Ухвала суду № 26133579, 18.09.2012, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 вересня 2012 р. Справа № 52406/12

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді Ніколіна В.В.,

суддів Заверухи О.Б., Гінди О.М.,

при секретарі судового засідання Прухницької Н.Я.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Відкритого акціонерного товариства «Жидачівський целюлозно - паперовий комбінат» на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06.02.2012 року у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства «Жидачівський целюлозно - паперовий комбінат» до Державної податкової інспекції у Жидачівському районі Львівської області, за участю Прокуратури Львівської області про визнання нечинними податкових повідомлень - рішень, -

ВСТАНОВИЛА :

В січні 2011 року Відкрите акціонерне товариство «Жидачівський целюлозно - паперовий комбінат» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Жидачівському районі Львівської області, за участю Прокуратури Львівської області про скасувати податкові повідомлення - рішення № 0000532320/0/19831, № 0000542320/0/19832, № 0000552320/0/19833 від 30.12.2010 року.

В позові Відкрите акціонерне товариство «Жидачівський целюлозно - паперовий комбінат» покликається на те, що висновки відповідача щодо порушенням позивачем вимог п.п. 4.1.6. п. 4.1. ст. 4, п. 5.1., п.п. 5.2.1. п. 5.2., п. 5.3.9. п. 5.3. ст. 5, п.п. 8.1.2. п. 8.1.2. п. 8.1. п.п. 8.2.1. п. 8.2. ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в результаті чого зменшено від'ємне значення по податку на прибуток, вважає необґрунтованими з підстав, що позивач до початку планової перевірки не був повідомлений про укладення поручителем договору поруки № Г.21.1.2.0/5-4155 від 01.03.2010 року по кредитних договорах між ВАТ «Жидачівський целюлозно -паперовий комбінат» та ПАТ КБ «Приватбанк» за № 4Ж1287И від 13.12.2007 року, № 4Ж09116И, № 4Ж09124И, № 4Ж09125И, 4Ж09117И, № 4Ж09216, № 409195И від 02.02.2009 року, № 4Ж10076И від 01.03.2010 року. Позивач, зобов'язання якого виконані поручителем, не в змозі через відсутність у нього документів первинного обліку відобразити таке погашення у власних регістрах бухгалтерського обліку, оскільки вказана фінансово - господарська операція відбувається безпосередньо між банківською установою та поручителем і є підставою для фіксування лише її учасниками. Також позивач вказує, що висновки відповідача щодо порушенням позивачем вимог п.п. 7.4.1., 7.4.4., 7.4.5. п. 7.4. ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» в результаті чого встановлено завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, позивач вважає необґрунтованими, оскільки датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій, зокрема, дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг). Позивачем виконано вимоги податкового законодавства щодо права віднесення відповідних сум ПДВ до складу податкового кредиту, оскільки товари (обладнання) придбані у межах здійснення господарської діяльності позивача, а суми ПДВ з вартості таких товарів підтверджуються виданими його контрагентами податковими накладними, що підтверджують реальність проведення таких господарських операцій.

Оскаржуваною постановою Львівського окружного адміністративного суду від 06.02.2012 року у задоволенні позовної заяви Відкритого акціонерного товариства «Жидачівський целюлозно - паперовий комбінат» до Державної податкової інспекції у Жидачівському районі Львівської області, за участю Прокуратури Львівської області про визнання нечинними податкових повідомлень - рішень - відмовлено.

У поданій апеляційній скарзі позивач просить зазначену постанову скасувати та прийняти нову, якою задоволити позовні вимоги в повному обсязі, покликаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права. Вимоги за апеляційною скаргою обґрунтовує тим, що висновки відповідача щодо порушенням позивачем вимог п.п. 4.1.6. п. 4.1. ст. 4, п. 5.1., п.п. 5.2.1. п. 5.2., п. 5.3.9. п. 5.3. ст. 5, п.п. 8.1.2. п. 8.1.2. п. 8.1. п.п. 8.2.1. п. 8.2. ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»в результаті чого зменшено від'ємне значення по податку на прибуток, вважає необґрунтованими з підстав, що позивач до початку планової перевірки не був повідомлений про укладення поручителем договору поруки № Г.21.1.2.0/5-4155 від 01.03.2010 року по кредитних договорах між ВАТ «Жидачівський целюлозно - паперовий комбінат»та ПАТ КБ «Приватбанк» за № 4Ж1287И від 13.12.2007 року, № 4Ж09116И, № 4Ж09124И, № 4Ж09125И, 4Ж09117И, № 4Ж09216, № 409195И від 02.02.2009 року, № 4Ж10076И від 01.03.2010 року. Позивач, зобов'язання якого виконані поручителем, не в змозі через відсутність у нього документів первинного обліку відобразити таке погашення у власних регістрах бухгалтерського обліку, оскільки вказана фінансово -господарська операція відбувається безпосередньо між банківською установою та поручителем і є підставою для фіксування лише її учасниками.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подана скарга підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Відмовляючи в позові Відкритого акціонерного товариства «Жидачівський целюлозно - паперовий комбінат» суд першої інстанції виходив з того, що в перевіреному періоді позивач кошти в погашення кредиторської заборгованості по балансовому рахунку 68.5.5 «Розрахунки з іншими кредиторами»(по контрагенту ОСОБА_1.) не перераховувались. Таким чином, отримання платником податку грошових коштів у межах договорів поруки слід вважати поворотною фінансовою допомогою. За період з 01.07.2009 року по 30.06.2010 року позивачем задекларовано валові витрати у сумі 345837614 грн. Перевіркою повноти визначення валових витрат за період з 01.07.2009 року по 30.06.2010 року встановлено їх завищення всього у сумі 16152676,00 грн.

В ході проведення перевірки досліджувалось питання правомірності відображення у складі валових витрат вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей (балансів) у ТОВ НПП «Южсинтезпроект». ТОВ НПП «Южсинтезпроект»за юридичною та фактичною адресами не знаходиться. За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подає вказане товариство встановлено, що у товариства відсутні основні фонди та виробничі потужності, транспортні засоби, недостатня кількість трудових ресурсів, що вказує про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності.

В ході проведення перевірки досліджувалось питання правомірності відображення у складі валових витрат вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей (балансів) у ППФ «Олбі». ПП «Фірма «Олбі»за юридичною та фактичною адресами не знаходиться, про що складено відповідні акти. За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подає ПП «Фірма «Олбі» встановлено, що у товариства відсутні основні фонди та виробничі потужності, транспортні засоби, недостатня кількість трудових ресурсів, що вказує про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності даним товариством.

В ході проведення перевірки досліджувалось питання правомірності відображення у складі валових витрат вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей (балансів) у ТОВ «Техпром М». ТОВ «Техпром М» за юридичною адресою не знаходиться, про що складено відповідний акт. За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подає ТОВ «Техпром М»встановлено, що у товариства відсутні основні фонди та виробничі потужності, транспортні засоби, недостатня кількість трудових ресурсів, що вказує про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності даним товариством.

