідача від 14 травня 2007 року № 0000310846/0, від 05 липня 2007 року № 0000310846/1, від 19 вересня 2007 року № 0000310846/2, згідно яких підприємству визначено суму податкового зобов’язання з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій по податку на додану вартість у розмірі 12.532.919 грн. (за основним платежем – 8.850.074 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 3.682.845 грн.) та про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень відповідача від 14 травня 2007 року № 0000320846/0, від 05 липня 2007 року № 0000320846/1, від 19 вересня 2007 року № 0000320846/2, згідно яких підприємству зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов’язань наступних періодів) по податку на додану вартість у розмірі 502.576 грн.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2007  року позовні вимоги задоволені частково.

Визнані нечинними податкові повідомлення рішення СДПІ ВПП у м. Харкові від 14 травня 2007 року № 0000310846/0, від 05 липня 2007 року № 0000310846/1, № 0000310846/2 від 19 вересня 2007 року,  згідно яких  приватній фірмі “Орнатус” визначено суму податкового зобов’язання з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій по податку на додану вартість у розмірі 12.532.919 грн. (за основним платежем – 8.850.074 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 3.682.845 грн.).

Визнані нечинними податкові повідомлення рішення СДПІ ВПП у м. Харкові від 14 травня 2007 року № 0000320846/0, від 05 липня 2007 року № 0000320846/1, від 19 вересня 2007 року № 0000320846/2, згідно яких зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов’язань наступних періодів) по податку на додану вартість в частині - у розмірі 490.404,40  грн., а в іншій частині – залишити без змін.

Категорія 36                                                                                 Головуючий 1 інстанції  -  Перцова Т.С. 22-а-1555/08                                                                               Суддя  доповідач  -  Мельнікова Л.В.

На користь позивача з Державного бюджету України стягнутий судовий збір.

Не погоджуючись з зазначеною постановою суду першої інстанції  в апеляційній скарзі спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Харкові, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати постанову суду першої інстанції, та постановити нове судове рішення про відмову в задоволені позовних вимог.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, розглянувши надані письмові докази в їх сукупності,  доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2007 року слід скасувати, з підстав, передбачених ст. 202 Кодексу адміністративного судочинства України, виходячи з наступного.

Судом встановлено, що податкова декларація з податку на додану вартість за грудень 2006 року, подана позивачем до СДПІ ВПП у м. Харкові 22 січня 2007 року, податкова декларація з податку на додану вартість за січень 2007 року, подана  позивачем до СДПІ ВПП у м. Харкові 20 лютого 2007 року,  уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з податку на додану вартість у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок – 11 травня 2007 року.

З 30 березня 2007 року по 20 квітня 2007 року фахівцями СДПІ ВПП у м. Харкові проведена виїзна позапланова перевірка приватної фірми “Орнатус” з питань правомірності заявлених до відшкодування з бюджету сум податку на додану вартість за грудень 2006 року та січень 2007 року, за наслідками якої був складений акт перевірки № 1145/46-0/24136224 від 27 квітня 2007 року, в якому зазначені факти порушень підприємством п.п. 4.5.1, п.п. 4.5.3, п. 4.5, ст. 4, п.п. 7.2.1, п.п. 7.2.3, п. 7.2, п.п 7.4.1, п. 7.4, п.п. 7.5.2, п. 7.5, п.п. 7.7.2, п. 7.7, ст. 7, абз. 5, 6 п. 11.5, ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість”.

При перевірці правильності визначення податкових зобов'язань позивача  встановлено:

1. Перевіркою правильності визначення загальної суми ПДВ по рядку 1 кол. Б податкової декларації з ПДВ встановлено, що на порушення вимог п.п.4.5.1, п.п. 4.5.3, п. 4.5, ст. 4, п.п. 7.2.1, п.п. 7.2.3, п. 7.2, ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість”, п. 22, п. 23, п. 24, п. 27 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від

30 травня 1997 року № 165,  зареєстрованого  в Міністерстві юстиції України  23 червня 1997року за № 233/2037 (із змінами та доповненнями) підприємством ПФ “Орнатус” необґрунтовано зменшені податкові зобов’язання на суму ПДВ по розрахункам коригування кількісних та вартісних показників до податкових накладних, які не були вручені (надіслані) покупцям товару – суб’єктам  підприємницької діяльності  (юридичним  та фізичним  особам  - платникам податку), в результаті чого підприємством занижені податкові зобов’язання у розмірі 37.718,28 грн., у тому числі:

за грудень 2006 р.- на суму 13.061,75 грн.;

за січень 2007 р.- на суму 24.656,53 грн.

В бухгалтерському обліку приватної фірми “Орнатус” проведені коригування податкових зобов’язань згідно  розрахунків коригування  кількісних та вартісних  показників  до податкових накладних відображені у грудні 2006 року, січні 2007 року наступним чином:

Дт 704  “Вирахування з доходів” - Кт 643 “Податкові зобов'язання”,

                                                           Кт 6415 “Розрахунки по податкам/ПДВ”

Розрахунки коригувань кількісних та вартісних показників до податкових накладних  за період грудень 2006 року, січень 2007 року відображені у книзі обліку продажу товарів, (робіт послуг).

