Постанова № 27753442, 15.11.2012, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа: № 2а/2570/1283/2012 Головуючий у 1-й інстанції: Житняк Л.О.

Суддя-доповідач: Оксененко О.М.

ПОСТАНОВА

Іменем України

"15" листопада 2012 р. м. Київ

Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого -судді Оксененка О.М.,

суддів -Бистрик Г.М., Усенка В.Г.,

при секретарі -Меєчко К.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Києві апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Чернігові на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 08 травня 2012 року по справі за позовом Командитного товариства «Товариство з обмеженою відповідальністю «Поліссяєвробуд»до Державної податкової інспекції у м. Чернігові про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

Командитне товариство «Товариство з обмеженою відповідальністю «Поліссяєвробуд»(далі -КТ ТОВ «Поліссяєвробуд») звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Чернігові про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.03.2012 № 0001342320, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 580 277,00 грн. - частково у сумі 532 661,14 грн. та № 0001352320, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 2 315 918,00 грн. - повністю.

Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 08 травня 2012 року позов задоволено. Визнано нечинним та скасувано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Чернігові від 30.03.2012 № 0001352320 - повністю. Визнано нечинним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Чернігові від 30.03.2012 № 0001342320 - частково на суму 532 661,14 грн.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить апеляційну інстанцію скасувати незаконну, на їх думку, постанову суду першої інстанції та постановити нову про відмову в задоволенні позовних вимог. В своїй апеляційній скарзі апелянт посилається на незаконність, необ'єктивність та необґрунтованість оскаржуваного рішення, порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що є підставою для скасування постанови суду першої інстанції.

Сторони, будучи належним чином повідомлені про дату, час та місце апеляційного розгляду справи, в судове засідання не з'явилися. Про причини своєї неявки суд не повідомили.

Враховуючи, що в матеріалах справи достатньо письмових доказів для правильного вирішення апеляційної скарги, а особиста участь сторін в судовому засіданні - не обов'язкова, колегія суддів у відповідності до ч. 4 ст. 196 КАС України визнала можливим проводити апеляційний розгляд справи за відсутності представників сторін.

Згідно ст. 41 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів знаходить, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем проведено планова документальна виїзна перевірка КТ ТОВ «Поліссяєвробуд»з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2011 року, за результатами якої складено акт перевірки від 16.03.2012 № 75/22/01037809. Вказаним актом визнано порушення пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, пп. 135.5.4 п. 135.4 ст. 135, п. 138.4 ст. 138 та п. 3 підрозділу 4 розділу «Перехідні положення»Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755 та заниження КТ ТОВ «Поліссяєвробуд»податку на прибуток на загальну суму 580 277,00 грн., у т. ч. за II квартал 2011 року у сумі 69 167,00 грн., за II-III квартали 2011 року у сумі 26 702,00 грн., за II-IV квартали 2011 року у сумі 580 277,00 грн.; п. 3 підрозділу 4 розділу «Перехідні положення»Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755, в результаті чого КТ ТОВ «Поліссяєвробуд»завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 2 315 918,00 грн., у т. ч. за II квартал 2011 року у сумі 2 315 918,00 грн., за II-III квартали 2011 року у сумі 2 315 918,00 грн., за II-IV квартали 2011 року у сумі 2 315 918,00 грн.

В Акті перевірки зазначено, що перевіркою повноти визначення скоригованого валового доходу за період з 01.04.2011 по 31.12.2011 встановлено його заниження у сумі 19 582,00 грн., у т. ч. за III квартал 2011 року у сумі 7 406,00 грн., за III-IV квартали 2011 року у сумі 19 582,00 грн. Перевіркою повноти визначення валових витрат за період з 01.01.2011 по 31.12.2011 встановлено їх завищення у сумі 2 503 362,00 грн., у т. ч. за II квартал 2011 року у сумі 2 315 918,00 грн., за II-III квартали 2011 року у сумі 2 315 918,00 грн., за II-IV квартали 2011 року у сумі 2 503 362,00 грн.

Крім того, в Акті перевірки вказано, що перевіркою показників, відображених у рядку 06.6 «від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року»встановлено, що суб'єкт господарювання включив у II кварталі 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього 2010 року у сумі 2 315 918,00 грн.

