Ухвала суду № 25219814, 14.06.2012, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"14" червня 2012 р. м. Київ К-34482/10

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого: Маринчак Н.Є.

Суддів: Костенка М.І., Усенко Є.А.,

при секретарі: Сватко А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Вінниці

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2010 року

по справі №2а-10410/08/0270

за позовом Приватного підприємства «Ефа-Сервіс»(надалі - «Ефа-Сервіс»)

до Державної податкової інспекції у м.Вінниці (надалі -ДПІ у м.Вінниці)

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановив:

У серпні 2008р. позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення ДПІ у м.Вінниці від 11.08.2008р. №0000332350/0, №0000342350/0.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 20.04.2010р., в задоволені позовних вимог відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 29.09.2010р. рішення суду першої інстанції скасовано та постановлено нове, яким позовні вимоги задоволено. Скасовано податкові повідомлення - рішення ДПІ у м.Вінниці від 11.08.2008р. №0000332350/0, №0000342350/0.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, ДПІ у м.Вінниці звернулась із касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, в якій просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29.09.2010р. та залишити в силі постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 20.04.2010р., посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу позивач зазначає, що рішення суду апеляційної інстанцій постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом апеляційної інстанції надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення -без змін.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Судами попередніх інстанції встановлено, що працівниками ДПІ у м.Вінниці була здійснена планова виїзна документальна перевірка фінансово-господарської діяльності з питань дотримання ПП "Ефа-Сервіс" вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2005р. по 31.03.2008р., за результатами якої складено акт №1998/2350/13325655 від 04.08.2008р., в якому зафіксовано порушення позивачем вимог п.3.1 ст.3, п.п.4.1.1 п.4.1 ст.4, п.5.1 п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5, п.5.9 ст.5, п.п.11.3.1 п.11.3, ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"; п.п.7.2.1, п.7.2, п.п.7.3.1, п.п.7.4.4, п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість".

На підставі зазначеного акта відповідачем 11.08.2008р. прийняті податкові повідомлення - рішення №0000332350/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток та застосовано штрафні (фінансові) санкції; №0000342350/0 від про визначення податкового зобов'язання по податку на додану вартість та застосовано штрафні (фінансові) санкції.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції цілком правильно та обгрунтовано виходив з наступного.

Як зазначено судом, що в ході перевірки встановлено, що в порушення п.п.4.1.1 п.4.1 ст.4, п.п.11.3.1 п.11.3 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" позивачем не було враховано до складу валових доходів в 3-му кварталі 2007р. вартість ремонтно-будівельних послуг на суму 27600грн., наданих генпідряднику ПМП "Квант А" згідно акта приймання-виконання підрядних робіт за серпень 2007р. по договору №21 від 21.12.2006р. по об'єкту - "Будинок соціального призначення Теплицького районного центру зайнятості". Дане порушення встановлено при перевірці первинних документів та оборотно-сальдової відомості по рахунках №361 "Розрахунки з покупцями", декларацій з податку на прибуток за 3 квартал 2007р. в кореспонденції по рахунках Д-т 361-К-т-703.

Відповідно до п.4.1 ст.4 даного Закону, валовий дохід це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за її вежами.

Згідно з п.п.4.1.1 п.4.1 ст.4 вказаного Закону України загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів, деривативів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону).

У відповідності до п.п.11.3.1 п.11.3 ст.11 вказаного Закону датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Разом з тим, в порушення п.5.9 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", позивачем не було враховано до складу валових доходів суму приросту балансової вартості матеріальних цінностей, що використовуються у господарській діяльності більше 365 календарних днів та вартість яких не перевищує 1000грн. у розмірі 188412грн. Розрахунку приросту (убутку) балансової вартості запасів, Додатку К1/1 до рядків 01.2,01.5, 04.2,04.10, 04.12 та 07 декларації з податку на прибуток: за 3 квартал 2005р. у розмірі 12839грн., за 4 квартал 2005р. у розмірі 23322грн., за 2 квартал 2006р. у розмірі 6366грн., за 3 квартал 2006р. у розмірі 9154грн., за 4 квартал 2006р. у розмірі 89966грн., за 1 квартал 2007р. у розмірі 18911грн., за 2 квартал 2007р. у розмірі 2269грн., за 3 квартал 2007р. у розмірі 9581грн., за 4 квартал 2007р. у розмірі 16004грн.