Таким чином, позивачем в порушення п. 5.1., п.п. 5.2.1. п. 5.2., п.п. 5.3.9. п. 5.3. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»до складу валових витрат за період з 01.07.2009 року по 30.06.2010 року зайво включено витрати з придбання товарно-матеріальних цінностей від ТОВ НПП «Южсинтезпроект», ППФ «Олбі»та ТОВ «Техпром М» на загальну суму 16152676,00 грн.

Станом на 01.07.2010 року по балансовому рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за контрагентом ТОВ «Карат» рахується кредиторська заборгованість в сумі 5772000,00 грн., тобто, розрахунки не проводились взагалі. В ході проведення перевірки досліджувалось питання правомірності відображення у складі податкового кредиту ПДВ з вартості придбаного обладнання у ТзОВ «Карат». ТОВ «Карат»за юридичною адресою не знаходиться, про що складено відповідний акт. У своєму поясненні директор Замета Б.Ю. повідомив, що в поставці обладнання для ВАТ «ЖЦПК»ТОВ «Карат» було посередником. Постачальником обладнання є ТОВ «ПромСтойЕксперт», працівники якого займалися питаннями доставки (перевезення) цього обладнання. За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подає ТОВ «Карат»встановлено, що у товариства відсутні основні фонди та виробничі потужності, транспортні засоби, недостатня кількість трудових ресурсів (1 особа), що вказує про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності даним товариством.

Станом на 01.07.2010 року по балансовому рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками" за контрагентом ТОВ «Агро-Інвест»рахується кредиторська заборгованість в сумі 4488000,00 грн.,тобто, розрахунки не проводились взагалі. В ході проведення перевірки досліджувалось питання правомірності відображення у складі податкового кредиту ПДВ з вартості придбаного обладнання у ТОВ «Агро-Інвест». ТОВ «Агро-інвест» за юридичною адресою не знаходиться, про що складено відповідний акт. У своєму поясненні директор Латисюк А.Г. повідомив, що згідно наявних первинних документів ТОВ «Агро-Інвест» було посередником у поставці обладнання для ВАТ «ЖЦПК». Постачальником обладнання є ТОВ «ПромСтойЕксперт», працівники якого займалися питаннями доставки (перевезення) цього обладнання. За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подає ТОВ «Агро-Інвест» встановлено, що у товариства відсутні основні фонди та виробничі потужності, транспортні засоби, недостатня кількість трудових ресурсів (1 особа), що вказує про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності даним товариством.

Згідно акту прийому-передачі в грудні 2009 року машинний каландр чотирьохвальний БП-37А-2-88 передано в експлуатацію, що в бухгалтерському обліку відображено проведенням Дт 104 «Машини та обладнання» Кт 15 «Капітальні інвестиції»в сумі 3780000,00 грн. Згідно акту прийому-передачі в лютому 2010 року машинний каландр п'яти вальний передано в експлуатацію, що в бухгалтерському обліку відображено проведенням Дт 104 «Машини та обладнання» Кт 15 «Капітальні інвестиції»в сумі 4300000,00 грн. Станом на 01.07.2010 року по балансовому рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за контрагентом ТОВ «Оптторгзапчастина» рахується кредиторська заборгованість в сумі 9696000,00 грн., тобто, розрахунки не проводились взагалі. За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подає ТОВ «Оптторгзапчастина» встановлено, що у товариства відсутні основні фонди та виробничі потужності, транспортні засоби, недостатня кількість трудових ресурсів (1-2 особи), що вказує про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності вказаним товариством.

Згідно акту прийому-передачі в жовтні 2009 року машинний каландр чотирьохвальний К-365401/82 ИЕ передано в експлуатацію, що в бухгалтерському обліку відображено проведенням Дт 104 «Машини та обладнання» Кт 15 «Капітальні інвестиції»в сумі 3550000,00 грн. Станом на 01.07.2010 року по балансовому рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за контрагентом ТОВ «Агробіотехнологія -Дніпро» рахується кредиторська заборгованість в сумі 3519067,86 грн., тобто, розрахунки проведено частково, всього в сумі 740932,14 грн. В ході проведення перевірки досліджувалось питання правомірності відображення у складі податкового кредиту ПДВ з вартості придбаного обладнання у ТОВ «Агробіотехнологія -Дніпро». За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подає ТОВ «Агробіотехнологія -Дніпро» встановлено, що у товариства відсутні основні фонди та виробничі потужності, транспортні засоби, недостатня кількість трудових ресурсів (2-3 особи), що вказує про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності вказаним товариством. Товариство діяльність припинило, знято з обліку та скасована держреєстрація.

Відповідно до вищенаведеного, проведеним дослідження встановлено що у ТОВ «Карат», ТОВ «Агро-Інвест», ТОВ «Опторгзапчастина», ТОВ «Агробіотехнологія -Дніпро»та ТОВ «Агростройкомплекс» відсутні об'єкти, які підпадають під визначення ст. 3, ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та ст. 3, ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства». Для надання первинним документам юридичної сили і доказовості, вони повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Отже, при перевірці підприємством не доведена реальність операцій, не підтверджується реальність часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявність трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна (технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень і транспортних засобів), які економічно необхідні для виконання такого постачання або здійснення діяльності, що свідчить про відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської економічної діяльності.

Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів, не відповідають нормам матеріального права.

Як вбачається з матеріалів справи, 15.12.2010 року відповідачем проведено планову виїзну перевірки ВАТ «Жидачівський целюлозно - паперовий комбінат»з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2009 року по 30.06.2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009 року по 30.06.2010 року, про що складно акт за № 2191/23-1/00278801.

Перевіркою встановлено порушення:

1. п.п. 4.1.6. п.4.1. ст. 4, п. 5.1. ст. 5, п.п. 5.2.1. п. 5.2., п.п. 5.3.9. п. 5.3. ст. 5, п.п. 8.1.2. п. 8.1., пп. 8.2.1. п. 8.2. ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого зменшено від'ємне значення по податку на прибуток за 3 квартали 2009 року (ІІІ квартал) в сумі 2333199,00 грн., за 2009 рік в сумі 10893016,00 грн. (ІІІ квартал -2333199 грн., ІV квартал -8559817,00 грн.), за І квартал 2010 року в сумі 113137885 грн. та нараховано податку на прибуток в сумі 34252843,00 грн. з урахуванням від'ємного значення 2009 року, за І півріччя 2010 року від'ємне значення по податку на прибуток зменшено на 110843274,00 грн. з урахуванням від'ємного значення 2009 року та нараховано податку в сумі 48137985,00 грн. (І квартал -34252843,00 грн., ІІ квартал -13885142,00 грн.);

2. п.п. 7.4.1., 7.4.4., 7.4.5. п. 7.4. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», встановлено завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, всього в сумі 184807,00 грн. (р.25 податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2009 року) та в сумі 25069,00 грн. (р.26 податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2009 року) та заниження податку на додану вартість, що підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за підсумками поточного звітного періоду, з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду, всього в сумі 7275012,00 грн. (р.27 податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2009 року в сумі 427251,00 грн., за серпень 2009 року -1219743,00 грн., за вересень 2009 року -748000,00 грн., за жовтень 2009 року 1154418,00 грн., за листопад 2009 року -1053877,00 грн., за грудень 2009 року -1591917,00 грн., за січень 2010 року -564030,00 грн., за лютий 2010 року - 306692,00 грн., за березень 2010 року -99984,00 грн., за квітень 2010 року -62958,00 грн., за травень 2010 року -46142,00 грн. в результаті допущених порушень податкового законодавства, що відображено в п. 3.2.2. розділу 3 акта перевірки.