Тобто, в декларації з податку на прибуток за I квартал 2011 року КТ ТОВ «Поліссяєвробуд»задекларувало від'ємне значення об'єкта оподаткування з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього 2010 року в розмірі 2 315 918,00 грн. (рядок 08 декларації з податку на прибуток підприємства за I квартал 2011 року від 05.05.2011, а. с. 98). Від'ємне значення об'єкта оподаткування попередніх періодів задекларовано в рядку 04.9 декларації з податку на прибуток за I квартал 2011 року в сумі 3 242 644,00 грн. Отже, за результатами діяльності виключно I кварталу 2011 року позивачем отримано прибуток у сумі 926 726,00 грн.

Таким чином, на думку ДПІ у м. Чернігові, в декларації з податку на прибуток підприємства за II квартал 2011 року по рядку 06.6 «від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового періоду»відображено суму 2 315 918,00 грн., що не відповідає вимогам п. 3 підрозділу 4 розділу«Перехідні положення»Податкового кодексу України, оскільки розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками II кварталу 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за I квартал 2011 року, тобто в сумі 926 726,00 грн.

При цьому, в II-IV кварталах 2011 року КТ ТОВ «Поліссяєвробуд»також задекларувало від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього 2010 року у сумі 2 315 918,00 грн., яка, на думку ДПІ у м. Чернігові, до складу від'ємного значення II-IV кварталів 2011 року не включається у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України, набранням 01.04.2011 чинності розділом, та відсутністю у ньому посилання на врахування у II-IV кварталах 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, що виникло за результатами діяльності у I кварталі 2011 року у відповідності до п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Виходячи з наведеного, ДПІ у м. Чернігові прийшла до висновку, що КТ ТОВ «Поліссяєвробуд»занижено податок на прибуток в розмірі 580 277,00 грн. та завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІV квартал 2011 року в розмірі 2 315 918,00 грн.

Наведене вище послужило підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 30.03.2012 року № 0001342320, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 580 277,00 грн. та № 0001352320, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 2 315 918,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що у зв'язку з набранням 01.04.2011 чинності розділом ІІІ Податкового кодексу України та відсутністю у ньому посилання на неврахування у II-IV кварталах 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до І кварталу 2011 року, останнє включено позивачем до складу від'ємного значення II-IV кварталів 2011 року правомірно.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

У відповідності з положеннями пункту 6.1 ст. 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(далі - Закон), якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 р. норми цього пункту діяли з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 22.4 ст. 22 Закону, відповідно до якого у 2010 р. у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 01.01.2010 р. У 2011 р. сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу 1 цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 р., підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому ст. 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

З 01.04.2011р. набрав чинності розділ ІІІ ПК України, яким врегульовуються питання оподаткування податком на прибуток підприємств (п. 1 розділу ХІХ Прикінцевих положень ПК України).

Згідно з п. 1 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень ПК України розділ III цього Кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 01.04.2011р., якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Таким чином, розрахунок об'єкта оподаткування І кварталу 2011 року повинен здійснюватися відповідно до зазначених вище вимог п. 6.1 ст. 6 та п. 22.4 ст. 22 Закону, якими було прямо передбачено включення до валових витрат І кварталу 2011 р. від'ємного значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 р., без обмежень.

Пунктом 150.1 ст. 150 ПК України передбачено, що якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Згідно з пунктом 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень ПК п. 150.1 ст. 150 цього Кодексу застосовується у 2011р. з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками І кварталу 2011 р. є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат ІІ календарного кварталу 2011р.

Ці особливості зумовлені тим, що розділ ІІІ Податкового кодексу України набув чинності з 1 квітня 2011 року, тобто починаючи з другого кварталу 2011 року. Включення від'ємного значення попередніх податкових періодів до складу витрат не першого, а другого кварталу звітного року, має місце лише у 2011 році, у зв'язку з чим законодавцем було передбачено відповідні особливості нормативного регулювання цієї ситуації.