Також, в порушення вказаної норми Закону, позивачем не була врахована до складу валових доходів сума приросту балансової вартості запасів у розмірі 28940грн. Розрахунку приросту (убутку) балансової вартості запасів, Додатку К1/1 до рядків 01.2,01.5, 04.2,04.10, 04.12 та 07 декларації з податку на прибуток за 3 квартали 2006р., а саме вартість придбаного у ТОВ "Ефа-Докан" сполімоду Пд(ПкхПк) в кількості 3226кв.м. на суму 28940грн.( вартість без ПДВ), згідно наданої до перевірки прибуткової накладної №213/5 від 29.09.2006р. та не використаний в господарській діяльності згідно наданих до перевірки бухгалтерських документів.

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. До складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, реалізацією продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.8 цієї статті.

Згідно з п.5.9 ст.5 цього Закону платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

В порушення п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 вказаного вище Закону позивачем було зайво враховано до складу валових витрат в податкових періодах 2006 - 2007рр. витрати в сумі 1721509грн., які не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення податкового обліку.

Крім того, судом першої інстанції зазначено, що в порушення п.5.1, п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»позивачем було враховано зайво до складу валових витрат за 3 квартал 2007р, 255505грн. в результаті укладення правочинів, які визнано нікчемними, у формі договорів генпідряду та актів виконаних підрядних робіт, з приватними підприємцями ОСОБА_3 та ОСОБА_4, що призвело до несплати підприємством податку на прибуток в сумі 63876грн. В ході перевірки встановлено, що приватні підприємці є платниками єдиного податку, зареєстрованими в ДПІ м.Вінниці, разом з тим вони не були платниками ПДВ та не подавали до ДПІ у м.Вінниці протягом 2005-2008р.р. звіти Форми 1-ДФ, тобто інформація про сплату податків з доходів найманих працівників фізичних осіб в картках особових рахунків підприємців відсутня.

У п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначено, що виплату винагород або інших видів заохочень пов'язаним з таким платником податку фізичним чи юридичним особам у разі, якщо немає документальних доказів, що таку виплату або заохочення було проведено як компенсацію за фактично надану послугу (відпрацьований час). За наявності зазначених документальних доказів віднесенню до складу валових витрат підлягають фактичні суми виплат (заохочень), але не більші ніж суми, розраховані за звичайними цінами. Не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Наказом Державного комітету будівництва, архітектури та житлової політики України № 174 від 27.08.2000р., затверджено Правила визначення вартості будівництва (ДБН Д. 1.1-1-2000). Зокрема, ці будівельні норми встановлюють основні правила визначення вартості нового будівництва, розширення, реконструкції та технічного переоснащення підприємств, будівель і споруд, ремонту житла, об'єктів соціальної сфери і комунального призначення та благоустрою, а також реставрації пам'яток архітектури та містобудування і носять обов'язковий характер при визначенні вартості будов (об'єктів), будівництво яких здійснюється із залученням бюджетних коштів або коштів підприємств, установ і організацій державної власності.

Відповідно до вищевказаних Правил, договірна ціна - це кошторис вартості підрядних робіт, за яку підрядна організація, визначена виконавцем робіт, згодна виконати об'єкт замовлення. Договірна ціна входить до складу вартості будівництва і використовується при проведенні взаєморозрахунків. Договірна ціна на будівництво об'єкта формується претендентом на виконання робіт (генпідрядником) із залученням субпідрядних організацій і погоджується із замовником. У результаті спільного рішення оформляється протокол погодження договірної ціни на будівельну продукцію, який є невід'ємною частиною контракту. Після погодження договірної ціни складається контракт на виконання робіт. У контракті зазначається документ, покладений в основу визначення вартісних показників; позначається вид договірної ціни: тверда, динамічна або періодична; порядок та терміни уточнення договірної ціни; умови фінансування та розрахунків за обсяги виконаних робіт; гарантії замовника та підрядника тощо.