В акті зазначено:

Перевіркою повноти визначення скоригованого валового доходу за період з 01.07.2009 року по 30.06.2010 року встановлено його заниження всього у сумі 285864015,00 грн.

03.12.2007 року між ПАТ КБ «Приватбанк»(Кредитор) та ВАТ «Жидачівський целюлозно-пеперовий комбінат»(Боржник) укладений кредитний договір №4Ж1287И, 02.02.2009 року -кредитні договори №4Ж09116И, №4Ж09124И, №4Ж09125И, №4Ж09117И, №4Ж09195И, №4Ж09216И, та 01.03.2010 року кредитний договір №4Ж10076И на відкриття поновлювальних кредитних ліній.

01.03.2010 року в забезпечення виконання зобов'язання Боржника по всіх вищенаведених кредитних договорах між Кредитором (ПАТ КБ «Приватбанк») та Поручителем укладений договір поруки №Г.21.1.2.0/5-4155.

23.03.2010 року Поручителем виконані зобов'язання по поверненню кредитів і виплаті процентів за користування кредитами в сумі:

- по кредитному договору №4Ж1287И від 03.12.2007 року -8935234,21 грн. (заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом);

- по кредитному договору №4Ж09116И від 02.02.2009 року -29898383,72 грн. (заборгованість по кредиту - 28237908,19 грн., заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом 1660475,53 грн.);

- по кредитному договору №4Ж09124И від 02.02.2009 року -65716025,71 грн., (заборгованість по кредиту -62000000,00 грн., заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом 3716025,71 грн.);

- по кредитному договору №4Ж09125И від 02.02.2009 року -65710257,61 грн. (заборгованість по кредиту - 61989684,34 грн., заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом 3720573,27 грн.);

- по кредитному договору №4Ж09117И від 02.02.2009 року -63593591,04 грн. (заборгованість по кредиту -60000000,00 грн., заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом 3593591,04 грн.).

07.04.2010 року Поручителем виконані зобов'язання по поверненню кредитів і виплаті процентів за користування кредитами в сумі:

- по кредитному договору №4Ж1287И від 03.12.2007 року -169568,27 грн. (заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом);

- по кредитному договору №4Ж09195И від 02.02.2009 року -7794588,32 грн. (заборгованість по кредиту - 7392844,33 грн., заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом 401743,99 грн.);

- по кредитному договору №4Ж09216И від 02.02.2009 року -11359832,37 грн. (заборгованість по кредиту - 10996089,25 грн., заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом 363743,12 грн.);

28.04.2010 року Поручителем виконані зобов'язання по поверненню кредитів і виплаті процентів за користування кредитами в сумі:

- по кредитному договору №4Ж09195И від 02.02.2009 року -12614516,78 грн. (заборгованість по кредиту - 12443709,87 грн., заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом 150806,91 грн., винагорода за обслуговування кредитної лінії -20000 грн.);

- по кредитному договору №4Ж09216И від 02.02.2009 року -12497654,32 грн. (заборгованість по кредиту - 12387397,00 грн., заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом 110257,32 грн.);

- по кредитному договору №4Ж10076И від 01.03.2010 року -7574363,06 грн. (заборгованість по кредиту - 7551714,46 грн., заборгованість по виплаті процентів за користування кредитом 22648,60 грн.).

Всього за договором поруки від 01.03.2010 року №Г.21.1.2.0/5-4155 по кредитних договорах заборгованість по кредитах і нарахованих процентах за користування кредитами становить 285 864 015,41 грн.

Вказана сума поручителем внесена безпосередньо на позичковий рахунок у банківській установі як виконання взятих на себе договірних зобов'язань по договору поруки і не надавалась в користування позивачу. Таким чином, висновок суду про отримання платником податку грошових коштів у межах договорів поруки суперечить матеріалам справи.

Згідно п. 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий доход - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Відповідно до п.п. 4.1.6 п.4.1. Закону, валовий доход включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, що залишається неповерненою на кінець такого звітного періоду від осіб, що не є платниками цього податку (у тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із законодавством мають пільги з цього податку, включаючи право застосовувати ставку податку нижчу, ніж установлена пунктом 7.2 статті 7 або статтею 10 цього Закону.

Підпунктом 1.22.2 п. 1.22 ст. 1 Закону визначено, що поворотна фінансова допомога - це сума коштів, передана платнику податку у користування на визначений строк відповідно до договорів, які не передбачають нарахування процентів або надання інших видів компенсацій як плати за користування такими коштами.

Таким чином поворотна фінансова допомога в розумінні Закону України "Про оприбуткування прибутку підприємств" має наступні обов'язкові ознаки: вона надається безпосередньо платнику; грошові кошти передаються у користування; грошові кошти передаються на визначений строк; договори про надання поворотної фінансової допомоги не передбачають нарахування процентів або інших видів компенсації як плати за користування такими коштами.

При існуванні у сторін поворотної фінансової допомоги обов'язковою умовою є наявність письмово оформленого договору, в якому відображена сума фінансової допомоги, а також термін її повернення.

З наявних матеріалів вбачається, що між Кредитором та Поручителем укладено договір поруки від 01.03.2010 року, за яким Поручитель зобов'язується перед Кредитором солідарно відповідати за своєчасне виконання ВАТ «Жидачівський целюлозно-паперовий комбінат» (Боржником) зобов'язань, що виникають із укладених кредитних договорів.

ВАТ "Жидачівський целюлозно-паперовий комбінат" не отримував грошових коштів від будь-яких осіб, які не є платниками податку на прибуток підприємств (у тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із законодавством мають пільги з цього податку, включаючи право застосовувати ставку податку нижчу, ніж установлена пунктом 7.2 статті 7 або статтею 10 цього Закону. Зазначена сума поручителем внесена безпосередньо на позичковий рахунок у банківській установі як виконання взятих на себе договірних зобов'язань по договору поруки і не надавалась в користування нашому підприємству.

Отже, в даному випадку виконання поручителем зобов'язання за договором поруки не містить ознак поворотної фінансової допомоги, визначених законом. Кошти сплачені поручителем, не є для позивача поворотною фінансовою допомогою і не підлягають включенню до його валових доходів.