Крім того, як зазначено в акті, на порушення вимог п. 5.6. розділу 5 Порядку заповнення та подання податкової декларації з ПДВ, затвердженого наказом ДПА України від 30 травня 1997року № 166 (в редакції наказу від 15 червня 2005 року № 213), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 червня 2005 року за № 702/10982  (із  змінами  та доповненнями)  вказані суми  коригувань податкових зобов'язань необґрунтовано включені до складу податкових зобов’язань з ПДВ за відповідні податкові періоди до р. 1, колонка Б “сума ПДВ з операцій на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20 відсотків, крім імпорту товарів”, замість відображення їз по р. 8.3 “коригування згідно з п.  4.5, ст. 4 Закону” податкової декларації з ПДВ.

2. Підприємство в порушення абзацу 6 п. 11.5, ст. 11  Закону України “Про податок на додану вартість” не відобразило по рядку 6, колонка Б “Імпорт товарів протягом звітного періоду, сплату ПДВ було відстрочено шляхом оформлення податкового векселя” податкової декларації з ПДВ за грудень 2006 року податковий вексель № АА 0277278 від 28 грудня 2006 року на суму 1.961, 60 грн., строком погашення 26 січня 2007 року, який було надано органу митного контролю при митному оформленню верстатів для обробки дерева, отриманих від фірми «Hjmag GUS GmbH” по ВМД № 147674 від 28 грудня 2006 року.

            За рахунок цього порушення підприємством було занижено суму податкових зобов’язань за  грудень 2006 року на 1.961,60 грн.

            При перевірці правильності визначення податкового кредиту встановлено:

            1. При перевірці правильності визначення податкового кредиту при придбанні товарів в межах договорів комісії ввезених у митному режимі імпорту встановлено, що на порушення п.п. 7.4.1, п. 7.4, ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість” підприємством до складу податкового кредиту двічі включено суми ПДВ з придбаного товару (папір): - в перше при сплаті ПДВ у зв’язку з розмитненням товарів, ввезених за договорами комісії, по коду рядка 12.2 “Погашені податкові векселі, що дають право на збільшення податкового кредиту в поточному звітному періоді”  податкових декларацій з податку на додану вартість; - вдруге -  згідно податкових накладних при отриманні товарів від комісіонерів, по коду рядка 10.1 “Придбання з ПДВ на митній території України товарів (послуг) та основних фондів з метою їх використання у межах господарської діяльності платника податку для здійснення операцій, які підлягають оподаткуванню за ставкою 20% та нульовою ставкою податкових декларацій з податку на додану вартість”, внаслідок чого сума податкового кредиту завищена у розмірі 2.991.266,46 грн., у томі числі: за грудень 2006 року у сумі 1.533.042,35 грн., за січень 2007 року – 1.438.224,11 грн.

            Так, приватною фірмою “Орнатус” (комітент) були укладені договори комісії з комісіонерами (повіреними) на закупку паперу на території Росії:

з ТОВ фірмою “Тагіт” договір № 01/1005 від 04 жовтня 2005 року на придбання паперу “Maestro standart”;

з ПФ “Апія” договір № 01/0905 від 01 серпня  2005 року на придбання паперу “Maestro standart”;

з ПФ “Валькірія”" договір № 100 від 01 грудня 2005 року на придбання паперу

офсетного.

Відповідно вантажно-митних  декларацій,  щодо  імпорту товару  (паперу)  на митну територію України встановлено, що:

відправник (експортер) вищевказаного товару - ОАО “Монди Бизнес-Пейпа   Сиктивкарський   ЛПК”   (Россия), ОАО “Светогорск” (Розсип);

одержувач (імпортер) гр. 8 ВМД - ПФ “Орнатус”;

особа відповідальна за фінансове врегулювання гр. 9 ВМД - ТОВ фірма “Тагіт”, відповідно ПФ “Апія”, ПФ “Валькірія”;

декларант гр. 14 – ТОВ ”Харброксервіс”;

у графі 48 ВМД “відстрочення платежу” зроблена відповідна відмітка, щодо відстрочення сплати ПДВ, за ввезений імпортний товар, шляхом оформлення податкового векселю.

В перевіряємому періоді сплату ПДВ при розмитненні імпортних товарів (паперу, ввезених за договорами комісії,  здійснював ПФ “Орнатус”.

Сплату податку на додану вартість при розмитненні вищевказаних товарів (паперу) було відстрочено шляхом оформлення податкових векселів на загальну суму ПДВ у розмірі 3.716.321,61 грн., в тому числі:

            за грудень 2006року на суму ПДВ у розмірі 1.382.567,26 грн., а саме по товарах ввезених комісіонерами: ТОВ фірмою “Тагіт” на суму ПДВ 437.022,96 грн.;

ПФ “Апія” на суму ПДВ 744 383,77 грн.;

ПФ “Валькірія” на суму ПДВ 201 160,53грн грн.;

            за січень 2007 року на суму ПДВ у розмірі 2.333.754,35 грн., а саме по товарах ввезених комісіонерами: ТОВ фірмою “Тагіт” на суму ПДВ 656.070,66 грн.;

ПФ “Апія” на суму ПДВ 1.251.761,65 грн.;

ПФ “Валькірія” на суму ПДВ 425.922,04 грн.