Главою 61 ЦК України встановлені основні вимоги до договору підряду. Зокрема, ст.843 встановлено, що у договорі підряду визначається ціна роботи або способи її визначення.

Таким чином, в разі відсутності на момент укладання договору субпідряднику ремонтних робіт за бюджетні кошти проектно-кошторисної документації - сторонами за договором не досягнуто домовленості щодо ціни договору.

Відповідно до положень глави 52 ЦК України визначено основні вимоги, які ставляться цивільним законодавством до договору. Відповідно до ст.632 ЦК України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін. Тобто ціна договору, встановлена в цьому договорі за домовленістю сторін - є істотною умовою договору.

Відповідно до ст.638 ЦК України договір є укладений, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскільки сторонами по договору під час укладення не було досягнуто усіх істотних умов - договір вважається неукладений, а відтак посадові особи суб'єкта господарювання не мають права вчиняти будь-які дії без належним чином оформленого договору.

Що стосується порушення позивачем п.п.7.2.1 п.7.2, п.п.7.3.1, п.п.7.4.4., п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" (надалі -Закону №168), судом звернуто увагу на те, що під час перевірки встановлено, що підприємством не врахована до складу податкового зобов'язання за серпень 2007р. сума ПДВ, зазначена у податковій накладні №70 від 31.08.2007р. на суму 5520грн., яка виписана ПМП "Квант А" згідно акта приймання виконаних підрядних робіт за серпень 2007р. по договору №21 від 21.12.2006р., по об'єкту - Будинок соціального призначення Теплицького районного центру зайнятості.

Крім того, в порушення п.п.7.2.6, п.7.2, п.п.7.4.1, п.п.7.4.4, п.7.4 ст.7 Закону №168, позивачем зайво враховано до складу податкового кредиту в різних звітних періодах 2006 - 2007р.р. 53 податкових накладних датованих 2004р. на загальну суму 498745грн., а саме:

- ПП "Ефа - С.Т.Р.О.Й", м.Вінниця, де засновником є директор і засновник ПП "Ефа-Сервіс" ОСОБА_1, а головним бухгалтером є головний бухгалтер ПП "Ефа-Сервіс" Сіра О.І., враховано 24 податкові накладні, датовані 2004р. на загальну суму податкового кредиту 394322грн.;

- ТОВ "Ефа-Докан", м. Вінниця, де директором і засновником є директор ПП "Ефа-Сервіс" ОСОБА_1, враховано 19 податкових накладних датованих 2004р. на загальну суму податкового кредиту 76364грн.;

- СПД ОСОБА_2, с.Пеньківка Шаргородського району Вінницької області, враховано 10 податкових накладних датованих 2004р. на загальну суму податкового кредиту 28060грн..

Судом також встановлено, що в ході перевірки відповідачем 24.06.08р. направлявся запит №6053/7/23-114 до ДПІ в Шаргородському районі по місцю знаходження постачальника ОСОБА_2 про надання інформації з питань правових відносин з позивачем на підтвердження задекларованих показників. Листом №3794/7/17 від 04.07.08р. ДПІ у Шаргородському районі повідомило, що на виконання запиту №6053/7/23-114 було направлено лист про надання документів, що підтверджують факт взаєморозрахунків з ПП "Ефа-Сервіс", однак відповідь від СПД ОСОБА_2 не надійшла.

Відповідачем направлено запити підприємствам ПП "Ефа-С.Т.Р.О.Й" та ТОВ "Ефа-Докан" з вимогою підтвердження вказаних сум. З наданих відповідей на запити (№26 та №23 від 20.06.2008 року) генеральним директором ПП "Єфа-С.Т.Р.О.Й" та генеральним директором ТОВ "Ефа-Докан" в одній особі ОСОБА_1 вбачається, що він був готовий надати оригінали всіх зазначених вище первинних документів при проведенні перевірки.

