Ухвала суду № 27444072, 30.10.2012, Львівський апеляційний адміністративний суд

У Х В А Л А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 жовтня 2012 р. Справа № 27278/10/9104

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Довгополова О.М.,

суддів Большакової О.О., Святецького В.В.,

з участю секретаря судового засідання Рибак О.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрдорс» на постанову Господарського суду Волинської області від 19 квітня 2010 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрдорс» до Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції Волинської області про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

ТзОВ «Добробут-Стиль» (яке суд першої інстанції замінив на правонаступника ТзОВ «УкрБрус») звернулось до суду з позовом до Ковельської МДПІ Волинської області, яким з врахуванням уточнення позовних вимог просило визнати незаконним акт відповідача від 21.12.2007 року № 1486/23-33354933 про результати планової виїзної перевірки ТзОВ «Добробут-Стиль» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2006 року по 01.06.2007 року в частині розділу перевірки 3.1.5 «Податок на додану вартість» і встановлення порушень пп. 3.2.2 п. 3.2 ст. 3, п. 7.5.3 п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.06.2008 року № 0000182301/3, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 424831,50 грн., в тому числі основний платіж 283221 грн. і штрафні (фінансові) санкції 141610,50 грн.

Постановою Господарського суду Волинської області від 19 квітня 2010 в позові відмовлено повністю. Постанова мотивована тим, що перевіркою зроблено підставний висновок про те, що між позивачем та ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» фактично були укладені договори фінансового, а не оперативного лізингу, як зазначено в самих договорах, оскільки з початку строку оренди до їх закінчення сума лізингових (орендних) платежів визначена в розмірах, що перевищують первісну вартість об'єктів лізингу. Операції з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю) відповідно до положень пп. 3.1.1 п. 3.1, пп. 3.2.2 ст. 3, п. 4.1 ст. 4, пп. 7.5.3 п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» є об'єктом оподаткування цим податком.

Постанову в апеляційному порядку оскаржив позивач, вважає її необґрунтованою, прийнятою з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Просить постанову скасувати і прийняти нову, якою позов задовольнити повністю. На обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, зокрема, що між ним та ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» були укладені договори оперативного лізингу, оскільки в них не передбачено переходу до позивача права власності на об'єкти лізингу, що є обов'язковою умовою договору фінансового лізингу. Факт, що зазначені договори є договорами саме оперативного лізингу підтверджується обставинами, встановленими судовими рішеннями, а саме рішеннями Господарського суду Львівської області від 07.07.2010 року у справах №14/96 і №14/97 та від 03.08.2010 року у справі №27/68 за позовами ТзОВ «УкрБрус» до ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» про визнання недійсними зазначених договорів. В даних рішеннях, на думку апелянта, суд встановив, що договори між даними товариствами є договорами оперативного лізингу, ї, як вбачається з їх змісту, не передбачали переходу права власності до позивача. Тому відповідно до ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України зазначені обставини не підлягають доказуванню під час розгляду даної адміністративної справи. Крім того, апелянт зазначає, що судом не було надано юридичної оцінки тій обставині, що існує два документи, виданих Ковельською МДПІ, однією і тією ж датою, щодо одного і того ж предмету (а саме про результати позапланової виїзної додаткової перевірки), які повністю суперечать одне одному.

Протокольною ухвалою судового засідання від 30 жовтня 2012 року суд відповідно до ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України замінив позивача Товариство з обмеженою відповідальністю «УкрБрус» на його правонаступника - Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрдорс».

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача та представників відповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги, заяви про зміни до апеляційної скарги та заперечення на них, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.

05.09.2005 року між ТзОВ «Добробут-Стиль» (Постачальник) та ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» (Покупець) був укладений договір на поставку, предметом якого є комплект обладнання згідно специфікації № 1 на загальну суму 1620000 грн.

В той же день між ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» (Лізингодавець) та ТзОВ «Добробут-Стиль» (Лізингоодержувач) укладено договір оперативного лізингу (оренди) № 145/0905, відповідно до якого Лізингодавець передає Лізингоодержувачу в платне користування на умовах оперативного лізингу майно - комплект обладнання, об'єктом лізингу є майно, яке Лізингодавець придбав на замовлення Лізингоодержувача для наступної передачі йому в користування.

Згідно з актом прийому-передачі обладнання від 29.09.2005 року Лізингодавець передав Лізингоотримувачу обладнання в комплектності: стругально-калювальний верстат; установка оптимізації розкрою; установка зрошення, тобто те саме обладнання, яке за вказаним вище договором поставки ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» придбала у ТзОВ «Добробут-Стиль».

Відповідно до додатку № 3 до договору № 1445/0905 перший лізинговий платіж сплачується до 10.10.2005 року, останній до 15.08.2008 року, загальна сума лізингових платежів становить 1930086 грн.

