Ухвала суду № 22557921, 20.12.2011, Донецький апеляційний адміністративний суд

Головуючий у 1 інстанції - Христофоров А.Б.

Суддя-доповідач - Ястребова Л.В.

ДОНЕЦЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 грудня 2011 року справа №2а-7006/09/0570 приміщення суду за адресою:83017, м. Донецьк, бул. Шевченка, 26

Колегія суддів Донецького апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді Ястребової Л.В.

суддів Ляшенка Д.В. , Чумака С.Ю.

при секретарі Полторацькій С.С.

за участю:

представника позивачаСеменової М.С.

представників відповідачаСафонової С.В., Мисліка О.В., Дегтярьова Д.Т.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю «Кнауф Гіпс Донбас» та Артемівської обєднаної державної податкової інспекції на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 03 листопада 2011 року по справі № 2а-7006/09/0570 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Кнауф Гіпс Донбас» до Артемівської обєднаної державної податкової інспекції про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 17.04.2009 року № 0000342342/0 та зобовязання утриматися від вчинення дій, направлених на порушення прав на звільнення від оподаткування податком на прибуток на суму прибутку, отриманого від реалізації інвестиційного проекту, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 03 листопада 2011 року по справі №2а-7006/09/0570 частково задоволено позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Кнауф Гіпс Донбас» до Артемівської обєднаної державної податкової інспекції, в наслідок чого скасовано повідомлення-рішення від 17.04.2009 року № 0000342342/0, прийняте Артемівською обєднаною державною податковою інспекцією в частині застосування штрафної санкції на суму 607349 грн.

В апеляційній скарзі та під час апеляційного розгляду позивач просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне зясування обставин, що мають значення для справи та невідповідність висновків суду обставинам справи.

Представники відповідач в апеляційній скарзі та під час апеляційного розгляду справи проти доводів апеляційної скарги позивача заперечували, вважають, що постанова суду є законною та обґрунтованою, ухвалена судом відповідно до норм матеріального та процесуального права на підставі повного і всебічного зясування обставин в адміністративній справі але з помилковим застосуванням норм матеріального права в частині визнання частково недійсним повідомлення-рішення № 0000342342/0 від 17.04.2009 року в частині застосування штрафної санкції в розмірі 607349 грн., тому просять змінити постанову Донецького окружного адміністративного суду та відмовити у задоволенні позовних вимог позивача в повному обсязі.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення сторін, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційних скарг, встановила наступне.

Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Кнауф Гіпс Донбас» зареєстроване Виконавчим комітетом Артемівської міської ради як юридична особа 20.10.2003 року, включено до ЄДРПОУ за № 31279540, що підтверджується Свідоцтвом про державну реєстрацію юридичної особи серії А00 № 295614 (т. 1 а.с. 25), довідкою з ЄДРПОУ № 02-20-147 від 30.05.2007, виданою Управлінням статистики у місті Артемівську (т. 1 а.с. 26).

З 26.02.2009 року по 09.04.2009 року Артемівською ОДПІ проводилася планова виїзна перевірка ТОВ "Кнауф Гіпс Донбас" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2007 року по 30.09.2008 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2007 по 30.09.2008, за наслідками якої складено акт від 14.04.2009 № 989/23/31279540 (т. 1 а.с. 28-116) та прийнято податкове повідомлення-рішення від 17.04.2009 року № 0000342342/0, яким ТОВ «Кнауф Гіпс Донбас» за порушення приписів п. 3.1 ст. 3, п. 22.5 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 16 346 542 грн., у т.ч. за основним

платежем - 12 470 355 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 3 876 187 грн. (т. 1 а.с. 117).

Як вбачається із акту перевірки підставою для донарахування ТОВ «Кнауф Гіпс Донбас» податкового зобов'язання з податку на прибуток є заниження позивачем податку на суму 12 470 355 грн. внаслідок: порушення вимог п. 3.1 ст. З Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у вигляді завищення прибутку, що підлягає оподаткуванню на 838 107 грн. в результаті завищення сум прибутку, звільненого від оподаткування, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 209 527 грн., у т.ч. за II квартал 2008 року в сумі 209 527 грн.; порушення вимог п. 22.5 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у вигляді завищення суми прибутку, звільненого від оподаткування на 49043314 грн. при застосуванні права на звільнення від оподаткування податку на прибуток, отриманого від здійснення інвестиційної діяльності, що призвело до заниження податку на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 12260828 грн., у т.ч. за II квартал 2008 року у сумі 1141273 грн., за III квартал 2008 року у сумі 11119 555 грн.