Однак, як встановлено з пояснень представників відповідача, при виході на позапланові (зустрічні) перевірки 10.07.2008 року за однаковою адресою фактичного місцезнаходження м.Вінниця вулиця Стеценко буд.61 до пов'язаних осіб: ПП "Ефа-С.Т.Р.О.Й" та ТОВ "Ефа-Докан" з питань правових відносин з ПП Ефа-Сервіс засновник всіх трьох підприємств ОСОБА_1 не допустив головного державного податкового ревізора-інспектора Ярову Н.І. до проведення перевірок про що складено акти відмови від допуску до перевірки відповідно №28/23-50 та №2У - 50 від 10.07.2008р.

В ході документальної перевірки, відповідачем було направлено запит керівнику ПП "Ефа-Сервіс" (вихідний №18782/10/23 від 03.07.2008р.), який отримано підприємством 04.07.2008р. (вхідний №110), щодо надання підтверджуючих первинних документів за 2004р. на підставі яких було виписано вищевказані податкові накладні. Однак на дату закінчення документальної перевірки бухгалтерські документи позивачем не надані.

Провівши аналіз податкових декларацій, поданих ПП "Ефа-С.Т.Р.О.Й" та ТОВ "Ефа-Докан" перевіряючими встановлено, що, вищевказані податкові накладні не були враховані до складу податкових зобов'язань.

Так, ПП "Ефа-С.Т.Р.О.Й", являється платником єдиного податку, подавало податкові декларації з ПДВ поквартально. Згідно врахованих податкових накладних ПП "Ефа - Сервіс" в 2006-2007р.р., датованих 2004р. ПП "Ефа-С.Т.Р.О.Й : за 4 квартал 2004р. податкове зобов'язання по ПДВ ПП "Ефа-С.Т.Р.О.Й" повинно складати не менше 283870грн., однак підприємство в 09.02.2005р. задекларувало в податковій декларації з ПДВ вартість за 4 квартал 2004р. податкове зобов'язання (рядок 9 декл.) в сумі лише 25726грн., тобто на 258144грн. менше. За 3 квартал 2004 року податкове зобов'язання по ПДВ вартість "Ефам С.Т.Р.О.Й" повинно складати не менше 107187грн., однак підприємство 08.11.2004р. задекларувало в податковій декларації з ПДВ за 3 квартал 2004р. податкове зобов'язання (рядок 9 декл.) в сумі лише 97903грн., тобто на 1141621грн. менше.

Окрім того, виручка від реалізації за 2004р. по ПП "Ефа-С.Т.Р.О.Й" повинна складати не менше 1971608грн., разом з тим, в розрахунку сплати єдиного податку за 2004р., поданому до ДПІ у м.Вінниці 17.01.2005р. вх.№128118, виручка від реалізації задекларована лише в сумі 829987грн., що на 1141621грн. менше.

Що стосується ТОВ "Ефа-Докан", то згідно врахованих податкових накладних позивачем в 2006-2007р.р. , датованих 2004р., податкове зобов'язання по ПДВ ТОВ "Ефа-Докан" повинно складати не менше 13138грн.. Однак, підприємство задекларувало в податковій декларації з податку на додану вартість від 18.08.2004р., за липень 2004р. податкове зобов'язання (рядок 9 декл.) в сумі 4680грн., тобто на 8458грн. менше.

Стосовно ПП "Ефа-Сервіс", то відповідно задекларованого податкового кредиту, врахованого в 2006-2007р.р. за 2004р. в сумі 498746грн., витрати на придбання товарів (робіт, послуг) за 2004р. повинні були складати не менше 2493730грн., однак, згідно поданої підприємством до ДПІ у м.Вінниці 04.02.2005р. декларації з податку на прибуток за 2004р., витрати на придбання товарів (робіт, послуг) становлять лише 211000грн., а доходи відповідно 248000грн..

Крім цього, відповідно до вимог п.п.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість", якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Позивачем вищевказані податкові накладні оформлені з порушенням вимог ст.7 Закону №168, а саме, не вірно вказана номенклатура поставки товарів ( послуг) продавця, а лише зазначено - "за виконані роботи згідно договору", без зазначення номеру та дати договору та не вказано по якому об'єкту виконувались роботи та списувались будівельні матеріали. Крім того, по всіх трьох постачальниках, у всіх 53 податкових накладних без винятку, які датовані 2004р., допущена одна і таж помилка, а саме, невірно вказаний номер свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ (покупця), замість №01820289 зазначено №0182289, разом з тим, всі інші податкові накладні виписувались вірно.