13.10.2005 року між ТзОВ «Добробут-Стиль» (Постачальник) та ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» (Покупець) був укладений договір на поставку обладнання для фільтрації та очищення повітря, котел опалювальний на суму 675000 грн.

Цього ж дня між даними сторонами був укладений договір оперативного лізингу (оренди) № 154/1005, відповідно до якого це ж обладнання ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» (Лізингодавець) передало Лізингоодержувачу ТзОВ «Добробут-Стиль» в платне користування на умовах оперативного лізингу.

Згідно з актом прийому-передачі від 04.11.2005 року ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» передало, а ТзОВ «Добробут-Стиль» прийняло зазначене вище обладнання, яке було предметом договору поставки від 13.10.2005 року.

Відповідно до додатку до договору оперативного лізингу лізингові платежі повинні бути здійснені починаючи з 20.10.2005 року до 15.09.2008 року, загальна сума лізингових платежів 808907 грн.

Також 09.02.2006 року даними контрагентами був укладений ще один договір поставки від № 182-К/02/06, предметом якого були стрічково-пильний станок, заточний станок, обладнання для лісосушильних камер, комплектна трансформаторна підстанції на загальну суму 950 000грн.

Як і в попередніх випадках, 09.02.2006 року ТзОВ «Добробут-Стиль» уклало з ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» договір оперативного лізингу № 182/0206 цього ж майна, терміном на 3 роки на суму лізингового платежу, згідно з додатком до договору, загальна сума лізингових платежів 1201576,63 грн.

При цьому, як вбачається із зазначених вище договорів, сума коштів від реалізованого обладнання, отриманих ТзОВ «УкрБрус» від ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім», є значно нижчою за суму лізингових платежів за користування цим же обладнанням.

Наведених обставин сторони не заперечують, а спір стосується того, договори лізингу якого виду були укладені між ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» (Лізингодавець) та ТзОВ «Добробут-Стиль» (Лізингоодержувач) - оперативного чи фінансового, від чого залежить оподатковуються такі операції податком на додану вартість або ні.

При цьому колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до ч. ч. 1, 3 ст. 806 Цивільного кодексу України за договором лізингу одна сторона (Лізингодавець) передає або зобов'язується передати другій стороні (Лізингоодержувачеві) у користування майно, що належить лізингодавцю на праві власності і було набуте ним без попередньої домовленості із лізингоодержувачем (прямий лізинг), або майно, спеціально придбане лізингодавцем у продавця (постачальника) відповідно до встановлених лізингоодержувачем специфікацій та умов (непрямий лізинг), на певний строк і за встановлену плату (лізингові платежі). Особливості окремих видів і форм лізингу встановлюються законом.

Відповідно до ст. 292 Господарського кодексу України лізинг - це господарська діяльність, спрямована на інвестування власних чи залучених фінансових коштів, яка полягає в наданні за договором лізингу однією стороною (лізингодавцем) у виключне користування другій стороні (лізингоодержувачу) на визначений строк майна, що належить лізингодавцю або набувається ним у власність (господарське відання) за дорученням чи погодженням лізингоодержувача у відповідного постачальника (продавця) майна, за умови сплати лізингоодержувачем періодичних лізингових платежів. Залежно від особливостей здійснення лізингових операцій лізинг може бути двох видів - фінансовий чи оперативний.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про фінансовий лізинг» лізингодавець зобов'язується набути у власність річ у продавця (постачальника) відповідно до встановлених лізингоодержувачем специфікацій та умов і передати її у користування лізингоодержувачу на визначений строк не менше одного року за встановлену плату.

Згідно з пп. 1.18.2 п. 1.18 ст. 1 цього Закону фінансовий лізинг (оренда) - це господарська операція фізичної або юридичної особи, яка передбачає відповідно до договору фінансового лізингу (оренди) передання орендарю майна, що підпадає під визначення основного фонду згідно із ст. 8 цього Закону, придбаного або виготовленого орендодавцем, а також усіх ризиків та винагород, пов'язаних з правом користування та володіння об'єктом лізингу.