Із матеріалів справи вбачається, що 26.12.2003 року протокольним рішенням № 9 засідання Ради з питань спеціальних економічних зон та спеціального режиму інвестиційної діяльності в Донецькій області погоджено інвестиційний проект ТОВ «Кнауф Гіпс Київ» - «Модернізація існуючого та створення нових виробництв ЗАТ «Деконський гіпс» на суму 36,32 млн. долл. США та приписано видати Свідоцтво про схвалення інвестиційного проекту ТОВ «Кнауф Гіпс Донецьк».

26.12.2003 року ТОВ «Кнауф Гіпс Донецьк» було видано Свідоцтво № 47/1-2003 про схвалення інвестиційного проекту, згідно з яким схвалений Радою з питань спеціальних економічних зон та спеціального режиму інвестиційної діяльності в Донецькій області інвестиційний проект ТОВ «Кнауф Гіпс Київ» - «Модернізація існуючого та створення нових виробництв ЗАТ «Деконський гіпс» впроваджується на території міста Артемівськ підприємством ТОВ «Кнауф Гіпс Київ», яке відповідно до положень закону має право:

1.на пільгових умовах ввозити з-за кордону на протязі п'яти років обладнання, устаткування, сировину, матеріали, предмети для здійснення проекту;

2.після отримання першого прибутку від інвестиційної діяльності, не сплачувати податок на прибуток перші три роки, та сплачувати його за ставкою 50% від діючої ставки наступні три роки.

26.12.2003 року між ТОВ «Кнауф Гіпс Донбас» (Інвестором) та Артемівською міською радою (Органом управління) було укладено Типовий договір (контракт) на реалізацію інвестиційного проекту «Модернізація існуючого та створення нових виробництв ЗАТ «Деконський гіпс» на території пріоритетного розвитку, в спеціальній (вільній) економічній зоні, відповідно до умов якого Інвестор зобов'язується на власний ризик і за власні кошти відповідно до умов цього договору (контракту) забезпечити реалізацію схваленого (затвердженого) інвестиційного проекту. Під час реалізації інвестиційного проекту Інвестору відповідно до законодавства надаються такі пільги:

-звільнення на 5 років починаючи з дати першого оформлення вантажної митної декларації від обкладання ввізним митом сировини, матеріалів, предметів, устаткування та обладнання (крім підакцизних товарів) та звільнення від обкладання податком на додану вартість устаткування та обладнання під час їх ввезення в Україну;

-звільнення від оподаткування прибутку на три роки, починаючи з моменту отримання першого прибутку, одержаного від реалізації інвестиційного проекту;

-оподаткування прибутку в наступні три роки за ставкою 50 відсотків від діючої ставки оподаткування;

оподаткування дивідендів, що сплачуються інвесторам суб'єктам підприємницької діяльності, який реалізує інвестиційний проект, за ставкою 10 відсотків.

У подальшому до контракту були укладені додаткові угоди № 1 та № 2, якими до контракту були внесені зміни відповідно до протокольних рішень Ради з питань спеціальних економічних зон та спеціального режиму інвестиційної діяльності в Донецькій області № 10 від 12.08.2004 року та № 38 від 23.12.2004 року.

Протокольними рішеннями засідань Ради з питань спеціальних економічних зон та спеціального режиму інвестиційної діяльності в Донецькій області № 10 від 12.08.2004 року, № 11 від 25.04.2007 року, № 38 від 23.12.2004 року, були схвалені зміни та доповнення до бізнес-плану інвестиційного проекту «Модернізація існуючого та створення нових виробництв ЗАТ «Деконський гіпс».

Як встановлено судом першої інстанції та не спростовано під час апеляційного розгляду, відповідно до вказаних вище документів позивач користувався пільгами по оподаткуванню прибутку, у тому числі й протягом періоду, що перевірявся Артемівською ОДПІ.

В акті перевірки зазначено, що перевіркою відображених у рядку 10 декларації «Прибуток, що звільнений від оподаткування» показників за період з 01.10.2007 року по 30.09.2008 року всього у сумі 77930286 грн. встановлено, що суб'єкт господарювання відображає суму пільг, підставою для застосування якої є Закон України «Про спеціальні економічні зони та спеціальний режим інвестиційної діяльності в Донецькій області», відповідно додатка К5 «Розрахунок прибутку, що звільняється від оподаткування» (т. 1 а.с. 43).