ВАТ "Жидачівський целюлозно-паперовий комбінат" не має укладених договорів з фізичними особами, на підставі яких отримувалися/можуть отримуватися грошові кошти, не отримував жодних грошових коштів від фізичних осіб в якості поворотної фінансової допомоги, не має укладених договорів з фізичними особами, на виконання яких передавалися грошові кошти в користування на визначений строк. Протилежного Відповідачем не доведено та судом при розгляді справи не було встановлено.

Частиною 1 ст. 553 Цивільного кодексу України, передбачено, що за договором поруки поручитель поручається перед кредитором боржника за виконання ним свого обов'язку.

Згідно ч. 1 ст. 554 Цивільного кодексу України, у разі порушення боржником зобов'язання, забезпеченого порукою, боржник і поручитель відповідають перед кредитором як солідарні боржники, якщо договором поруки не встановлено додаткову (субсидіарну) відповідальність поручителя.

Відповідно до ч. 2 ст. 556 до поручителя, який виконав зобов'язання, забезпечене порукою, переходять усі права кредитора у цьому зобов'язанні, в тому числі й ті, що забезпечували його виконання.

Таким чином порука не є самостійним видом зобов'язань, а це лише способом виконання основного зобов'язання (договору). Виконання поручителем зобов'язань перед кредитором боржника не може вважатись поворотною фінансовою допомогою, наданою боржнику, оскільки відсутній факт передання платнику податку грошових коштів у користування .

Відповідно до ст. 512 ЦК України, кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок: передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги); правонаступництва; виконання обов'язку боржника поручителем або заставодавцем (майновим поручителем); виконання обов'язку боржника третьою особою.

Згідно ч. 1 ст.514 ЦК України до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом. Крім того, ч.2 ст.556 ЦК України передбачено, що до поручителя, який виконав зобов'язання, забезпечене порукою, переходять усі права кредитора у цьому зобов'язанні, в т.ч. і ті, що забезпечували його виконання.

Відповідно до ст. 512 ЦК України, кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок: передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги); правонаступництва; виконання обов'язку боржника поручителем або заставодавцем (майновим поручителем); виконання обов'язку боржника третьою особою.

Згідно ч. 1 ст. 514 ЦК України до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом. Крім того, ч. 2 ст. 556 ЦК України передбачено, що до поручителя, який виконав зобов'язання, забезпечене порукою, переходять усі права кредитора у цьому зобов'язанні, в т.ч. і ті, що забезпечували його виконання.

Зміна кредитора у зобов'язанні фінансового кредиту не тягне за собою зміну порядку оподаткування операцій з отримання та повернення фінансового кредиту, встановлених п.п. 7.9.1 та 7.9.2 п.7.9 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Така зміна кредитора не тягне за собою виникнення нового зобов'язання (новацію), яке можна було б охарактеризувати як отримання позивачем фінансової допомоги.

Отже, в даному випадку виконання поручителем зобов'язання за договором поруки не містить ознак поворотної фінансової допомоги, визначених законом. Кошти в сумі 285 864 015 грн., сплачені поручителем, не є для позивача поворотною фінансовою допомогою і не підлягають включенню до його валових доходів. Натомість, судом першої інстанції помилково зроблено протилежний висновок, що суперечить вимогам ст.ст. 1, 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Дані висновки та позиції були висловлені ухвалою Вищого адміністративного суду України від 30.09.2008 року (по справі № 12/223-3223), ухвалою Вищого адміністративного суду України від 31.03.2009 року (по справі № 5/175-А), ухвалою Вищого адміністративного суду України від 31.03.2009 року (по справі № 17/263).

Під час проведення фінансово-господарської діяльності позивача за період 01.07.2009 року по 30.06.2010 року укладено наступні договори з підприємствами-постачальниками сировини та матеріалів:

1. Договір купівлі-продажу від 01.02.2010 №46 п/л, згідно якого позивач виступає Покупцем, ТОВ НПП «Южсинтезпроект» - Продавцем. Згідно п.1.1 договору Продавець зобов'язаний поставити, а Покупець прийняти і оплатити лісосировину (товар), яка вказана в специфікаціях і додатках до договору, котрі є складовою частиною договору. згідно п. 3.2. договору оплата товару здійснюється Покупцем після доставки товару на склад Покупця, що підтверджується датою штемпеля на залізничній накладній станції призначення або відміткою Покупця в товарно-транспортній накладній про приймання товару. За даними бухгалтерського обліку позивачем від ТОВ НПП «Южсинтезпроект» з березня по травень 2010 року одержано баланси хвойних порід всього в сумі 760974,00 грн., в тому числі ПДВ -126829 грн. В ході проведення перевірки досліджувалось питання правомірності відображення у складі валових витрат вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей (балансів) у ТОВ НПП «Южсинтезпроект». ТОВ НПП «Южсинтезпроект» за юридичною та фактичною адресами не знаходиться. За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подає вказане товариство встановлено, що у товариства відсутні основні фонди та виробничі потужності, транспортні засоби, недостатня кількість трудових ресурсів, що зроблено висновок про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності.

2. Договір купівлі-продажу від 01.09.2009 року №073 п/л, згідно якого позивач виступає Покупцем, ППФ «Олбі» - Продавцем. Згідно п.1.1 договору Продавець зобов"язаний поставити, а Покупець прийняти і оплатити лісосировину (товар), яка вказана в специфікаціях і додатках до договору, котрі є складовою частиною договору. Згідно п.3.2. договору оплата товару здійснюється Покупцем після доставки товару на склад Покупця, що підтверджується датою штемпеля на залізничній накладній станції призначення або відміткою Покупця в товарно-транспортній накладній про приймання товару. За даними бухгалтерського обліку позивачем від ППФ «Олбі» з жовтня 2009 року по січень 2010 року одержано баланси хвойних порід всього в сумі 2873730 грн., в тому числі ПДВ -478955 грн. В ході проведення перевірки досліджувалось питання правомірності відображення у складі валових витрат вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей (балансів) у ППФ «Олбі». ПП «Фірма «Олбі»за юридичною та фактичною адресами не знаходиться, про що складено відповідні акти. За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подає ПП «Фірма «Олбі» встановлено, що у товариства відсутні основні фонди та виробничі потужності, транспортні засоби, недостатня кількість трудових ресурсів, що зроблено висновок про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності даним товариством.