Таким чином, до складу валових витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, у свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також тих, що виникли протягом 2010 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками ІІ, ІІ і ІІІ кварталів, ІІ-IV кварталів 2011 р. здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за І квартал 2011 р., у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Отже, згідно наведених законодавчих положень та в контексті фактичних обставин даної справи розрахунок об'єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2011 р. в обов'язковому порядку здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло в 2010 р., включеного в склад валових витрат в І кварталі 2011 р., у розмірі, що не був врахований у складі валових витрат 2010 р. У разі наявності від'ємного значення об'єкта оподаткування у І кварталі 2011р., сума такого від'ємного значення в повному обсязі підлягає включенню платником до витрат ІІ календарного кварталу 2011 р. та враховується ним в результатах наступних податкових періодів 2011р. (ІІ, ІІ і ІІІ квартали, ІІ-IV квартали) у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Таким чином, оскільки згідно п. 1 розділу XIX «Прикінцеві положення»Податкового кодексу України розділ III цього Кодексу, який регулює порядок обчислення та сплати податку на прибуток підприємств, набирає чинності з 1 квітня 2011 року, при цьому, згідно пп. 2 п. 2 розділу XIX «Прикінцеві положення»Податкового кодексу України Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» втрачає чинність з 1 квітня 2011 року, таким чином, порядок обчислення та сплати податку на прибуток підприємств в I кварталі 2011 року, в т. ч. і порядок формування валових витрат та від'ємного значення об'єкта оподаткування в I кварталі 2011 року, визначається саме Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств», і не регулюється Податковим кодексом України.

Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» чітко визначено, що від'ємне значення, яке виникло у 2010 році та попередніх податкових періодах, включається до складу валових витрат у 2011 році (в I кварталі 2011 року). Відповідно, таке від'ємне значення за попередні податкові періоди формує від'ємне значення за I квартал 2011 року, яке, у свою чергу, в силу п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Прикінцеві положення»Податкового кодексу України включається до складу витрат II-IV кварталів 2011 року.

Наказом Державної податкової адміністрації України від 28.02.2011 № 114 затверджено форму декларації з податку на прибуток підприємства, де прямо до рядку 06.6 визначено, що платник податків вказує від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 податкової декларації за попередній звітний (податковий) період або від'ємне значення об'єкта оподаткування за I квартал 2011 року). Тобто в самій формі податковій декларації передбачено відображення сум збитків попередніх податкових періодів.

Так, з матеріалів справи вбачається, що за I квартал 2011 року КТ ТОВ «Поліссяєвробуд»задекларувало від'ємне значення об'єкта оподаткування з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього 2010 року в розмірі 2 315 918,00 грн. (рядок 08 декларації з податку на прибуток підприємства за I квартал 2011 року від 05.05.2011, а. с. 98). Від'ємне значення об'єкта оподаткування попередніх періодів задекларовано в рядку 04.9 декларації з податку на прибуток за I квартал 2011 року в сумі 3 242 644,00 грн. Також встановлено, що за результатами діяльності виключно I кварталу 2011 року (без врахування від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року) КТ ТОВ «Поліссяєвробуд»отримано прибуток у сумі 926 726,00 грн.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що оскільки норми Податкового кодексу України є тотожними нормам Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», збитки, сформовані в рамках дії Закону, не мають строку давності, та можуть враховуватись у від'ємному значенні з податку на прибуток у II-IV кварталах 2011 року до повного погашення такого від'ємного значення.

Тобто в даному випадку законодавчі норми мають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків, а тому відповідно до пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України визнається презумпція правомірності рішень платника податку, а п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України вказує, що за умови, коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Так, відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом вищезазначених норм, відповідні витрати вважаються сформованими платником податку правомірно.

Доводи податкового органу, що до складу ІV кварталу 2011 року включається виключно від'ємне значення об'єкта оподаткування отримане суб'єктами господарювання за результатами здійсненої господарської діяльності за I квартал 2011 року без врахування від'ємного значення, що увійшло до складу I кварталу 2011 року, інших звітних періодів., апеляційною інстанцією не приймаються, оскільки вони ґрунтуються на помилковому тлумаченні положень п. 150.1 ст. 150 і п. 3 підрозділу 4 Перехідних положень ПК і суперечать останнім.