Відповідно до п. 3.1 ст. З Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин та прийняття податкового повідомлення-рішення, об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону;

суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

Відповідно до абз. 7 п. 22.5 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції Закону від 15.07.1999 № 973-ХІУ, що діяла на час видачі Свідоцтва та укладання Типового договору між позивачем та Артемівською міською радою, на період функціонування спеціальних економічних зон «Азов» і «Донецьк» та дії спеціального режиму інвестиційної діяльності на територіях пріоритетного розвитку в Донецькій області податок на прибуток справляється з платників цього податку з урахуванням особливостей, встановлених Законом України «Про спеціальні економічні зони та спеціальний режим інвестиційної діяльності в Донецькій області».

Відповідно до статті 14 Закону України «Про спеціальні економічні зони та спеціальний режим інвестиційної діяльності в Донецькій області» у редакції Закону від 07.02.2002 № 3036-Ш, спеціальний режим інвестиційної діяльності застосовується до суб'єктів підприємницької діяльності, які реалізують схвалені Радою інвестиційні проекти у пріоритетних видах економічної діяльності на територіях пріоритетного розвитку згідно з укладеним контрактом.

Відповідно до цього режиму, зокрема: б) звільняється на три роки від оподаткування прибуток, одержаний від реалізації інвестиційних проектів, схвалених Радою, на новостворених підприємствах, діючих підприємствах, їх філіях та інших структурних підрозділах - платниках податку, на яких відбувалася реструктуризація, реконструкція, модернізація, перепрофілювання, в частині, одержаній від освоєння інвестицій, на підставі документів окремого (бухгалтерського, податкового) обліку, якщо інвестиції в них еквівалентні не менш як 1 мільйону доларів СІЛА, для малих підприємств - не менш як 250 тисячам доларів СІЛА.

Порядок обчислення прибутку, одержаного від здійснення інвестицій на діючих підприємствах, встановлюється Державною податковою адміністрацією України.

Прибуток таких підприємств з інвестицією в них, еквівалентною не менш як 1 мільйону доларів США, одержаний з четвертого по шостий рік, оподатковується за ставкою в розмірі 50 відсотків діючої ставки оподаткування.

Зазначені пільги застосовуються з моменту отримання першого прибутку.

За змістом ч. 3 ст. 1 Закону України «Про систему оподаткування», ставки, механізм справляння податків і зборів (обов'язкових платежів), за винятком особливих видів мита та збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію, збору у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності, і пільги щодо оподаткування не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів про оподаткування.

Відповідно до статті 15 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», ставки податку на прибуток, пільги щодо податку, об'єкт оподаткування, порядок обчислення оподатковуваного прибутку, строки і порядок сплати та зарахування податку до бюджетів можуть встановлюватися та змінюватися, лише шляхом внесення змін до цього Закону.

Згідно із Законом України від 25.03.2005 N 2505-ІУ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік» та деяких інших законодавчих актів України» були внесені зміни до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», зокрема, виключено абзац сьомий пункту 22.5 статті 22. Також, зазначеним Законом було виключено статтю 14 Закону України «Про спеціальні економічні зони та спеціальний режим інвестиційної діяльності в Донецькій області».

Зазначені зміни набрали чинності з моменту офіційного опублікування Закону від 25.03.2005 року N 2505-ІУ, тобто з 31.03.2005 (у офіційному виданні «Урядовий кур'єр», 2005, 03, 31.03.2005 №58-59).

Саме з 31.03.2005 року втратив чинність абзац сьомий пункту 22.5 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», який встановлював, що податок на прибуток справляється з платників цього податку з урахуванням особливостей, встановлених Законом України «Про спеціальні економічні зони та спеціальний режим інвестиційної діяльності в Донецькій області», та, відповідні положення Закону України «Про спеціальні економічні зони та спеціальний режим інвестиційної діяльності в Донецькій області», а, відтак, ці положення не могли застосовуватися позивачем при обчисленні об'єкта оподаткування та розрахунку податку на прибуток після 31.03.2005 року.

