Ухвала суду № 24961062, 28.05.2012, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"28" травня 2012 р. м. Київ К/9991/3450/12

Вищий адміністративний суду України в складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

Бившевої Л.І.

суддів Ланченко Л.В.

при секретарі Корженковій І.О.

за участю представників

позивача Махині М.В.

відповідача Грембовського В.О., Донської К.Б.

третьої особи Оксентюк О.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Компанії «Сингента Лімітед»

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 07.09.2010

у справі № 29/692-33/157-11/224-А

за позовом Компанії «Сингента Лімітед»

до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва Державної податкової служби (правонаступника Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва)

третя особа: Державна податкова інспекція у Голосіївському районі м.Києва Державної податкової служби (правонаступника Державної податкової інспекції у Голосіївському районі м.Києва)

про визнання недійсними податкових повідомлень -рішень та податкових вимог, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Господарського суду м.Києва від 18.07.2007 позов задоволено повністю. Визнано недійсним податкове повідомлення-рішення ДПІ у Солом'янському районі м.Києва від 15.08.2003 № 00000622303/1. Визнано недійсною першу податкову вимогу ДПІ у Солом'янському районі м.Києва від 04.11.2003 № 1/5849 в частині визначення податкового боргу з податку на прибуток в сумі 4287410,00 грн. Визнано недійсним другу податкову вимогу ДПІ у Солом'янському районі м.Києва від 17.02.2004 № 2/517. Стягнуто з Державного бюджету України на користь Компанії «Сингента Лімітед»203,00 грн. судових витрат зі сплати судового збору та витрат на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу, а також 3849,6 грн. витрат на проведення судово-бухгалтерської експертизи.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 07.09.2010 постанову суду першої інстанції скасовано та відмовлено у задоволенні позову. Скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції визнав недоведеним факт здійснення зарахування між позивачем та підприємствами - резидентами зустрічних однорідних вимог, що стало підставою для висновку про здійснення операції з придбання безоплатно наданих товарів, вартість яких відносить до валового доходу згідно із п.п. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Виходячи з положень п. 1.6 ст. 1, п.п. 11.3.1 п.11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 28.12.1994 № 334/94-ВР, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про виникнення у позивача обов'язку збільшити валові доходи на вартість проданих за бартерною (товарообмінною) операцією векселів.

Компанія «Сингента Лімітед»подала касаційну скаргу, якою просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції. Посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права: ст. 7 Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, п. 1.23 ст. 1, п.п. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибуток підприємств».

Постановою Вищого адміністративного суду України від 25.01.2011 постанову суду першої інстанції скасовано та залишено в силі постанову суду першої інстанції.

Постановою Верховного Суду України від 14.11.2011 постанову Вищого адміністративного суду України від 25.01.2011 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Вищого адміністративного суду України. Скасовуючи постанову суду касаційної інстанції, Верховний Суд України, застосувавши положення п. 1.6 ст. 1, п. 1.19 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», вказав, що операція з придбання позивачем товару та розрахунок за нього векселями є бартерною операцією, яка підпадає під регулювання ст. 7 цього Закону.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін та третьої особи, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.

Судом першої інстанції встановлено такі обставини.

Підставою для визначення позивачеві податковим повідомленням-рішенням від 15.08.2003 № 00000622303/1 податкового зобов'язання з податку на прибуток у загальній сумі 4291310,00 грн., у тому числі 3272500,00 грн. основного платежу та 3272500,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій, слугували висновки перевірки, викладені в акті перевірки від 30.05.2003 № 57/23-311/21703958 за період з 29.02.2000 по 01.05.2003, про порушення позивачем вимог:

п.п. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яке полягало у тому, що позивач не включив до складу валового доходу за 2001 рік безоплатно надані товари від підприємств - резидентів, що є боржниками позивача;

п.п. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яке полягало у тому, що позивач не включив до складу валового доходу за 4 квартал 2002 року вартість переданих векселів за бартерною операцією за першою із визначених у даній нормі подією;

п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яке полягало у неправомірному віднесенні до складу валових витрат за 2001, 2002 роки та І квартал 2003 року вартості безоплатно отриманого товару від агрофірм-резидентів, що поставляли товар у якості оплати за імпортований позивачем (нерезидентом) товар.

Представництво «Сингента Лімітед»здійснює господарську діяльність на території України від імені Компанії «Сингента Лімітед» (Singenta Limited), яке є юридичною особою за законодавством Сполученого Королівства Великої Британії та Пінвічної Ірландії та відповідно до ст. 1 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність»є іноземним суб'єктом господарської діяльності.

Відповідно до п. 13.1. ст. 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Відповідно до п. 13.8. ст. 13 вказаного Закону суми прибутків нерезидентів, які здійснюють свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються у загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який здійснює свою діяльність незалежно від такого нерезидента.