В податковому обліку дана операція була відображена ПФ “Орнатус” в податкових деклараціях з податку на додану вартість за грудень 2006 році у розмірі 1.382.567,26 грн., за січень 2007 року у розмірі 2.333.754,35 грн. наступним чином:

 в періоді у якому було здійснено поставку вищезазначених податкових векселів органу митного контролю у складі податкових зобов'язань:

- по рядку 6 колонки Б “імпорт товарів протягом звітного періоду, сплату ПДВ за які було відстрочено шляхом оформлення податкового векселя (п.11.5 ст. 11 Закону)”;

- по рядку 19.1 “до зменшення (-), суми податку на додану вартість, які не підлягають включенню до складу податкових зобов’язань у поточному звітному (податковому) періоді (податкові векселі, термін видані в поточному звітному (податковому) періоді”

- по рядку 19.2 “до збільшення (+): суми ПДВ, які підлягають включенню до складу податкових зобов’язань у поточному звітному періоді (податкові векселі, термін погашення яких припадає на поточний звітний період)”.

В наступних податкових періодах суми ПДВ по вищезазначеним податковим векселям були включені до складу податкового кредиту в податкових деклараціях з податку на додану вартість за січень - лютий 2007 року по рядку - 12.2 “Погашені податкові векселі, що дають право на збільшення податкового кредиту в поточному звітному періоді”.

Відповідно до п. 2.4, ст. 4  Закону України “Про податок на додану вартість” платником податку на додану вартість при ввезенні товарів на митну територію України є будь-яка особа, що імпортує товари (супутні послуги) на митну територію України для їх використання або споживання на митній території України.

Згідно з п.п. 3.1.2, п. 3.1 ст. 3   Закону України “Про податок на додану вартість” ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі імпорту або реімпорту є об’єктом оподаткування.

Відповідно до п.п. 7.3.6, п. 7.3, ст. 7  Закону України “Про податок на додану вартість” датою виникнення податкових зобов’язань при імпорті є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті.

Таким чином, як зазначено в акті перевірки, ПФ “Орнатус” суми зобов'язань по податковим векселям, які оформлені при розмитненні паперу у грудні 2006 року, січні 2007 року, були включені до складу податкового кредиту по рядку 12.2 Податкових декларацій з податку на додану вартість відповідно за січень 2007 року у розмірі 1.382.567,26 грн. (вх. № 1199 від 20 лютого 2007року), за лютий 2007 року у розмірі 2.333.754,35 грн.( вх.  № 2185 від 20 березня 2007року).

В подальшому імпортований за договорами комісії товар (папір) згідно до звітів комісіонерів, видаткових накладних передано комісіонерами до ПФ “Орнатус” та оприбутковано за даними бухгалтерського обліку підприємства.

ПФ “Орнатус” до перевірки було надано видаткові накладні, згідно яких комісіонерами було передано імпортований товар (папір) комітенту на загальну суму 16.869.369,31 грн. (ПДВ – 2.811.561,55 грн. ), у тому числі видаткові накладні:

За грудень 2006 року на суму 9.318.253,86 грн., в т. ч. ПДВ – 1.553.042,30 грн., а саме:

ТОВ фірмою “Тагіт’’ на загальну суму 2.622.137,76 грн., у т.ч. ПДВ 437.022,96грн.;

ПФ ’’Апія’’ на загальну суму 5.489.152,89 грн., у т.ч. ПДВ 914.858,80 грн.;

ПФ ‘’Валькірія’’ на загальну суму 1.206.963,21 грн., у т.ч. ПДВ 201.160,53грн.

За січень 2007 року на суму 7 551 115,45 грн., в т. ч. ПДВ 1 258 519,24, а саме:

            ТОВ фірмою ‘’Тагіт’’ на загальну суму 3.936.423,96 грн., у т.ч. ПДВ 656.070,66 грн.; ПФ  “Апія’’ на загальну суму 2.137.388,36 грн., у т.ч. ПДВ 356.231,39 грн.; ПФ ‘’Валькірія’’ на загальну суму 1.477.303,13 грн., у т.ч. ПДВ 246.217,19 грн.

Як зазначено в акті перевірки, до перевірки ПФ ‘’Орнатус’’ не було надано видаткових накладних, виписаних комісіонером ПФ ‘’Валькірія’’, згідно яких було отримано офсетний папір на суму  1.078.223,87 грн., в т. ч. ПДВ 179.704 грн., а саме:  59.038 шт. по ціні 5,0428 грн. (з ПДВ) за одиницю на суму 297.716,83 грн.; 156. 92 шт. по ціні 4,9971 грн. (з ПДВ) за одиницю на суму 780.507,04 грн., та про передачу якого ПФ ‘’Валькірія’’ звітувало комітенту згідно звіту комісіонера за  період  з 01 січня 2007року по 31 січня 2007року.

ПФ ‘’Орнатус’’ від комісіонерів (ТОВ фірми ‘’Тагіт’’, ПФ ‘’Апія’’, ПФ ‘’Валькірія’’) на імпортований за договорами комісії товар (папір) отримано податкові накладні, які відповідають звітам комісіонерів.