3. Договори на поставку вугілля від 20.07.2009 року №16/24, від 29.12.2009 року №99, від 09.09.2009 року №89, від 28.10.2009 року №91, згідно яких позивач виступає Покупцем, ТОВ «Техпром М»- Постачальник. Згідно п. 3.1. договору Постачальник зобов'язується поставити (передати у власність) Покупцю вугілля марки Г 0,-50 мм. Згідно з п.6.2 договору оплата за поставлений товар здійснюється на протязі 60 днів з дати отримання Покупцем оригіналів первинної та товаросупроводжувальної документації. 19.10.2010 року від ДПІ у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська надійшла відповідь №30703/7/23-314, де вказано, що ТОВ «Техпром М» являється посередником у здійсненні фінансово-господарської операції з ВАТ «ЖЦПК». Постачальником вугілля для ТОВ «Техпром М» на ІІ ланцюгу є ТОВ «Промстройексперт». Згідно відповіді від 15.11.2010 року №65374/7/23-610 - ТОВ «Промстройексперт»-визнано банкрутом. За даними бухгалтерського обліку позивачем від ТОВ «Техпром М» з липня 2009 року по березень 2010 року одержано вугілля марки Г 0,-50 всього в сумі 15748506,00 грн., в тому числі ПДВ -2624751,00 грн. В ході проведення перевірки досліджувалось питання правомірності відображення у складі валових витрат вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей (балансів) у ТОВ «Техпром М». ТОВ «Техпром М» за юридичною адресою не знаходиться, про що складено відповідний акт. За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подає ТОВ «Техпром М» встановлено, що у товариства відсутні основні фонди та виробничі потужності, транспортні засоби, недостатня кількість трудових ресурсів, що зроблено висновок про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності даним товариством.

Колегія суддів зазначає, що у п. 24 Постанови Пленуму від 06.11.2009 р. № 9 Верховний Суд України відзначив, «що для визнання правочину фіктивним необхідно встановити наявність умислу всіх сторін правочину. Судам необхідно враховувати, що саме по собі невиконання правочину сторонами не означає, що укладено фіктивний правочин. Якщо сторонами не вчинено будь-яких дій на виконання такого правочину, суд ухвалює рішення про визнання правочину недійсним без застосування будь-яких наслідків. У разі якщо на виконання правочину було передано майно, такий правочин не може бути кваліфікований як фіктивний».

В процесі судового розгляду не було встановлено жодної обставини, яка б свідчила про умисел позивача на укладення договорів з контрагентами, без наміру створити наслідки, які передбачені договором. Не надано цих доказів і під час судового розгляду справи. Навпаки, документально доведено виконання зобов'язань по цих договорах. Це підтверджується і реальними діями позивача щодо оплати за договорами. Відтак, протиправного умислу сторін, зокрема позивача, на укладення фіктивного правочину не встановлено, що виключає його кваліфікацію як недійсного.

Звертаємо увагу суду першої інстанції на те, що відповідно до ч. 2 ст. 234 ЦК України фіктивний правочин визнається судом недійсним. Отже, цей вид недійсних правочинів належить до оспорюваних правочинів. З огляду на цю норму, жоден інший орган, окрім суду, не може робити висновок про недійсність фіктивного правочину. Правочин - це правомірна, тобто не заборонена законом, вольова дія суб'єкта цивільних правовідносин, що спрямована на встановлення, зміну чи припинення цивільних прав та обов'язків. Правомірність є конститутивною ознакою правочину, як юридичного факту. Тобто діє презумпція правомірності правочину, яку закріплено у ст. 204 ЦК України: "Правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним".

Слід врахувати також і те, що відповідно до ч. 4 ст. 70 КАС України обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору. Оскільки визнання фіктивного правочину недійсним відбувається за рішенням суду, єдиним допустимим засобом доказування факту фіктивності правочину є рішення суду. Інші докази, зокрема й акти перевірки податкового органу, цю обставини підтвердити не можуть в силу прямого припису закону, а отже й не можуть братися до уваги судом під час вирішення справи. Жодним судовим рішенням не встановлено недійсність договорів, укладених між позивачам та зазначеними вище контрагентами, під час укладення вказаних договорів сторонами було дотримано всіх необхідних вимог чинного законодавства, в тому числі вимог ст.203 Цивільного кодексу України.

Суд першої інстанції зазначає, що Відповідачем встановлено, що ТОВ НПП «Южсинтезпроект», ППФ «Олбі» та ТОВ «Техпром М» фактично не займались фінансово-господарською діяльністю, а проводили діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди іншим особам, використовуючи при цьому фінансово-грошові потоки контрагентів, які не виконують своїх податкових зобов'язань. Дане твердження суду не підтверджується жодними належними доказами у справі. Посилання на інформацію, з ЦБД ДПА України щодо діяльності контрагентів не належить до передбачених ст. 69 КАС України доказів, якими є пояснення сторін, третіх осіб та їхніх представників, показання свідків, письмові і речові докази, висновки експертів. Крім того, відповідно до ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, отже позивач не може нести відповідальності за дії своїх контрагентів. На момент здійснення господарських операцій продавці - контрагенти позивача були включені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, а також перебували на податковому обліку. За таких обставин покупець не може нести відповідальність ні за несплату податків продавцями, ні за можливу недостовірність відомостей про них, наведених у зазначеному реєстрі, за умови необізнаності щодо неї.

Дана позиція зазначена в Постанові Верховного суду України від 13.01.2009 року (у справі № 21-1578).

Контролюючим органом не подано рішень суду в цивільній, господарській, адміністративній чи кримінальній справі про визнання недійсними установчих документів, рішень про створення, скасування державної реєстрації контрагентів, ні на час здійснення перевірки, ні на момент прийняття оскаржуваного судового рішення. Вищий адміністративний суд України, також вказав на необхідність доведення обставин щодо обізнаності позивача щодо протиправного характеру діяльності його контрагентів, прямої чи опосередкованої причетності до такої протиправної діяльності з метою отримання податкової вигоди. Судом першої інстанції не було встановлено, а відповідачем не було доведено обізнаності позивача щодо протиправного характеру діяльності його контрагентів, прямої чи опосередкованої причетності до такої протиправної діяльності з метою отримання податкової вигоди.

ТОВ НПП «Южсинтезпроект», ППФ «ОЛБІ», ТОВ «Карат», ТОВ «Агро- Інвест» та ТОВ «Агро-строй-комплекс» згідно актів, складених органами ДПС за місцем реєстрації цих контрагентів, не знаходяться за юридичною адресою.

Порядок дій органів ДПС у разі виявлення відсутності юридичної особи за її місцезнаходженням та внесення запису про це до Єдиного державного реєстру чітко врегулювано ст.19 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців". Хоча з часу проведення перевірки до дня прийняття оскаржуваної постанови суду першої інстанції пройшло більше року, відповідач не спромігся виконати вимоги закону та підтвердити належними доказами обставини, якими суд обґрунтовує своє рішення.

Крім того, сам лише факт незнаходження за юридичною адресою контрагента позивача жодним чином не є пов'язаним з можливістю здійснення господарських операцій.

Відповідно до ч. 4 ст. 70 КАС України обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Оскільки доказом відсутності контрагентів позивача за юридичною адресою є запис у ЄДРПОУ, інші докази, зокрема дані податкового органу, які не належить до передбачених ст. 69 КАС України доказів, цю обставини підтвердити не можуть, а отже й не можуть братися до уваги судом під час вирішення справи.