Позивач (нерезидент) уклав з підприємствами -резидентами договори купівлі-продажу продукції. Після отримання товару від резидентів у позивача виникло зобов'язання оплатити його вартість.

У зв'язку з тим, що підприємства - резиденти одночасно мали перед позивачем заборгованість з оплати засобів захисту рослин, між позивачем через представництво та підприємствами-резидентами відбувся залік зустрічних однорідних (грошових) вимог, що оформлено відповідними актами.

Придбана в українських підприємств продукція в подальшому була реалізована позивачем через представництво, а отримані кошти перераховані на рахунки позивача.

Суд касаційної інстанції знаходить правильною позицію суду першої інстанції про відсутність правових підстав для збільшення позивачем валового доходу за правилом п.п. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»на суму вартості товарів, отриманих позивачем за договорами купівлі-продажу сільськогосподарської продукції у підприємств -резидентів, та про наявність правових підстав для віднесення позивачем згідно із п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 цього Закону

до складу валових витрат нарахованих витрат за такими операціями.

Відповідно до п. 1.23. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»безоплатно надані товари (роботи, послуги) -це, зокрема, товари, що надаються платником податку згідно з договорами дарування, іншими договорами, які не передбачають грошової або іншої компенсації вартості таких матеріальних цінностей і нематеріальних активів чи їх повернення, або без укладення таких угод.

З наведеного поняття випливає, що основною ознакою «безоплатно наданих товарів»є їх надання за договорами, за відсутності умови грошової або іншої компенсації вартості таких товарів.

Таким чином, товари, передані за договором купівлі-продажу, не підпадають під визначення «безоплатно надані товари», оскільки за таким договором продавець зобов'язується передати товар у власність покупцеві, а покупець зобов'язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму.

Зарахування зустрічних однорідних вимог не було формою розрахунків за операціями з купівлі - продажу товарів, яка передбачалась договорами між позивачем та підприємствами - резидентами, а застосовано сторонами як один зі способів припинення зобов'язань, який передбачений ч. 1 ст. 217 Цивільного кодексу УРСР (чинного на час виникнення спірних відносин).

Висновок суду апеляційної інстанції про отримання позивачем від підприємств - резидентів безоплатно наданих товарів обґрунтовано недоведенням факту існування між позивачем та підприємствами - резидентами зустрічних однорідних вимог, а саме: недоведенням факту існування заборгованості підприємств - резидентів перед позивачем та позивача перед підприємствами - резидентами.

Разом з тим, судом апеляційної інстанції не спростовано досліджених судом першої інстанції доказів таких обставин: контрактів нерезидента з резидентами, накладних, податкових накладних, довіреностей, актів взаємозаліків.

До того ж для надання правової оцінки спірним правовідносинам суд апеляційної інстанції мав перш за все оцінити вчинені позивачем господарські операції з придбання товару у підприємств - резидентів та з'ясувати, чи підпадають такі операції під поняття, визначене у п. 1.23 ст1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», суттєвими ознаками якого є наявність чи відсутність у договорах умови грошової або іншої компенсації вартості таких товарів. Натомість, суд апеляційної інстанції безпідставно залишив поза увагою факт наявності у договорах умови щодо компенсації позивачем перед підприємствами -резидентами придбаних товарів.

Не виконання покупцем товару взятого на себе за договором купівлі-продажу зобов'язання з оплати останнього або обраний сторонами договору такий спосіб припинення зобов'язань як зарахування зустрічних однорідних вимог, не дають підстав для висновку про здійснення операцій з «безоплатного надання платнику податку товару»у розумінні п. 1.23 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відповідність вимогам п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»віднесення до складу валових витрат нарахованих витрат за операціями з придбання товарів від підприємств - резидентів за правилом першої із подій, визначених у п.п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а саме: на дату оприбуткування платником податку товарів.

Судом першої інстанції також встановлено, що представництвом позивача було проведено операцію з придбання у ДП «Київ-Нафтохімсервіс»товару згідно із договором б/н від 28.10.2002 купівлі-продажу цукру. Розрахунок за отриманий товар здійснено шляхом передачі на користь продавця простих векселів, вартістю 1900000 грн., емітованих третіми особами.

Висновок судів про те, що така операція для цілей оподаткування є бартерною, узгоджується з положеннями п.1.19 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», згідно із якими бартером (товарним обміном) є господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у будь-якій формі, іншій, ніж грошова, включаючи будь-які види заліку та погашення взаємної заборгованості, в результаті яких не передбачається зарахування коштів на рахунки продавця для компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг).

Разом з тим не можна погодитися з висновками суду апеляційної інстанції про порушення позивачем вимог п.п. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки у позивача не виникло обов'язку з включення до складу валового доходу за 4 квартал 2002 року на дату відвантаження товару (векселя) його вартості.