Відповідно до Рішення Конституційного Суду України від 29.01.2002 № 1-рп/2002 у справі за конституційним поданням Кабінету Міністрів України щодо офіційного тлумачення положень частини першої статті 5 Закону України «Про усунення дискримінації в оподаткуванні суб'єктів підприємницької діяльності, створених з використанням майна та коштів вітчизняного походження» та частини першої статті 19 Закону України «Про інвестиційну діяльність» (справа про оподаткування підприємств з іноземними інвестиціями), положення частини першої статті 5 Закону України «Про усунення дискримінації в оподаткуванні суб'єктів підприємницької діяльності, створених з використанням майна та коштів вітчизняного походження» є підставою як для відмови у наданні, так і для припинення раніше наданих пільг у сфері валютного і митного регулювання та справляння податків, зборів (обов'язкових платежів) підприємствам з іноземними, інвестиціями незалежно від часу внесення іноземних інвестицій та їх реєстрації, суди продовжують приймати рішення на користь зазначених суб'єктів.

У відповідності до ч. 1 ст. 19 Закону України «Про інвестиційну діяльність», Державні гарантії захисту інвестицій - це система правових норм, які спрямовані на захист інвестицій та не стосуються питань фінансово-господарської діяльності учасників інвестиційної діяльності та сплати ними податків, зборів (обов'язкових платежів). Державні гарантії захисту інвестицій не можуть бути скасовані або звужені стосовно інвестицій, здійснених у період дії цих гарантій.

Згідно із ст. 13 Закону України «Про загальні засади створення і функціонування спеціальних (вільних) економічних зон», на всі об'єкти та суб'єкти економічної діяльності спеціальної (вільної) економічної зони поширюється система державних гарантій захисту інвестицій, передбачена законодавством України про інвестиційну діяльність та іноземні інвестиції.

Статтею 3 цього Закону визначено, що на території України можуть створюватись спеціальні (вільні) економічні зони різних функціональних типів: вільні митні зони і

Порти експортні, транзитні зони, митні склади, технологічні парки, технополіси, комплексні виробничі зони, туристсько-рекреаційні, страхові, банківські, тощо.

Аналіз змісту наведених нормативних актів дозволяє зробити висновок про їх системний зв'язок та про вирішення на законодавчому рівні припинення пільгового режиму оподаткування для підприємств, створених із залученням іноземних інвестицій, незалежно від форми та часу їх внесення.

Колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта стосовно того, що судом першої інстанції при винесенні постанови не був врахований висновок судово-економічної експертизи.

Відповідно до ч. 5 ст. 82 Кодексу адміністративного судочинства України висновок експерта для суду не є обовязковим, однак незгода з ним повинна бути мотивована в постанові або ухвалі суду.

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції достатньо вмотивована незгода з висновком експерта з посиланням на інші докази, оскільки до компетенції експерта не відноситься вирішення правових питань та аналізу законодавства України стосовно правомірності або неправомірності застосування платником податку певних норм. При цьому експертом у висновку судово-економічної експертизи було встановлено, що зазначені актом перевірки ДПІ п. 3.1. ст.3 та п.22.5 ст. 22 Закону України, від 28.12.1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції Закону України N 283/97-ВР від 22.05.97) регулюють та встановлюють механізм визначення (розрахунку) суму прибутку, складові частини розрахунку оподатковуваного прибутку, загальні норми відносно порядку застосування інших законодавчих актів. Суд першої інстанції вірно зазначив, що дані норми Закону не містять приписів які безпосередньо регулюють порядок заповнення рядку 10 декларації, або встановлюють порядок визначення прибутку, що звільнений від оподаткування.

З урахуванням викладеного, колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції про те, що у позивача були відсутні правові підстави для застосування у перевіряємий період пільги з оподаткування прибутку, що призвело до заниження податку на прибуток у розмірі 12260828 грн.