Також, в порушення п.п.7.2.1 п.7.2, п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону №168, позивач зайво включив до складу податкового кредиту:

- за вересень 2006р. ПДВ на суму 788грн., згідно податкової накладної №175 від 07.09.2006р., яка записана в реєстрі отриманих податкових накладних за вересень 2006р. під №6, виписаної ТОВ "Ефа-Докан", не вірно вказано реквізити підприємства - продавця, а саме: № свідоцтва платника ПДВ 100000691, яке було видано підприємству лише 21.11.2006р.;

- за червень 2007р. ПДВ на суму 56грн., з них 14 грн. не підтверджений оригіналами, а лише факсокопіями податкових накладних - №3188 від 07.06.2007р. на суму ПДВ 4грн. та №3882 від 14.06.2007р. на суму ПДВ 10грн., які записані в реєстрі отриманих податкових накладних за червень 2005р. під №625 та №595, виписаної Приватним науково-виробничим підприємством "Допомога" м.Вінниця 42грн. в результаті подвійного врахування до складу податкового кредиту одних і тих самих податкових накладних, а саме податкова накладна №43473 від 22.06.2007р. виписана СП ТОВ "Інтернешенел Телекомюнікешен Компані" на суму ПДВ 27грн., яка записана в реєстрі отриманих податкових накладних під №44 та №68 та податкова накладна №79891 від 30.06.2007р. виписана СП ТОВ "Інтернешенел Телекомюнікешен Компані" на суму ПДВ 15 грн., яка записана в реєстрі отриманих податкових накладних під №45 та №69;

- за серпень 2007р. ПДВ на суму 131грн. не підтверджено податковими накладними, а саме, податкових накладних в реєстр враховано на суму 70846грн., а в рядку 17 податкової декларації з ПДВ відображена сума податкового кредиту в розмірі 70977грн.;

- за жовтень 2007р. ПДВ на суму 267грн. не підтверджений оригіналом, а лише факсокопією податкової накладної №757 від 15.10.2007р., виписаної МПП "Мікроелектронні системи" м.Цюрюпінськ Херсонської області, яка записана в реєстрі отриманих податкових накладних за жовтень 2007р. під №96;

- за листопад 2007р. ПДВ на суму 11357грн. не підтверджений податковою накладною №1 від 30.11.2007р., виписаною ПМП "Арконі" м.Вінниця, яка записана в реєстрі отриманих податкових накладних за листопад 2007р. під №74.

- в грудні 2007р. ПДВ на суму 8800грн., з них 159грн. не підтверджений податковими накладними, а саме податкових накладних в реєстр враховано на суму 350449грн., в рядку 17 податкової декларації з ПДВ відображена сума податкового кредиту - розмірі 350608грн.. Крім того, зайво враховано до податкового кредиту податок в розмірі 8641грн. в результаті подвійного врахування до складу податкового кредиту одних і тих самих податкових накладних.

Таким чином, за результатами перевірки встановлено заниження податку на додану вартість за 14 звітних податкових періодів 2006-2007р.р. на суму 525700грн.

Відповідно до ч.1 ст.81 КАС України для з'ясування обставин, що мають значення для справи і потребують спеціальних знань, ухвалою суду від 08.10.2008р. по справі призначено судову бухгалтерську експертизу, проведення якої доручено Вінницькому відділенню Київського науково-дослідного інституту судових експертиз.

На розгляд судової експертизи поставлено наступні питання:

- чи підтверджується документально висновок, викладений в Акті про результати планової виїзної документальної перевірки дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ПП "Ефа-Сервіс" за період з 01.04.2005р. по 31.03.2008р. №1998/2350/13325655 від 04.08.2008р. про заниження приватним підприємством "Ефа-сервіс" податку на прибуток в сумі 555491грн.,

- чи підтверджується документально висновок, викладений в Акті про результати планової виїзної документальної перевірки дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ПП "Ефа-Сервіс" за період з 01.04.2005р. по 31.03.2008р. №1998/2350/13325655 від 04.08.2008р. про заниження приватним підприємством "Ефа-сервіс" податку на додану вартість в сумі 525665грн.