            Так, згідно звітів комісіонерів та наданих до них податкових накладних сума податку на додану вартість з вартості товарів (паперу)складає: за грудень 2006 року у розмірі 1.533.042,30 грн.,  за січень 2007 року – 1.438.224,08 грн.

            В податковому обліку суми ПДВ по даним податковим накладним включені до складу податкового кредиту податкових декларацій з податку на додану вартість по коду рядка:  - 10.1 “Придбання з ПДВ на митній території України товарів (послуг) та основних фондів з метою їх використання у межах господарської діяльності платника податку для здійснення операцій, які: підлягають оподаткуванню за ставкою 20 % та нульовою ставкою” за період грудень 2006 року,  за січень 2007року.

В акті перевірки назначено, що сума ПДВ по імпортованому товару (паперу) за договорами комісії ПФ “Орнатус”подвійно включена до складу податкового кредиту.

Тобто, підприємство не мало право включати до складу податкового кредиту суми ПДВ з вартості отриманого від комісіонерів товару, згідно податкових накладних, в зв’язку з тим, що при ввезенні товарів від постачальників - нерезидентів податок на додану вартість при митному оформленні придбаних товарів було оформлено ПФ “Орнатус” (імпортер) податковим векселем.

 Таким чином, як зазначено в акті перевірки, на порушення п.п. 7.4.1, п. 7.4, ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість” підприємством завищено податковий кредит на  загальну суму 2.991.266,46 грн., у тому числі:  за грудень 2006 року у розмірі 1.533.042,35 грн., за січень 2007 року – 1.438.224,11 грн., за рахунок подвійного включення сум ПДВ з вартості придбаного товару (паперу) на території РФ через комісіонерів до складу податкового кредиту, а саме:

- вперше при сплаті ПДВ у зв’язку з розмитненням товарів, ввезених за договорами комісії, по коду рядка 12.2 “Погашені податкові векселі, що дають право на збільшення податкового кредиту в поточному звітному період” податкових декларацій з податку на додану вартість за січень 2007р., лютий 2007р.;

- вдруге згідно податкових накладних при отриманні товарів від комісіонерів, по коду рядка 10.1 “Придбання з ПДВ на митній території України товарів (послуг) та основних фондів з метою їх використання у межах господарської діяльності платника податку для здійснення операцій, які: підлягають оподаткуванню за ставкою 20 % та нульовою ставкою” податкових декларацій на додану вартість за грудень 2006 року, січень 2007 року.

2. Перевіркою правомірності включення до складу податкового кредиту сум зобов’язань по податковим векселям.

Перевіркою встановлено, що у деклараціях з ПДВ за грудень 2006 року і січень 2007 року (по рядку 12.2.) підприємством  відображались суми зобов’язань по податковим векселям, які було надано органу митного контролю у листопаді і грудні 2006 року відповідно.   

У декларації з ПДВ за грудень 2006 року по рядку 12.2 відображено 191 податковий вексель на загальну суму 6.208.737,53 грн., термін сплати зобов’язань по яким виникав до закінчення терміну подачі до податкового органу декларації з ПДВ за листопад 2007 року.

У декларації з ПДВ за січень 2007 року по рядку 12.2 відображено 182 податкових векселя на загальну суму 6.159.074,22 грн., термін сплати зобов’язань по яким виникав до закінчення терміну подачі до податкового органу декларації за грудень 2006 року.

Всього у перевіряємий період  підприємством включено до складу податкового кредиту та відображено по рядку 12.2., колонки Б, декларації з ПДВ зобов’язань по податковим векселям на загальну суму податку на додану вартість у розмірі 15.502.538,99 грн.

Сплати грошовими коштами або заліком сум бюджетного відшкодування ПДВ зобов’язань по даним податковим векселям підприємством не здійснено, заяв щодо погашення цих податкових векселів шляхом заліку сум бюджетного відшкодування ПДВ до державної податкової інспекції у Червонозаводському районі м. Харкова (де обліковувалось підприємство до 01 січня 2006 року) та СДПІ ВПП у м. Харкові від підприємства не надходило.

В акті перевірки зазначено, що ПФ “Орнатус” в порушення вимог абзацу 5, п. 11.5, ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість” безпідставно, а саме без сплати зобов’язань по векселям грошовими коштами, включено до складу податкового кредиту за  грудень 2006 року суми зобов’язань по векселям на загальну суму 6.208.737,53 грн. по 191 податковому векселю, термін сплати зобов’язань по яким виникає до закінчення терміну подачі декларації за листопад 2006 року до податкового органу.  За рахунок цього порушення підприємством було завищено податковий кредит за грудень 2006 року на 6.208.737,53 грн.

Також безпідставно, а саме без сплати зобов’язань по векселям грошовими коштами, включено до складу податкового кредиту за січень 2007 року суми зобов’язань на загальну суму 6.159.074,22 грн. по 182 непогашеним податковим векселям, термін сплати зобов’язань по яким виникав до закінчення терміну подачі до податкового органу декларації за грудень 2006 року. За рахунок цього порушення підприємством було завищено податковий кредит за січень 2007 року на 6.159.074,22 грн.