Виходячи з вимог ч. 2 ст. 71 КАС України, ці обставин повинен довести суб'єкт владних повноважень, який є відповідачем, оскільки саме з встановленням цих обставин пов'язана правомірність прийнятих рішень.

За даними ЦБД ДПА України по звітності, яку подали зазначені контрагенти позивача, у них відсутні достатні виробничі потужності, працівники, офісні та складські приміщення, інші основні засоби. Дане твердження суду не можуть братися до уваги з огляду на відсутність законодавчого обмеження щодо використання у господарській діяльності лише власних основних засобів, можливість здійснення діяльності шляхом залучення трудових ресурсів та укладення цивільно-правових договорів.

Колегія суддів зазначає, що дані обставини не були доведені у встановленому порядку належними доказами, а встановлені лише в результаті покликання відповідача на дані аналізу податкової звітності, даних АІС про відсутність основних фондів, трудових ресурсів,транспортних засобів, приміщень тощо, оскільки відповідач не надав письмових доказів цього, а лише використав неперевірені матеріали перевірки іншого податкового органу, не перевірив підприємства на наявність орендованих засобів, які не відображаються в додатках К1/1.

Вказана інформація не належить до передбачених ст. 69 КАС України доказів, якими є пояснення сторін, третіх осіб та їхніх представників, показання свідків, письмові і речові докази, висновки експертів. Крім того, у суду першої інстанції були відсутні підстави вважати, що передані контрагентами товарно-матеріальні цінності потребували наявності неабияких офісних та складських приміщень, транспортних засобів та кваліфікованих спеціалістів.

Дана позиція зазначена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 20.07.2011 року (№ к/9991/1557/11).

Суд посилається на листи ДПІ про те, що ТОВ «Техпром М», ТОВ «Агро- Інвест», ТОВ «Агробіотехнологія-Дніпро» є посередниками у здійсненні фінансово-господарської операції з позивачем, а постачальником вугілля на II ланцюгу є ТОВ «Промстройексперт», який визнаний банкрутом та ТОВ «Дніпровська компанія «Будпостач».

Вказані аргументи не можуть служити підставою для визнання нереальності операції, оскільки: суд констатує саме реальність поставки товарів (робіт) позивачу; в рішенні не вказується, яким чином відносини контрагента позивача з іншою особою мали відношення до реальності операції з позивачем.

Як зазначив ВАС України, «відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом».

Відповідно до даних єдиного державного реєстру судових рішень ТОВ «Пром Строй Експерт» було визнано банкрутом лише 11.03.2010 року, і даний факт ні яким чином не може впливати на поставку товарів на адресу позивача ТОВ «Техпром М», що мала місце у жовтні 2009 р. - січні 2010 року.

Дані висновки були доведені у листі Вищого адміністративного суду України № 742/11/13-11 від 02.06.2011 року.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-ХІУ (із змінами та доповненнями) встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Дія контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до п. п.2.4 п.2 Положення "Про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 05.06.1995 р. № 168/704: "Первинні документи (на паперових і машинозчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному вираженні), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійсненні господарської операції і складання первинного документа".

Аналіз первинних бухгалтерських та розрахункових документів (договорів, специфікацій, накладних, товаро-транспортних та залізничних накладних, податкових накладних, банківських виписок тощо) дає підстави зробити однозначний висновок, що документи, відповідають критеріям первинного документу, є достовірними та складені за результатами фактичного здійснення господарських операцій.

А тому покликання суду першої інстанції щодо деяких документів, що можуть свідчити виключно про окремі недоліки у оформленні здійснених господарських операцій, а не про їх безтоварність чи нереальність.

Суд першої інстанції зазначив, що ним не враховуються акти прийому-передачі векселів надані представником позивача, оскільки згідно ст. 4 Закону України «Про обіг векселів в Україні», видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги, однак належних та допустимих доказів фактичного поставлення товарів, виконання робіт, надання послуги позивачем не надано. Жодні платіжні доручення, наданні позивачем до справи не містять відмітки банку про здійснення таких платежів, на вимогу суду представник позивача не надав виписки з банку про рух коштів, представники відповідача стверджують про фактичну відсутність оплат по наданим позивачем платіжним дорученням.

Позивачем були надані суду завірені платіжні доручення з системи клієнт-банк, векселі та реєстри векселів, які свідчили про відсутність заборгованості позивача перед його контрагентами. Крім того, факт неврахування судом першої інстанції цих доказів жодним чином не впливає на визначення об'єкту оподаткування, оскільки датою збільшення валових витрат у даному випадку п.11.2 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" була дата оприбуткування платником податку товарів, а датою виникнення права платника податку на податковий кредит згідно з п.п.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону "Про податок на додану вартість" була дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

На думку суду, акти прийому-передачі вугілля за змістом та істотними умовами не відповідають вимогам «Инструкции о порядке приемки продукции производственно- техническо назначения и товаров народного потребления по количеству», затвердженої постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР від 15.06.1965 року N П-6 (із змінами), «Инструкции о порядке приемки продукции производственно-технического назначения товаров народного потребления по качеству», затвердженої постановою Держарбітраж при Раді Міністрів СРСР від 25.06.1966 року N П-7 (із змінами) передбаченими сторонал по договорах № 16/24 від 20.07.2009 року, № 99 від 29.12.2009 року, №91 від 28.10.2009р. «року, № 89 від 09.09.2009 року, № 98 від 26.11.2009 року на поставку вугілля з ТС «Техпром М». Відповідно видаткові, податкові і з/д накладні по приходу вугілля з липі 2009 року по березень 2010 року не підтверджують товарність вказаних поставок вугілля за які не здійснювалась оплата. Залізно-дорожні накладні також судом до уваги не беруться, оскільки відправником та платником по таких є інші юридичні особи, а не контрагент позивача ТОВ «Техпром М», відтак видаткові накладні та податкові накладні також не підтверджують товарність вказаних поставок вугілля.

При цьому суд першої інстанції не взяв до уваги, що у відповідності до ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій, є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи складаються під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо під час її закінчення. Пунктом 2 даної статті встановлено, що первинні документи та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинописних носіях повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства від якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, які дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно зі ст. 1 вказаного Закону України, та п.2.1, 2.2 положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, первинними документами є документи, які містять відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарською операцією визначається дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Таким чином, документами, які фіксують фактичне здійснення господарської операції в час її здійснення є первинні документи, в тому числі акти приймання передачі товару, видаткові накладні та ін.

Фактичне виконання поставки вугілля підтверджується в бухгалтерському обліку, первинними документами є акт прийому передачі або належним чином виписана податкова накладна та видаткова накладна, з огляду на те, що вони повністю відображають реальність операції та відповідає вимогам ч.2 ст.9 Закону України « Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Статтею 3 Закону України "Про залізничний транспорт" законодавство про залізничний транспорт загального користування складається з Закону України "Про транспорт", цього Закону, Статуту залізниць України, який затверджується Кабінетом Міністрів України, та інших актів законодавства України.