09.02.2010р. на адресу Вінницького окружного адміністративного суду надійшов висновок №3240 судово-бухгалтерської експертизи, складений 24.12.2009р., з якого суд першої інстанції встановив наступне.

Відповідно до висновку судово-бухгалтерської експертизи, документально підтверджено нараховану суму податку на прибуток в сумі 5599грн..

Однак, суд не погоджується з висновком експерта враховуючи наступне.

В пункті 3.1.2 акта перевірки ст.17 (абз.1) зазначено, що підприємством було зайво враховано до складу валових витрат в податкових періодах 2006-2007р.р. витрати в сумі 1721509грн., які не підтверджені відповідними, розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення податкового обліку.

З висновку КНДІСЕ № 3240 від 24.12.09р. вбачається, що експертиза проведена на підставі додатково наданих позивачем, під час проведення експертизи, документів, а саме: пункт 2 (Валові витрати) ст.10-12 викладено ряд пунктів та статей нормативно-правових документів, наприклад ст.12 абз.3, в якому зазначено, що інформація, що міститься у первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку". Разом з тим, в акті перевірки ПП "Ефа-Сервіс" зазначено, що при перевірці стану організації і ведення бухгалтерського обліку встановлено: бухгалтерський облік на підприємстві не ведеться (п.2.10 акта перевірки №1998/23/13325655 від 04.08.2008р., ст.6 (абз. 1)), оскільки підприємство на письмові запити ДШ у м. Вінниці № 17670/10/23 від 18.06.08р. та №18782/10/23 від 03.07.08р. не надало до перевірки головні книги та оборотно-сальдові відомості, баланси та форму 2, звіти по касі, прибуткові та видаткові касові ордери та всі регістри синтетичного та аналітичного обліку по рахунках бухгалтерського обліку.

Перевіркою було встановлено порушення п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в якому вказано, що - "Не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку. У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів, платник податку має право письмово заявити про це податковому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом з поданням розрахунку податкових зобов'язань звітного періоду. Якщо платник податку не подасть у такий строк письмову заяву та не поновить зазначених документів до закінчення податкового періоду, що настає за звітним, непідтверджені відповідними документами витрати не визнаються валовими витратами і на суму недосплаченого податку нараховується пеня у розмірі облікової ставки Національного банку України, збільшеної в 1,2 рази.

Судом встановлено, що позивачем не було надано відповідачу заяви про втрату документів та не надано розрахунку податкових зобов'язань звітних періодів.

Таким чином, судом встановлено, що експертом, при проведенні дослідження та визначення сум податку на прибуток, як зазначено у висновку КНДІСЕ №3240 від 24.12.09р., були використані додаткові документи, які не були надані позивачем при проведенні планової виїзної документальної перевірки.

Що стосується визначення податкових зобов'язань по податку на додану вартість, судом встановлено, що у висновку КНДІСЕ №3240 від 24.12.09р. на ст.17 абз.1, зазначено, що - "Податковий облік з ПДВ на підприємствах ведеться відповідно до норм Закону "Про ПДВ", згідно з яким формування податкового кредиту здійснюється на підставі податкової накладної чи митної декларації, а право на податковий кредит прямо пропорційно залежить від права віднесення до валових витрат та нарахування амортизації, тобто податкові накладні можуть надходити підприємству - покупцю із запізненням, і це не є будь-яким порушенням", останній вислів, що - "тобто податкові накладні можуть надходити підприємству - покупцю із запізненням, і це не є будь-яким порушенням" є суб'єктивний твердженням експерта. Більше того, дане твердження є помилковим, так-як відповідно до пункту 1.6 статті 1 Закону "Про ПДВ" визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, що визначена згідно з цим Законом. Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені статтею 7 Закону. Згідно з цими правилами формування податкового кредиту залежить від наступних факторів: документальне підтвердження нарахування (сплати) податку та напрямок використання придбаних товарів (послуг).

Таким чином, в результаті застосування зазначених правил платник податку повинен визначити (а органи податкової служби - перевірити) дату виникнення права на включення відповідних сум податку до податкового кредиту, та відповідно - суму податку, яку він має право включити до складу податкового кредиту.