3. Перевіркою правильності відображення у складі податкового кредиту операції з вішання імпортних послуг встановлено:

По рядку 12.4 податкових декларацій з ПДВ за період грудень 2006 року, січень 2007 року підприємством відображені суми ПДВ з вартості послуг з транспортно-експедиційного обслуговування перевезень вантажів залізницею у міжнародному сполученні, отриманих від нерезидента ЗАО  “Локо транс” (Росія) згідно договору № 1/1181 від 30 травня 2006 року.

Дані послуги від нерезидента були отримані згідно актів виконаних робіт: № 5/2919 від 31 жовтня 2006року  на суму 1 561,17 дол. США (або 7.883,91 грн.); № 7/3294 від 30 листопада 2006року на суму 1.577,56 дол. США (або 7.966,68 грн.); № 8/3717 від 29 грудня 2006року на суму 8 100,75 дол. США (або 40.908,79 грн.).  

Відповідно до вимог п. п. 7.3.6, п. 7.3, ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість” датою виникнення податкових зобов’язань при імпортуванні робіт (послуг), наданих нерезидентами для їх використання на митній території України є дата списання коштів з розрахункового рахунку платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконаних робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою.

Датою виникнення податкового кредиту для операцій по отриманню робіт (послуг) наданих нерезидентами для їх використання на митній території України відповідно до п.п. 7.5.2, п. 7.5, ст. 5 Закону України “Про податок на додану вартість” є дата сплати податку на додану вартість відповідно до п.п. 7.3.6, п. 7.3., ст. 7 цього Закону.

Перевіркою встановлено, що на порушення вимог п.п. 7.5.2, п. 7.2, ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість” підприємством до складу податкового кредиту в грудні 2006 року  необґрунтовано включені суми ПДВ з вартості послуг, отриманих від нерезидента на митній території України без сплати податку по податковим зобов’язанням згідно з п.п. 7.3.6, п. 7.3, ст. 7 зазначеного Закону України (по факту отримання послуг від нерезидента) в результаті чого завищено податковий кредит у розмірі 10.210 грн., в тому числі за грудень 2006 року на суму 9.369 грн., за січень 2007 року – 841 грн.

В акті зазначено, що за результатами перевірки з питання правильності формування податкового кредиту  ПФ “Орнатус” за вищезазначений період  встановлено порушення п.п. 7.4.1, п. 7.4, п.п. 7.5.2,  п. 7.5, ст. 7, абз. 5, п. 11.5, ст. 11 Закону України Про податок на додану вартість, в результаті чого податковий кредит завищено на загальну суму 15.369.288, у тому числі: за грудень 2006 року – на суму 7.771.148 грн., за січень 2007 року – 7.598.140 грн.

При перевірці правильності визначення від’ємного (позитивного) значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту з ПДВ встановлено.

1. Перевіркою правильності відображення сум ПДВ, які не підлягають включенню  до складу податкових зобов'язань у поточному звітному періоді (податкові векселі, видані в поточному звітному періоді) встановлено, що в порушення абзацу 6 п. 11.5 , ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість”   ПФ “Орнатус” не було відображено по рядку 19.2 декларації з ПДВ за грудень 2006 року податковий вексель № АА 0277278 від 28 грудня 2006 року на суму 1.961,60 грн., строком погашення 26 січня 2007року. За рахунок цього порушення ПФ “Орнатус” було занижено суму зобов’язань по розрахункам з бюджетом за грудень 2006 року у сумі 1.961,60 грн.

2. Перевіркою правильності відображення сум ПДВ, які підлягають включенню до складу податкових зобов’язань у поточному звітному періоді (податкові векселі, термін погашення яких припадає на поточний звітний період) встановлено, що в порушення абзаців 5 та 6 п. 11.5, ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість” ПФ “Орнатус” при визначені розрахунків з бюджетом у грудні 2006 року до складу податкових зобов’язань, що відображаються по рядку 19.2 декларації з ПДВ, зайво включено суму зобов’язань у розмірі 6.159.074,22 грн. по 182 податковим векселям, термін сплати зобов’язань по яким виникав до закінчення терміну подачі до податкового органу декларації з ПДВ за грудень 2006 року, яка підлягала сплаті до бюджету грошовими коштами. За рахунок цього порушення підприємство завищено суму зобов’язань по розрахункам з бюджетом за грудень 2006 року у сумі 6.159.074,22 грн.

За результатами перевірки зменшено від’ємного значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту у розмірі 399.820 грн., у тому числі:

грудень 2006 року – 198.943 грн.

січень 2007 року – 200.877 грн.

та  зменшено заявлену суму бюджетного відшкодування по ПДВ у розмірі 502.576 грн.,  у тому числі:

грудень 2006 року  - 303.633 грн.;

січень 2007 року -198. 943 грн.

Крім того,  за результатами перевірки встановлено заниження позитивного значення різниці між сумою податкових зобов’язань та податкового кредиту за на суму 15.009.148  грн., у тому числі:

грудень 2006 року  - 7.587.228 грн.