Лізинг (оренда) вважається фінансовим, якщо лізинговий (орендний) договір містить одну з таких умов:

об'єкт лізингу передається на строк, протягом якого амортизується не менше 75% його первісної вартості за нормами амортизації, визначеними статтею 8 цього Закону, та орендар зобов'язаний придбати об'єкт лізингу у власність протягом строку дії лізингового договору або в момент його закінчення за ціною, визначеною у такому лізинговому договорі;

сума лізингових (орендних) платежів з початку строку оренди дорівнює або перевищує первісну вартість об'єкта лізингу;

якщо у лізинг передається об'єкт, що перебував у складі основних фондів лізингодавця, протягом строку перших 50% амортизації його первісної вартості загальна сума лізингових платежів має дорівнювати або бути більшою 90 відсотків від звичайної ціни на такий об'єкт лізингу, діючої на початок строку дії лізингового договору збільшеної на суму процентів, розрахованих виходячи з облікової ставки Національного банку України, визначеної на дату початку дії лізингового договору на весь його строк; майно, яке передається у фінансовий лізинг, є виготовленим на замовлення лізингоотримувача (орендаря) та після закінчення дії лізингового договору не може бути використаним іншими особами, крім лізингоотримувача (орендаря), виходячи з його технологічних та якісних характеристик.

Для цілей цього підпункту під терміном «строк фінансового лізингу» розуміється строк від дати передання майна лізингоотримувачу (орендарю) до дати набуття права власності на таке майно або здійснення останнього лізингового платежу лізингоотримувачем, залежно від того, яка подія сталася раніше.

Відповідно до змісту зазначених норм, наявність будь-якої з наведених умов є підставою вважати лізинг фінансовим.

А як зазначено вище, сума лізингових (орендних) платежів з початку строку оренди відповідно до укладених між ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» та ТзОВ «Добробут-Стиль» договорах оперативного лізингу (оренди) перевищує первісну вартість об'єкта лізингу, що відповідає ознакам фінансового лізингу.

Доводи апелянта про те, що згідно з договором фінансового лізингу обов'язковою умовою є перехід права власності на об'єкт лізингу, є безпідставними та спростовуються положенням наведеної вище ст. 1 Закону України «Про фінансовий лізинг».

Отже, судом першої інстанції було б'єктивно досліджено форму та сутність договорів оперативного лізингу (оренди), укладених між ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» та ТзОВ «Добробут-Стиль», в результаті чого було правильно встановлено, що дані договори є договорами фінансового лізингу.

Крім того, відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 року № 87 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21 червня 1999 року за № 391/3684, одним з принципів формування фінансової звітності підприємства є превалювання змісту над формою, за яким операції повинні обліковуватись відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Також лізингові платежі за зазначеними договорами визначені в загальній сумі, без окремого зазначення складових лізингового платежу, як це передбачено договором. Сплата лізингових платежів проводиться щомісячно в сумах, зазначених в додатках до договорів, які є невід'ємною частиною до вищезазначених договорів.

В бухгалтерському обліку зазначені операції позивач відображав наступними записами.

Дебет рахунку 1522 «Ремонт основних засобів (поліпшення)», Кредит рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» та Дебет рахунку 103 «Будівлі та споруди», Кредит рахунку 1522 «Ремонт основних засобів (поліпшення)» на суму лізингового платежу без ПДВ.

Дебет рахунку 6415 «Розрахунки по ПДВ» та Кредит рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» на суму податку на додану вартість.

Під час перевірки позивач надав накази «Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику», якими передбачено, що витрати за послуги оренди не відносяться до загальновиробничих витрат, а відображаються у витратах на поліпшення основних фондів і групи з урахуванням амортизації за нормою 2 відсотки.

За перевірений період ТзОВ «Добробут-Стиль» сплатило (нарахувало) лізингових платежів на загальну суму 1847205,96 грн., в тому числі податок на додану вартість 307867,59 грн.

Лізингові платежі в сумі 1539338,37 грн. (без ПДВ) позивач відніс до складу основних засобів та відобразив на балансовому рахунку 103 (для нарахування амортизації), а податок на додану вартість в сумі 307867,59 грн. включив до складу податкового кредиту відповідних звітних періодів.

Товариством на суму здійснених лізингових платежів, облікованих по Дебету рахунку 103 «Будівлі та споруди», щоквартально нараховувалась амортизація, яка відображається в загальній сумі амортизаційних відрахувань по рядку 07 декларацій з податку на прибуток підприємства відповідних звітних періодів.

За період, що перевірявся по податковому обліку позивача було нараховано та відображено амортизаційних відрахувань на загальну суму 95410, 95 грн., в тому числі за 2006 рік - 45073,96 грн. та півріччя 2007 року - 50336,99 грн.

Відповідно до вимог законодавства облік операцій з оперативного лізингу відрізняється від обліку фінансового лізингу. Фінансовий облік лізингових операцій регулюється нормами «Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 року за № 391/3684 і «Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 14 «Оренда», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28 липня 2000 року № 181 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 10 серпня 2000 року за № 487/4708.

Зокрема, в зазначеній Інструкції визначено, що Рахунок 10 «Основні засоби» призначено для обліку і узагальнення інформації про наявність та рух власних або отриманих на умовах фінансової оренди об'єктів. Даний рахунок має, зокрема, субрахунки 103 «Будівлі та споруди» та 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками».