Відповідно до п.п. 7.1.1. п. 7.1 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»доходи та витрати від здійснення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються платником податку виходячи з договірної ціни такої операції, але не нижчої за звичайні ціни.

Разом з тим зі змісту п.п. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) випливає, що визначений нею порядок оподаткування поширюється на операції з цінними паперами, зокрема з придбання та продажу цінних паперів. Даний порядок не поширюється тільки на операції з емісії корпоративних прав або інших цінних паперів, що здійснюються платником податку, а також з їх зворотного викупу або погашення таким платником податку, тобто у разі, коли платник податків є емітентом цінних паперів і здійснює емісію або викуп емітованих ним цінних паперів у інших власників.

Абзацом третім п.п. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 вказаного Закону передбачено, що у разі коли протягом звітного періоду доходи, отримані (нараховані) платником податку в зв'язку із продажем (відчуженням) цінних паперів і деривативів, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку в зв'язку із придбанням цінних паперів і деривативів протягом такого звітного періоду, збільшені на суму некомпенсованих балансових збитків від таких операцій минулих періодів, прибуток включається до складу валових доходів за результатами такого звітного періоду.

Підпункт 7.6.4. п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» під терміном "доходи" розуміє суму коштів або вартість майна, отриману платником податку від продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів та деривативів, збільшену на вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

Аналіз абзацу третього п.п. 7.6.1 п. 7.6 та п.п. 7.6.4 п. 7.6 ст. 7 вказаного Закону дозволяє дійти висновку, що обов'язок збільшити валовий доход виникає у платника податку з отриманням прибутку від продажу цінних паперів, який розраховується за правилами абзацу третього п.п. 7.6.1 п. 7.6ст. 7 Закону як різниця між доходами та витратами від операцій з такими цінними паперами.

При цьому обов'язок платника податків відображати результати операцій з цінними паперами в окремому обліку згідно із п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»зберігається незалежно від того, які види розрахунків застосовуються за такими операціями.

Визначальною підставою для застосування правил окремого обліку, визначених п. 7.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», є здійснення операцій з особливим видом активів, а саме: з цінними паперами. Водночас, форма розрахунків за придбані або відчужені цінні папери не змінює порядку ведення податкового обліку результатів операцій з такими цінними паперами.

Зокрема, бартерний характер розрахунків (тобто обмін цінних паперів на інший товар чи навпаки) не впливає на необхідність відображати витрати по операціях з цінними паперами у складі витрат окремого обліку, незалежно від того, у якій формі -грошовій чи не грошовій були понесені такі витрати. Аналогічно доходи від відчуження цінних паперів відображаються у складі доходів від операцій з цінними паперами безвідносно до форми отримання таких доходів.

Отже, всі доходи та витрати платника податків (у тому числі понесені, отримані (нараховані) в не грошовій формі) у зв'язку зі здійсненням операцій з цінними паперами відображаються в окремому обліку так, як це передбачено пунктом 7.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», і не можуть одночасно відображатися в загальному податкову обліку з податку на прибуток.

Натомість, до складу доходів загального обліку з податку на прибуток підлягає включенню лише прибуток від операцій з цінними паперами, розрахований на підставі норм п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Як достовірно встановлено судом першої інстанції і не спростовано судом апеляційної інстанції, позивачем векселя отримані згідно із актом приймання-передачі від 30.10.2002 від ДП «Суми-Агроресурс»в рахунок погашення заборгованості за раніше поставлений товар в сумі 2252419 грн.

Тому, враховуючи вищенаведену правову позицію та положення п.п. 7.6.3 п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», якими визначається поняття «витрати», висновок суду першої інстанції про те, що вартість отриманих від ДП «Суми-Агроресурс»векселів на загальну суму 2252419 грн. підлягала відображенню у 4 кварталі 2002 року у складі витрат позивача на придбання цінних паперів, є правильним.

З огляду на достовірно встановлену судом першої інстанцією та не спростовану судом апеляційної інстанції обставину стосовно отримання позивачем в результаті здійснення операції з торгівлі цінними паперами прибутку в сумі 27581 грн., який визначено як різниця між доходами від продажу цінних паперів (2280000 грн.) та витратами, понесеними внаслідок придбання (2252419 грн.), є правильним висновок суду першої інстанції про те, що такий прибуток підлягав включенню до складу валових доходів у 1 кварталі 2003 року.

Враховуючи наведене, касаційна скарга підлягає задоволенню, постанова суду апеляційної інстанції, яка ухвалена в результаті порушення норм матеріального права, -скасуванню, а помилково скасована постанову суду першої інстанції -залишенню в силі.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 226, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Компанії «Сингента Лімітед»задовольнити.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 07.09.2010 скасувати та залишити в силі постанову Господарського суду м.Києва від 18.07.2007.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою про перегляд даної ухвали, поданої через Вищий адміністративний суд України у порядку, встановленому статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук

судді Л.І. Бившева

Л.В. Ланченко