січень 2007 року  - 7.421.920 грн. и донараховано  суми  ПДВ  які  підлягають  нарахуванню  до  сплати  в  бюджет  (з рахуванням залишку від'ємного значення листопада 2006 року)  у розмірі 8.850.074 грн., утому числі:

грудень 2006 року  -1.428.54 грн.;

січень 2007 року – 7.421.920 грн.

На підставі висновків перевірки 14 травня 2007 року прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення: № 0000310846/0, згідно якого приватній фірмі “Орнатус” визначено суму податкового зобов’язання з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій по податку на додану вартість у розмірі 12.532.919 грн. (за основним платежем – 8.850.074 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 3.682.845 грн.)  та № 0000320846/0,  згідно якого - зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов’язань наступних періодів) по податку на додану вартість у розмірі 502.576 грн.

Після апеляційного оскарження даних податкових повідомлень рішень, СДПІ ВПП у м. Харкові прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення: від 05 липня 2007 року № 0000310846/1, від 19 вересня 2007 року № 0000310846/2, згідно яких визначено суму податкового зобов’язання з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій по податку на додану вартість у розмірі 12.532.919 грн. (за основним платежем – 8.850.074 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 3.682.845 грн.) та від 05 липня 2007 року № 0000320846/1, від 19 вересня 2007 року № 0000320846/2, згідно яких зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов’язань наступних періодів) по податку на додану вартість у розмірі 502.576 грн.

Аналізуючи зазначене в даній постанові нижче, колегія суддів не вбачає підстав, для задоволення позовних вимог приватна фірма “Орнатус”, виходячи з наступного:

Стосовно порушень  правильності визначення податкових зобов'язань:

Відповідно до положень п. 4.5 Закону України “Про податок на додану вартість” якщо  після поставки товарів (послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за поставкою перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів особі, яка їх надала, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Підпунктом 4.5.1 цього пункту, зокрема, визначено, що якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку – постачальника то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов’язань за наслідками податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок відкоригованого значення податку.

Підпунктом 4.5.3 визначене коло випадків, у разі настання яких дозволяється зменшення суми податкових зобов’язань платника податку – постачальника при зміні компенсації вартості товарів (послуг), наданих особам, які не були платниками цього податку на момент такої поставки.

Посилаючись на надання під час проведення перевірки всіх первинних документів та  виконання вимог закону щодо оформлення податкових накладних,  проведення корегування суми податкового кредиту та податкового зобов’язання,  позивач зазначає, що посилання відповідача на відсутність належним чином оформлених корегувань є слідством неуважного вивчення фахівцями СДПІ ВПП у м. Харкові представлених для перевірки документів.

Аналізуючи надані сторонами докази в  обґрунтування позовних вимог та заперечень проти них, колегія суддів вважає, що позивачем не надані суду дані, яки би безспірно свідчили як про обґрунтованість зменшення податкових зобов’язань на суму ПДВ по розрахункам коригування кількісних та вартісних показників до податкових накладних, що зазначені в акті перевірки (арк. 20-21) , так – про вручення (надіслання) покупцям товару.

В порушення абзацу 6 п. 11.5, ст. 11  Закону України “Про податок на додану вартість” по рядку 6, колонка Б “Імпорт товарів протягом звітного періоду, сплату ПДВ було відстрочено шляхом оформлення податкового векселя” податкової декларації з ПДВ за грудень 2006 року приватна фірма “Орнатус” не відобразила податковий вексель № АА 0277278 від 28 грудня 2006 року на суму 1.961, 60 грн., строком погашення 26 січня 2007 року, який було надано органу митного контролю при митному оформленню верстатів для обробки дерева, отриманих від фірми «Hjmag GUS GmbH” по ВМД № 147674 від 28 грудня 2006 року.

            В наслідок цього порушення підприємством занижено суму податкових зобов’язань за грудень 2006 року на суму 1.961,60 грн. (аркуш акта перевірки 21 обор, а.с. 70-73).

Стосовно  правильності визначення податкового кредиту.

За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов’язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента (ст. 1011 Цивільного кодексу України).

Таким чином, власником товару, що був придбаний комісіонерами на підставі відповідних договорів комісій, - паперу є приватна фірма “Орнатус”. 

Відповідно до Порядку випуску, обігу та погашення векселів, які видаються на суму податку на додану вартість при імпорті товарів на митну територію України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 01 жовтня 1997 року № 1104, зобов’язання щодо сплати податку на додану вартість при імпорті товарів на митну територію України виникають у день оформлення вантажної митної декларації (за винятком тимчасової чи неповної, періодичної чи попередньої декларації), але сплату можна відстрочити шляхом видачі податкового векселя.

Тобто видання податкового векселя у цьому випадку є відстроченням сплати податку на додану вартість.

В перевіряємий період позивач відстрочив сплату податку на додану вартість при розмитненні даного товару (паперу) шляхом оформлення податкових векселів на загальну суму ПДВ у розмірі 3.716.321,61 грн.

Підстав для включення суми ПДВ відповідно до видаткових накладних та звітів комісіонерів, що отримані ПФ “Орнатус” від комісіонерів разом з придбаним товаром (папером) на виконання договорів комісії,  не вбачається.