При цьому поза увагою суду першої інстанції залишились положення ст. 6 Статуту Залізниць України, затвердженому постановою КМУ №457 від 06.04.1998р., та приписи Правил оформлення перевізних документів, затверджених наказом N 644 від 21.11.2000р. Міністерства транспорту України. Згідно з цими нормативно-правовими актами, залізнична накладна - основний перевізний документ установленої форми, відповідно оформлений і наданий залізниці відправником разом з вантажем. Накладна є формою обов'язкової двосторонньої письмової угоди про перевезення вантажу, яка укладається відправником і залізницею на користь третьої сторони - вантажоодержувача. Накладна одночасно є договором для застави вантажу та забезпечення гарантії, унесення належної провізної плати та інших платежів за перевезення. Накладна супроводжує вантаж на всьому шляху перевезення до станції призначення. Тобто, суб'єктами відносин з перевезення є не постачальник і покупець, а вантажовідправник і вантажоодержувач. Відвантаження та транспортування товарно-матеріальних цінностей, яке здійснюється за допомогою залучення інших суб'єктів господарювання, само по собі не суперечить вимогам цивільного та господарського законодавства, звичаям ділового обороту.

Окремий недолік документу, такий як відсутність підпису чи прізвища водія товарно-транспортній накладній не свідчить про невідповідність його вимогам ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а тим більше про нереальність господарської операції. Наказ Міністерства транспорту України та Міністерства статистики України від 29.12.1995 р. № 488/346 "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля", яким передбачено обов'язкове застосування для всіх суб'єктів господарської діяльності товарно-транспортних накладних форми N 1-ТН не було зареєстровано в Міністерстві юстиції України. Форма ТТН, затверджена наказом Міністерства транспорту України та Міністерства статистики України від '07.08.1996 р. № 228/253, зареєстрована в Міністерстві юстиції України 28.08.1996 р. № 483/1508 «Про затвердження Інструкції про порядок виготовлення, зберігання, застосування єдиної первинної транспортної документації для перевезення вантажів автомобільним транспортом та обліку транспортної роботи», проте дія вищевказаного наказу зупинена відповідно до повідомлення Держкомпідприємництва від 28.04.2006 р. та рішення про державну реєстрацію наказу скасовано на підставі висновку Мін'юсту № 10/68 від 15.05.2006 р. Таким чином, форма ТТН не затверджена і її застосування для перевезення вантажів автомобільним транспортом та обліку транспортної роботи не передбачена.

Щодо порушення позивачем п. 5.1., п.п. 5.2.1. п. 5.2., п.п. 5.3.9. п. 5.3. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат за період з 01.07.2009 року по 30.06.2010 року зайво включено витрати з придбання товарно-матеріальних цінностей від ТОВ НПП «Южсинтезпроект», ППФ «Олбі»та ТОВ «Техпром М» на загальну суму 16152676,00 грн. колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За змістом пп. 5.2.1 п. 5.2 цієї ж статті Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Водночас за змістом пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно з п. 5.11 ст. 5 Закону встановлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

Таким чином, виходячи з положень Закону про прибуток, підставою для включення витрат позивача до складу валових є належне документальне підтвердження факту понесення таких витрат та їх зв'язок з господарською діяльністю підприємства.

Всі вищевказані факти підтверджують, що позивач правомірно включив до складу валових витрат витрати на загальну суму 16152676,00 грн з придбання товаро-матеріальних цінностей за результатами господарських операцій з ТОВ НПП «Южсинтезпроект», ППФ «ОЛБІ» та ТОВ «Техпром М», а висновки суду є односторонніми та ґрунтуються не на письмових доказах (первинних документах), які підтверджують реальність господарських операцій, а на припущеннях відповідача, які не підтверджуються належними доказами.

Щодо включення позивачем до складу амортизаційних відрахувань на загальну суму 1378524 гривень на обладнання, отримане від ТОВ «Агро-строй- комплекс», ТОВ «Карат», ТОВ «Агро-Інвест», ТОВ «Оптторгзапчастина», ТОВ «Агробіотехнологія-Дніпро».

Підпункт 8.1.2. п. 8.1 ст. 8 Закону України "Про оподаткуванні прибутку підприємств" вказує, що під терміном "амортизація" основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею. Під терміном "основні фонди" слід розуміти матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких перевищує 1000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом (п.8.2.1. п.8.2. ст.8 Закону).

Згідно пп. 8.1.2 п. 8.1 ст. 8 зазначеного Закону, амортизації підлягають витрати на: придбання основних фондів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, включаючи витрати на придбання племінної худоби та придбання, закладення і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення; самостійне виготовлення основних фондів для власних виробничих потреб, включаючи витрати на виплату заробітної плати працівникам, які були зайняті на виготовленні таких основних фондів; проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних фондів; капітальні поліпшення землі, не пов'язані з будівництвом, а саме: іригація, осушення, збагачення та інші подібні капітальні поліпшення землі.

Наявні в матеріалах справи первинні бухгалтерські та розрахункові документи свідчать про те, що господарські операції з ТОВ «Агро-строй-комплекс», ТОВ «Карат», ТОВ «Агро-Інвест», ТОВ «Оптторгзапчастина», ТОВ «Агробіотехнологія- Дніпро», мали реальний характер, а факт використання відповідного обладнання у господарській діяльності позивача підтверджується відповідними актами введення в експлуатацію, а також проведеною інвентаризацією основних фондів. При цьому як в Акті перевірки, так і в оскаржуваному судовому рішенні не вказано на будь-які фактичні докази, які б ставили під сумнів як власне реальність виконання господарських операцій з переліченими контрагентами, так і зв'язок отриманих від них товарно-матеріальних цінностей з господарською діяльністю Товариства, фактична наявність яких була перевірена працівниками відповідача під час проведення перевірки. Більш того, в судовому рішенні окремо констатується факт придбання кожної одиниці обладнання та введення її в експлуатацію. Усі отримані від контрагентів основні Фонди прийняті на баланс, даний факт засвідчений відповідним актом, підписаним комісією та затвердженим керівником позивача. Їх фактична наявність була перевірена працівниками податкового органу при проведенні перевірки. Виходячи з наведеного, колегія суддів вважає висновок суду про завищення позивачем амортизаційних відрахувань на загальну суму 1378524 гривень на обладнання, отримане від ТОВ «Агро-строй-комплекс», ТОВ «Карат», ТОВ «Агро-Інвест», ТОВ «Оптторгзапчастина», ТОВ «Агробіотехнологія-Дніпро», факт отримання якого та використання у господарській діяльності не доведено таким, що суперечить фактичним обставинам та є не відповідає законодавству.

Щодо включення до складу податкового кредиту суми 7484888,00 грн. по операціях із ТОВ НПП «Южсинтезпроект», ППФ «ОЛБІ», ТОВ «Техпром М», ТОВ «Агро-строй-комплекс», ТОВ «Карат», ТОВ «Агро-Інвест», ТОВ «Оптторгзапчастина», ТОВ «Агробіотехнологія-Дніпро» колегія суддів зазначає.