Відповідно до п.1.7 ст.1 Закону визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, що визначена згідно з цим Законом. А відповідно до пункту 1.5. Звітний (податковий) період - період, за який платник податку зобов'язаний проводити розрахунки податку та сплачувати його до бюджету.

На підставі викладеного, можна стверджувати, що оскільки податкові періоди в яких були виписані податкові накладні припадають на липень - грудень 2004р., та право включення відповідно до Закону №168 також припадає на липень - грудень 2004р.

Відповідно п.п.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону датою виникнення права на податковий кредит є дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг). При цьому, відповідно до п.п.7.2.3 п.7.2 ст.7 Закону податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках, оригінал якої надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).

Таким чином, податкова накладна має бути отримана покупцем у звітному періоді, на який припадає дата виникнення податкових зобов'язань продавця (правила визначення дати виникнення податкових зобов'язань встановлені пунктом 7.3 статті 7 Закону). У разі відмови з боку постачальника товарів (послуг) надати податкову накладну або при порушенні ним порядку її заповнення отримувач таких товарів (послуг) має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку внаслідок придбання таких товарів (послуг) (підпункт 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону).

А тому, платник податку, який не отримав податкову накладну, але оплатив товари (послуги) та отримав їх, має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку внаслідок придбання таких товарів (послуг). Таке звернення дає право отримувачу товарів (послуг) на включення сплачених постачальнику сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

Законом не передбачено можливості для платника приймати самостійне рішення щодо відстрочення реалізації своїх прав на отримання податкового кредиту після настання дати виникнення права на податковий кредит. Тобто, якщо на дату виникнення права на податковий кредит (в тому числі і в частині окремих сум податку) платник таким правом не скористався, вважається, що ним прийнято рішення не формувати податковий кредит з використанням зазначених сум податку.

Та відповідно до п.п.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону датою виникнення права на податковий кредит є дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг), підприємством не надано підтверджуючих документів, що зазначені в акті перевірки податкові накладні виписані в різних періодах 2004 року, було отримано підприємством у податкових періодах в яких їх віднесено до складу податкового кредиту..

Підставою для формування податкового кредиту (підпункт 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону) є податкова накладна та перераховані в підпункті 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону документи, які є підставою для формування податкового кредиту без отримання податкової накладної

Право на складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку у порядку, передбаченому статтею 9 цього Закону (підпункт 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 Закону).

Суб'єкти підприємницької діяльності, що перейшли на спрощену систему оподаткування, яка не передбачає сплати податку (суб'єкти спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності юридичні особи - платники єдиного податку за ставкою 10 %, та фізичні особи - не зареєстровані платниками податку на додану вартість), а також підприємства, звільнені від сплати податку до бюджету за рішенням суду, права на нарахування податку та складання податкової накладної не мають (другий абзац підпункту 7.2.4 пункту 7.2 статті 7та другий абзац пункту 11.42 (2) статті 11 Закону). Відповідно, по операціях з придбання товарів (послуг) у зазначених категорій суб'єктів підприємництва, та інших осіб, не зареєстрованих в якості платників податку на додану вартість, податковий кредит не формується, а виписані такими особами податкові накладні права на податковий кредит не дають.

При поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунками картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками у межах граничної суми, встановленої Національним банком України для готівкових розрахунків, підставою для формування податкового кредиту без отримання податкової накладної є належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника (перший абзац підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону).

Підставою для нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної є:

- транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, за винятком тих, в яких форма встановлена міжнародними стандартами (п'ятий абзац підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону);

- касові чеки, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера, але без визначення податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума поставлених товарів (послуг) не може перевищувати 200 гривень за день без урахування податку на додану вартість (останній абзац підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону).