Щодо тверджень представника позивача на порушення відповідачем положень ч. 2 ст. 1 ЦК України, то колегія суддів зазначає, що посилання відповідача на норми ЦК України, зокрема на ст. 1011 ЦК України, при обґрунтуванні своїх заперечень проти адміністративного позову, не свідчить про застосування цивільного законодавства до відносин, що виникли між позивачем та СДПІ ВПП у м. Харкові, оскільки дане обґрунтування застосовується лише для підтвердження факту наявності цивільно-правових угод між позивачем та іншими сторонами по цим угодам.

Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що при оформленні підприємством податкових векселів сума по кожному з них знаходилася в межах суми задекларованого бюджетного відшкодування (переплати по особовому рахунку ПФ “Орнатус”), порядок погашення підприємством векселів такої категорії повністю відповідає визначеному в абз. 7 п.11.5, ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість”.  

Також стосовно того, що дана сума ПДВ до відшкодування виникла у підприємства що по деклараціям червня 2004 по  січень 2006 року, що підтверджено листом відповідача від 08 травня 2007 року № 5814/10/46-063/1285 у розмірі 1.937.408,86 грн. і жодний виданий підприємством вексель не перевищив цю суму. Дана сума станом на момент розгляду справи позивачу не відшкодована та не зменшена в інший спосіб.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до абзаців 1 та 3 п.п. 7.7.1, п. 7.7, ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість” сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов’язання звітного  податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При від’ємному значенні суми, розрахованої згідно з п.п. 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності – зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з п.п. 7.7.1 цього пункту має від’ємне значення, то:

а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від’ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг);

б) залишок від’ємного значення після  бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Платник податку може прийняти самостійне рішення про зарахування належної йому повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов’язань з цього податку наступних податкових періодів.

Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за наслідками звітного періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті.

При прийнятті такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податкових періодів (п.п. 7.7.2 та 7.7.3 цієї статті).

Пунктом 11.5 ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість” встановлено, що з моменту набрання ним чинності платники податку при імпорті товарів на митну територію України, за умови оформлення митної декларації (за винятком  тимчасової чи неповної, періодичної чи попередньої декларації), можуть за власним бажанням надавати органам митного контролю податковий вексель на суму податкового зобов’язання зі строком погашення на тридцятий календарний день з дня його поставки органу митного контролю, один примірник якого залишається в органі митного контролю, другий надсилається органом митного контролю на адресу органу державної податкової служби за місцем реєстрації платника податку, а  третій залишається платнику податку; платник податку може за самостійним рішенням достроково погасити вексель шляхом перерахування коштів до бюджету або шляхом заліку сум бюджетного відшкодування, підтвердженого податковим органом (абзаци 1 та 4 вказаного пункту).

Передбачаючи право платника податку достроково погасити податковий вексель шляхом заліку сум бюджетного відшкодування, підтвердженого податковим органом, Закон не ставить в залежність виникнення такого права від терміну сплати зобов’язань по податковому векселю.

За змістом абзацу 4 п. 11.5, ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість” погашення податкового векселя, в тому числі і дострокове, за рахунок сум бюджетного відшкодування можливе в разі наявності у платника податку на дату поставки податкового векселя митному органу суми бюджетного відшкодування за попередній звітний податковий період, яка дорівнює або більша суми податкового зобов’язання за цим векселем;  платник податку до настання терміну погашення податкового векселя прийняв рішення про дострокове погашення податкового векселя шляхом заліку суми бюджетного відшкодування та повідомив про прийняте рішення орган державної податкової служби; на дату прийняття такого рішення платником податку сума бюджетного відшкодування підтверджена органом державної податкової служби.

З огляду на відсутність у позивача ПФ “Орнатус” на дату поставки податкових векселів митному органу підтвердженого податковим органом суми бюджетного відшкодування за попередній звітний податковий період, яка дорівнювала або була більшою суми податкового зобов’язання за цими векселями, даних про те, що підприємство повідомило податковий  орган про прийняте рішення щодо погашення податкового векселя шляхом заліку суми бюджетного відшкодування, колегія суддів вважає, що відповідач мав підстави для зменшення позивачеві суми бюджетного відшкодування, що заявлена у грудні 2006 року в розмірі 303.633 грн., у січні 2007 року – 198.943 грн.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком СДПІ ВПП у м. Харкові про те, що в порушення вимог п. 11.5, ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість” ПФ “Орнатус” безпідставно включено до складу податкового кредиту за  грудень 2006 року суми зобов’язань по векселям на загальну суму 6.208.737,53 грн. по 191 податковому векселю, термін сплати зобов’язань по яким виникає до закінчення терміну подачі декларації за листопад 2006 року до податкового органу та, що за рахунок цього порушення підприємством було завищено податковий кредит за грудень 2006 року на 6.208.737,53 грн.

Також з висновком відповідача про те, що в порушення вимог п. 11.5, ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість” ПФ “Орнатус” безпідставно включено до складу податкового кредиту за  січень 2007 року суми зобов’язань по векселям на загальну суму 6.208.737,53 грн. по 182 податковому векселю, термін сплати зобов’язань по яким виникає до закінчення терміну подачі декларації за грудень 2006 року до податкового органу та, що за рахунок цього порушення підприємством було завищено податковий кредит за грудень 2006 року на 6.159.074,22 грн.    