Слід зауважити, що при перегляді оскаржуваної постанови апеляційна інстанція врахувала лист Комітету ВРУ з питань фінансів, банківської діяльності, податкової та митної політики №04-39/10-1052 від 18.10.2011 року, де зазначено: «… пункт 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення»ПК України не містить заборони на врахування, починаючи з другого кварталу 2011 року, збитків, які виникли до 01.01.2011 року, а отже такі збитки повинні враховуватися у складі витрат поточних податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення від'ємного значення».

Відповідно до наказу Державної податкової служби України №575 від 05.07.2012 року «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо врахування від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток»враховується від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке утворилося станом на 1 січня 2011 року, при визначенні від'ємного значення об'єкту оподаткування за II - IV квартал 2011 року.

На підставі викладеного, апеляційна інстанція приходить до висновку, що позивач правомірно сформував від'ємне значення об'єкту оподаткування за ІІ-ІV квартал 2011 року.

Аналогічна правова позиція викладена в листі від 13.09.2012 року № 2019/12/13-12.

За ч. 1 ст. 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Ч. 2 ст. 71 КАСУ в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладає на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Всупереч наведеним вимогам відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, і не довів правомірності винесення ним спірних податкових повідомлень-рішень, відтак, останні підлягають скасуванню.

Проте, колегія суддів не погоджується з прийнятим судом першої інстанції рішенням про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Чернігові від 30.03.2012 року № 0001352320 - повністю та визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Чернігові від 30.03.2012 року № 0001342320 - частково на суму 532 661,14 грн. з огляду на наступне.

Зокрема, частиною 2 статті 162 КАС України передбачено, що у разі задоволення адміністративного позову суд може прийняти постанову про визнання протиправними рішення суб'єкта владних повноважень чи окремих його положень, дій чи бездіяльності і про скасування або визнання нечинним рішення чи окремих його положень, про поворот виконання цього рішення чи окремих його положень із зазначенням способу його здійснення.

Встановлені ж статтями 105, 162 КАС України способи захисту порушеного права не є вичерпними. Разом з тим, деякі із встановлених способів захисту порушеного права носять обмежений характер і не можуть бути застосовані при виникненні будь-якого спору у сфері публічних відносин. Так, вимога про визнання нечинним акта може стосуватись лише нормативно-правового акта, а про визнання протиправним -індивідуального акта.

Таким чином, у тих випадках, коли предметом спору є індивідуальний акт, дія або бездіяльність позовною вимогою за правилами Кодексу адміністративного судочинства України має бути визнання такого акта, дії чи бездіяльності протиправними (недійсними, незаконними, неправомірними, скасування такого акту), а в разі оскарження нормативно-правового акту -визнання його нечинним.

У разі помилкового обрання позивачем неналежного способу захисту порушеного права, адміністративні суди мають право на підставі частини другої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України вийти за межі позовних вимог та застосувати той спосіб захисту порушеного права позивача, який відповідає фактичним обставинам справи і відновлює порушене право особи.

Згідно з ч. 1 ст. 201 КАС України -підставами для зміни постанови суду першої інстанції є правильне по суті вирішення справи чи питання, але із помилковим застосуванням норм матеріального чи процесуального права.

Керуючись ст.ст. 160, 195, 196, 198, 201, 205, 207, 211, 212, 254 КАС України, колегія суддів

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Чернігові залишити без задоволення.

Постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 08 травня 2012 року за адміністративним позовом Командитного товариства «Товариство з обмеженою відповідальністю «Поліссяєвробуд»до Державної податкової інспекції у м. Чернігові про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень -змінити, виклавши абзац другий та третій резолютивної частини постанови наступним чином:

«Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Чернігові від 30.03.2012 № 0001352320 - повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Чернігові від 30.03.2012 № 0001342320 -частково на суму 532 661,14 грн.»

В решті постанову залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку і стоки, передбачені ст. 212 КАС України.

Головуючий суддя Оксененко О.М.

Судді: Бистрик Г.М.

Усенко В.Г.