В той же час слід зазначити, що дана норма Закону має застосовуватися з урахуванням вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (в редакції, яка набрала чинності з 1 січня 2001 року) та вимог, встановлених наказом ДПА України від 01.12.2000р. N614 "Про затвердження нормативно-правових актів до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Даними документами передбачено, що обов'язковими реквізитами розрахункового документа, надрукованого реєстратором розрахункових операцій приведенні розрахунків за продані товари (надані послуги), продавцем яких є особа, зареєстрована як платник податку на додану вартість, в обов'язковому порядку є індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Законом України "Про податок на додану вартість" (перед номером друкуються великі літери "ПН"), літерне позначення ставки податку, розмір ставки податку у відсотках, загальну суму податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка - великі літери "ПДВ".

Відповідно до п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3 Закону України "Про податок на додану вартість" об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції з поставки товарів (послуг), місце надання яких знаходиться на митній території України. Датою виникнення податкових зобов'язань є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

При цьому згідно з п.4.5 ст.4 Закону якщо після поставки товарів (послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за поставкою перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів особі, яка їх надала, суми часткових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягає відповідному коригуванню.

Зазначені коригування відображаються у рядках 8.3 та 16.2 відповідно податкової декларації з податку на додану вартість, форма якої затверджена наказом ДПА України від 30.05.97р. N166 та зареєстрована в Мінстерстві юстиції України 09.07.99р. за N250/2054.

Відповідно до ст.257 Цивільного кодексу України загальна позовна давність і встановлена тривалістю у три роки.

Згідно з п.п.15.3.1 п.15.3 ст.15 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" заяви на повернення надміру сплачених податків, зборів (обов'язкових платежів) або на їх відшкодування у випадках, передбачених податковими законами, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, наступного за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.

Таким чином, враховуючи загальну позовну давність, встановлену ст.257 Цивільного кодексу України тривалістю у три роки, а також положення п.15.3 ст.15 Закону N2181-Ш, у разі, якщо зміна суми компенсації вартості товарів чи повернення товарів відбувається після сплину 1095 днів з періоду, в якому були визначені податкові зобов'язання з ПДВ, то платник - продавець таких товарів не може застосувати норми п.4.5 ст. 4 Закону і відкоригувати податкові зобов'язання з податку на додану вартість, визначені 1095 днів.

Виходячи з норм, встановлених п.5.1 Закону N2181, платник податку у разі самостійного виявлення помилки, що міститься у раніше поданій ним податковій декларації, може виправити вказану помилку одним із двох способів: або подати уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок; або зазначити уточнені показники у складі декларації з податку на додану вартість за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені.

При цьому необхідно звернути увагу, що виправлення помилки, яка призвела до заниження податкового зобов'язання, шляхом включення відповідних показників до податкової декларації може бути здійснено лише у складі декларації, що подається за наступний податковий період (п.17.2 Закону N 2181).

Відповідно до ст.86 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Частиною третьою статті встановлено, що суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Згідно ч.5 ст.82 КАС України, висновок експерта для суду не є обов'язковим, однак незгода суду з ним повинна бути вмотивована в постанові або ухвалі.

Таким чином, враховуючи, що висновок КНДІСЕ № 3240 від 24.12.09р. був зроблений на підставі документів, які були надані позивачем тільки під час проведення експертизи, однак не були надані перевіряючим під час здійснення перевірки у період з 30.05.2008р. по 28.07.2008р., суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що здійснена експертом КНДІСЕ експертиза є не об'єктивною, а тому її висновок №3240 від 24.12.09р. суд не бере до уваги.

Таким чином, прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення №0000332350/0 від 11.08.2008р. та №0000342350/0 від 11.08.2008р. є цілком обґрунтованими та законними.

Відповідно до ст.ст.11, 71 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд згідно ст.86 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Згідно ст.226 КАС України, суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

Оскільки суд апеляційної інстанції не звернув уваги на зазначені обставини і без достатніх підстав скасував обґрунтовану та законну постанову суду першої інстанції, то постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 29.09.2010р. підлягає скасуванню із залишенням у силі постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 20.04.2010р.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 226, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ухвалив:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Вінниці -задовольнити.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2010 року -скасувати та залишити в силі постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 20 квітня 2010 року.

Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки встановлені ст.ст.236-238 КАС України.

Головуючий: ____ Н.Є. Маринчак

Судді:

____ М.І. Костенко

_ ___ Є.А. Усенко