Колегія суддів не приймає твердження представника позивача щодо підтвердження сум бюджетного відшкодування, які заявлені ПФ “Орнатус” у попередніх та даних податкових періодах, у зв’язку з визначеним в картці особового рахунку платника податку ПФ “Орнатус”.

При цьому колегія суддів зазначає, що підтверджена сума бюджетного відшкодування, - це сума податку, яка задекларована платником податку до відшкодування, обліковується у картці особового рахунку і підтверджена актом камеральної чи позапланової виїзної перевірки, й відсутність будь-якого з складових цього поняття нівелює його суть.

Листом від 29 листопада 2007 року СДПІ ВПП у м. Харкові повідомляло позивача про те, що станом на 27 листопада 2007 року в СДПІ обліковуються 1655 штук непогашених податкових векселів ПФ “Орнатус” на загальну суму 62.269.566,09 грн.

Колегія суддів погоджується з висновком  відповідача, що в порушення абзаців 5 та 6 п. 11.5, ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість” ПФ “Орнатус” при визначені розрахунків з бюджетом у грудні 2006 року до складу податкових зобов’язань, що відображаються по рядку 19.2 декларації з ПДВ, зайво включено суму зобов’язань у розмірі 6.159.074,22 грн. по 182 податковим векселям, термін сплати зобов’язань по яким виникав до закінчення терміну подачі до податкового органу декларації з ПДВ за грудень 2006 року.

З матеріалів справи вбачається, що по рядку 12.4 податкових декларацій з ПДВ за період грудень 2006 року, січень 2007 року підприємством відображені суми ПДВ з вартості послуг з транспортно-експедиційного обслуговування перевезень вантажів залізницею у міжнародному сполученні, отриманих від нерезидента ЗАО “Локо транс” (Росія) згідно договору № 1/1181 від 30 травня 2006 року.

Дані послуги від нерезидента були отримані згідно актів виконаних робіт: № 5/2919 від 31 жовтня 2006року  на суму 1 561,17 дол. США (або 7.883,91 грн.); № 7/3294 від 30 листопада 2006року на суму 1.577,56 дол. США (або 7.966,68 грн.); № 8/3717 від 29 грудня 2006року на суму 8 100,75 дол. США (або 40.908,79 грн.). 

Відповідно до вимог п. п. 7.3.6, п. 7.3, ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість” датою виникнення податкових зобов’язань при імпортуванні робіт (послуг), наданих нерезидентами для їх використання на митній території України є дата списання коштів з розрахункового рахунку платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконаних робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою.

Датою виникнення податкового кредиту для операцій по отриманню робіт (послуг) наданих нерезидентами для їх використання на митній території України відповідно до п.п. 7.5.2, п. 7.5, ст. 5 Закону України “Про податок на додану вартість” є дата сплати податку на додану вартість відповідно до п.п. 7.3.6, п. 7.3., ст. 7 цього Закону.

Колегія суддів вважає, що на порушення вимог п.п. 7.5.2, п. 7.2, ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість” підприємством до складу податкового кредиту в грудні 2006 року  необґрунтовано включені суми ПДВ з вартості послуг, отриманих від нерезидента на митній території України без сплати податку по податковим зобов’язанням згідно з п.п. 7.3.6, п. 7.3, ст. 7 зазначеного Закону України (по факту отримання послуг від нерезидента) в результаті чого завищено податковий кредит у розмірі 10.210 грн., в тому числі за грудень 2006 року на суму 9.369 грн., за січень 2007 року – 841 грн.

Також, колегія суддів погоджується з зазначеним в акті перевірки, що в порушення абзацу 6 п. 11.5 , ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість”   ПФ “Орнатус” не було відображено по рядку 19.2 декларації з ПДВ за грудень 2006 року (а.с. 119) податковий вексель № АА 0277278 від 28 грудня 2006 року на суму 1.961,60 грн., строком погашення 26 січня 2007року та за рахунок цього порушення ПФ “Орнатус” було занижено суму зобов’язань по розрахункам з бюджетом за грудень 2006 року у сумі 1.961,60 грн.

Аналізуючи вищенаведене в його сукупності, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, скасовує судове рішення та приймає нове – про відмову в задоволені позовних вимог.

На підставі наведеного, керуючись ст. ст. 185, 195, 196, 198 ч. 1, п. 1, 202 ч. 1 п. 4, 205, 207, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2007 року – задовольнити.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2007 року - скасувати.

В задоволенні позовних вимог приватної фірми «Орнатус» Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень – відмовити.

Постанова  апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена  в касаційному порядку безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом одного місяця.        

Головуючий суддя  -                            (підпис)                             Л.В. Мельнікова

            Судді                                                          (підпис)                        О. І. Сіренко

                                                                           (підпис)                            А.М. Григоров

Повний текст постанови виготовлений 29 вересня  2008 року.

Згідно з оригіналом

Суддя                                                                                                                     Л.В. Мельнікова