Відповідно до п.п. 7.5.1. п. 7.5. ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», який був чинний на момент здійснення правовідносин, датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається: дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Відповідно до підпункту 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997р. за №168/97-ВР податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.

Згідно вимог підпункту 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»№168/97-ВР від 03.04.1997р. право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Згідно з підпунктом 7.4.5 цього пункту в тій самій редакції, не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Позивачем на підтвердження реальності проведених операцій з вказаними контрагентами подано податкові накладні, які не мали недоліків та порядок заповнення яких відповідав встановленому чинним законодавством.

Згідно з п.п.7.2.6. п.7.2 статті 7 Закону України про податок на додану вартість податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Тобто, факт отримання підприємством податкової накладної за результатами придбання товару дає підприємству право віднести суму сплаченого ПДВ до податкового кредиту. Жодних додаткових вимог до формування податкового кредиту законодавство, не встановлює. І лише відсутність податкової накладної безумовно позбавляє платника податку права на включення до податкового кредиту сплачених (нарахованих) сум податків у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг). Інших обмежень щодо включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених (нарахованих) при придбанні товарів (робіт, послуг), законодавчо не встановлено.

Вказані положення підтверджуються судовою практикою. Як зазначено, в ухвалі ВАСУ від 20 жовтня 2010 р. № К-17807/07 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ексімтрейд" до Алчевської об'єднаної державної податкової інспекції про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, лише відсутність податкової накладної позбавляє платника податку права на включення до податкового кредиту сплачених (нарахованих) сум податків у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат.

Аналогічної думки дотримувався ВАСУ, й у постанові від 29 липня 2010 р. у справі К-22616/07 за касаційною скаргою Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції на постанову Господарського суду Полтавської області на ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду за позовом Приватного підприємства «Аванті» до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення, де зазначив, що відповідно до п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 цього Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

Така практика ВАСУ узгоджується із узагальненою позицією, що викладена в Довідці про результати вивчення та узагальнення практики застосування адміністративними судами окремих норм Закону України "Про податок на додану вартість" від 15 квітня 2010 р. У ній, окрім наведеної вище позиції, вказується, що незначні недоліки в заповненні податкових накладних, одержаних від постачальника, не є підставою для висновку про неправомірність віднесення понесених покупцем витрат до податкового кредиту та про обґрунтованість рішення податкової інспекції щодо нарахування фінансових санкцій. Згідно з абзацом другим п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" підставою для відповідальності платника податку є не підтвердження сум податку, включеного до податкового кредиту, на момент перевірки платника податку. При цьому відповідальність за правильність виписування податкової накладної покладена не на покупця, а на продавця товарів.

Дана позиція висловлена, зокрема, в Постанові Верховного суду України від 31.01.2011 року в справі № 21-47а10, який зазначив, що «чинне законодавство України не ставить у залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання, зокрема, тим, який не був постачальником товарів (послуг) на вартість яких нарахований ПДВ, що включений платником податку до податкового кредиту»8.

У рішенні Європейського суду з прав людини від 22.01.2009 у справі "БУЛВЕС" АД проти Болгарії"" (заява № 3991/03) зазначено, що у разі якщо національні органи за відсутності будь-яких вказівок на безпосередню участь фізичної або юридичної особи у зловживанні, пов'язаним зі сплатою ПДВ, який нараховується у ланцюгу поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все ж таки застосовують негативні наслідки до отримувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов'язання, за дії або бездіяльність постачальника, який перебував поза межами контролю отримувача і у відношенні якого у нього не було засобів перевірки та забезпечення його виконання, то такі владні органи порушують справедливий баланс, який має підтримуватися між вимогами суспільних інтересів та вимогами захисту права власності.

При цьому, суд зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку суду, такі вимоги є надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності. Більш того, відповідачем не надано, а судом не встановлено, жодних доказів порушення порядку декларування податкових зобов'язань та сплати ПДВ до бюджету контрагентами позивача, хоча відповідач має змогу без особливих зусиль отримати таку інформацію в електронній базі.

Саме тому колегія суддів стверджує , що це свідчить про дотримання цими контрагентами податкового законодавства при операціях з позивачем, а тому будь - які інші вказівки на недотримання ними законодавства (відсутність за юридичною адресою, недостатність трудових ресурсів тощо) позбавлені сенсу.

Податковим законодавством, чинним у період, за який проводилася перевірка, передбачена презумпція правомірності рішень платника податків. Зокрема, відповідно до п.п. 4.4.1 п.4.4 ст.4 Закону України від "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" у разі коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Пунктом 56.21 ст.56 ПК України встановлено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне(множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Одним з основних принципів розгляду податкових спорів є принцип презумпції добросовісності платника, у зв'язку з чим передбачається, що дії платників податків, які мають своїм результатом одержання податкової вигоди економічно виправдані, а відомості, що містяться у податкових деклараціях, податкових накладних та інших первинних документах, є достовірними. Надання податковому органу всіх належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковим органом не встановлено та не доведено, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних яких установлена судом.

Згідно ст. 19 Конституції України, правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином, з колегія суддів прийшла до висновку, що у Відкритого акціонерного товариства «Жидачівський целюлозно-паперовий комбінат» відсутні порушення пп.4.1.6 п.4.1, п.5.1. ст.5, п.п.5.2.1. п.5.2., п.п.5.3.9 п.5.3. ст.5, п.8.1.2. п.8.1., п.8.2.1. п.8.2. ст.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94 від 28.12.1994 року №283/97-ВР від 22.05.1997 р. із змінами і доповненнями та п.п. пп.7.4.1.,7.4.4., 7.4.5. п.7.4. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» №168/97-ВР від 03.04.1997 р. із змінами і доповненнями.

А тому висновки суду першої інстанції не відповідають нормам матеріального та процесуального права.

На підставі наведеного колегія судів прийшла до висновку, що судом першої інстанції, при винесені оскаржуваної постанови не вірно дано правову оцінку обставинам справі та ухвалено судове рішення без додержанням норм матеріального і процесуального права, що згідно ст. 202 КАС України є підставою для задоволення апеляційної скарги та скасування судового рішення.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС України колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Відкритого акціонерного товариства «Жидачівський целюлозно - паперовий комбінат» - задоволити.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06.02.2012 року у справі № 2а-913/11 - скасувати та прийняти нову, якою позов Відкритого акціонерного товариства «Жидачівський целюлозно - паперовий комбінат» - задоволити.

Скасувати податкові повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Жидачівському районі Львівської області № 0000532320/0/19831, № 0000542320/0/19832, № 0000552320/0/19833 від 30.12.2010 року.

Постанова може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду у порядку адміністративного судочинства протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий В.В. Ніколін

Судді О.Б. Заверуха

О.М. Гінда