Що стосується зазначеного в акті перевірки порушення з боку ТОВ «Кнауф Гіпс Донбас» у вигляді зайвого врахування в обчисленні податку на прибуток суми валових доходів у розмірі 473667,93 грн. по умовно нарахованим відсоткам по наданій поворотній фінансовій допомозі, у т.ч. за 4 квартал 2007 року - 213962,93 грн., І квартал 2008 року - 179507 грн., II квартал 2008 року - 5945грн., III квартал 2008 року - 74253 грн.; не врахування в обчисленні податку на прибуток суми валових витрат у розмірі 3521460,52 грн., у т.ч. витрати по придбанню матеріалів - 424070 грн., понесені витрати по отриманим послугам (роботам), пов'язаним з пуско-налагоджувальними та вскришними роботами - 1357069,52 грн., сума курсових різниць по простроченим нарахованим відсоткам по позиках, укладених з «Кнауф Інтернаціональ ГмбХ» -1740321 грн.; не врахування у III кварталі 2008 року в обчисленні податку на прибуток суми валових витрат по придбанню матеріалів з урахуванням курсових різниць у розмірі 8023732 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається із наявних в матеріалах справи уточнюючого розрахунку та податкових декларацій вказані вище суми зайвого врахування в обчисленні податку на прибуток суми валових доходів у розмірі 473667,93 грн. по умовно нарахованим відсоткам по наданій поворотній фінансовій допомозі, а також не врахування в обчисленні податку на прибуток суми валових витрат у розмірі 3521460,52 грн. були відображені позивачем в уточнюючому розрахунку податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за 2007 рік від 07.05.2009 року № 14114, деклараціях за І квартал 2009 року від 12.05.2009 року № 14926 та за півріччя 2009 року від 10.08.2009 року № 9000726902 у рядку 05.2 «Коригування валових витрат (самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів)».

Правильність декларування зазначених вище сум було перевірено Артемівською ОДПІ під час проведення планової перевірки за період з 01.10.2008 року по 31.12.2009 року, результати якої відображено у акті від 21.05.2010 року № 1009/23/31279540, копія якого наявна у матеріалах справи. Крім того, вказані порушення позивач не оскаржував під час судового розгляду даної адміністративної справи.

Спірним питанням є висновок Артемівської ОДПІ щодо не врахування позивачем у III кварталі 2008р. в обчисленні податку на прибуток суми валових витрат по придбанню матеріалів з урахуванням курсових різниць у розмірі 8 023 732 грн.

Суд першої інстанції вірно зазначив, що вказана помилка була виправлена позивачем в уточнюючому розрахунку податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за 3 квартали 2008 року від 07.05.2009 року № 14115.

Відповідачем при визначенні розміру штрафних (фінансових) санкцій у спірному податковому повідомленні-рішенні не було враховано самостійне виправлення помилки позивачем.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо зменшенню суми штрафної санкції на 607349 грн. з урахуванням сум завищення валових доходів та заниження валових витрат за наслідками перевірки.

Враховуючи, що Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік» та деяких інших законодавчих актів України» від 25.03.2005 року було припинено пільговий режим оподаткування, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правомірно було відмовлено у задоволенні позовної вимоги про зобов'язання відповідача утриматись від вчинення дій, направлених на порушення прав позивача на звільнення від оподаткування податком на прибуток на суму прибутку, отриманого від реалізації інвестиційного проекту, які передбачені Свідоцтвом 47/1-2003 від 26.12.2003 року про схвалення інвестиційного проекту, виданого Радою з питань спеціальних економічних зон та спеціального режимі інвестиційної діяльності в Донецькій області та п. 2 Типового договору (контракту) від 26.12.2003 року укладеного ТОВ «Кнауф Гіпс Донбас» з Артемівською міською радою Донецької області відповідно до вимог Закону України «Про спеціальні економічні зони та спеціальний режим інвестиційної діяльності в Донецькій області» в редакції від 07.02.2002 року.

Колегія суддів також вважає правомірним висновок суду першої інстанції про те, що судове рішення має бути наслідком чинного правового регулювання та не може прийматись як застереження від будь-яких порушень, і також не може бути умовним. Розглядати справу і приймати рішення на майбутнє, приймаючи за наявності не існуючі порушення, суперечить вимогам законодавства України.

Посилання позивача на положення ст. 58 Конституції України в частині того, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної сили, колегією суддів не прийнято до уваги, оскільки спірним податковим повідомлення-рішенням позивачеві було донараховано податкове зобовязання з податку на прибуток за період після набрання чинності Закону України "Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік» та деяких інших законодавчих актів».

Відповідно до вимог Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування рішення є порушення судом норм матеріального чи процесуального права.

Доводи апеляційних скарг не дають підстав для висновку про те, що при розгляді справи судом першої інстанції було допущено неправильне застосування норм матеріального чи процесуального права.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 195, 196, 198, 200, 205, 206, 211, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

УХВАЛИЛА:

Апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю «Кнауф Гіпс Донбас» та Артемівської обєднаної державної податкової інспекції - залишити без задоволення.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 03 листопада 2011 року по справі № 2а-7006/09/0570 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до безпосередньо Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення в повному обсязі.

Колегія суддів:Л.В.Ястребова

Д.В.Ляшенко

С.Ю.Чумак