На субрахунку 631 ведеться облік розрахунків за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи, надані послуги з вітчизняними постачальниками та підрядниками.

Відповідно до п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 «Оренда» орендар відображає в бухгалтерському обліку одержаний у фінансову оренду об'єкт одночасно як актив. Пунктом 7 даного Положення передбачено, що амортизація об'єкта фінансової оренди нараховується орендарем протягом періоду очікуваного використання активу. Що ж до операційної оренди, то вартість і нарахування амортизації об'єкта операційної оренди здійснюється Орендодавцем на рахунку бухгалтерського обліку класу 1 «Необоротні активи» (п. 16 Положення).

Виходячи із змісту наведених вище норм та обставин справи, колегія суддів погоджується з доводами відповідача, що в бухгалтерському обліку позивача було відображено операції із здійснення саме фінансового лізингу.

Відповідно до пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість», який був чинним на час виникнення спірних правовідносин, об'єктом оподаткування є операції з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувача (орендарю).

Згідно з п. 1.4 ст. 1 цього Закону поставка товарів - це будь-які операції 3 передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно, прирівнюються до операцій з поставки товарів та є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Поставка послуг - будь-які операції цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпорядження товарами, у тому числі нематеріальними активами, а також операції з безоплатного виконання робіт, надання послуг. Поставка послуг, зокрема, включає надання права на користування або розпорядження товарами у межах договорів оренди (лізингу), поставки, ліцензування або інші способи передачі права на патент, авторське право, торговий знак, інші об'єкти права інтелектуальної, в тому числі промислової, власності.

Відповідно до пп. 3.2.2 п. 3.2 ст. 3 зазначеного Закону не є об'єктом оподаткування операції передачі майна у схов (відповідальне зберігання), а також у лізинг (оренду), крім передачі у фінансовий лізинг; повернення майна із схову (відповідального зберігання) його власнику, а також майна, попередньо переданого в лізинг (оренду) лізингодавцю (орендодавцю), крім переданого у фінансовий лізинг; нарахування та сплата процентів або комісій у складі орендного (лізингового) платежу у межах договору фінансового лізингу в сумі, що не перевищує подвійну облікову ставку Національного банку України, встановлену на день нарахування таких процентів (комісій) за відповідний проміжок часу, розраховану від вартості об'єкта лізингу, наданого у межах такого договору фінансового лізингу.

При здійсненні платником податку на додану вартість операцій з передачі майна в оперативний лізинг (оренду) об'єктом оподаткування є вартість наданих послуг у межах договору оренди (орендна плата).

Щодо лізингових платежів, до згідно зазначених вище норм податкового законодавства, вони включають: відшкодування частини вартості об'єкта лізингу, що амортизується та проценти або комісію, винагорода за надання об'єкта в лізинг.

Тобто відповідно до зазначених вище норм законодавства, операції з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю) с об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Датою виникнення права орендаря (лізингоотримувача) на збільшення податкового кредиту для операцій фінансової оренди (лізингу), згідно з п. 7.5.3 п. 7.5 ст. 7 Закон України «Про податок на додану вартість» є дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу таким орендарем.

Враховуючі наведені вище обставини та правові норми, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що в періоді, який перевірявся, позивачем порушено вимоги пп. 3.2.2 п. 3.2 ст. 3, пп. 7.5.3 п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме занижено податок на додану вартість за звітні періоди - 2006 року та перше півріччя 2007 року на загальну суму 283221,00 грн.

Посилання апелянта на рішення Господарського суду Львівської області від 07.07.2010 року у справах №14/96 і №14/97 та від 03.08.2010 року у справі № 27/68 за позовами ТзОВ «УкрБрус» до ТзОВ «Компанія «Лізинговий дім» про визнання недійсними зазначених договорів, в яких, на думку апелянта, суд встановив, що договори між даними товариствами є договорами оперативного лізингу, колегія суддів вважає безпідставними, оскільки такі доводи суду є не встановленими судом фактами в розумінні ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України, а оціночними судженнями, які не є обов'язковими для суду у справі, що розглядається.

Враховуючи наведені вище обставини та оцінюючи зібрані докази, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним, прийнятим з урахуванням усіх обставин, що мають значення для його прийняття, а позивачем не надано доказів його протиправності.

За наведених обставин колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв постанову з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржувану постанову слід залишити без змін.

Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200, п. 1 ч. 1 ст. 205, ст. ст. 206, 254 КАС України, суд -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрдорс» залишити без задоволення.

Постанову Господарського суду Волинської області від 19 квітня 2010 року у справі № 9/25-2А за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрдорс» до Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції Волинської області про скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий О.М. Довгополов

Судді О.О. Большакова

В.В. Святецький