Ухвала суду № 22053094, 13.02.2012, Харківський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 лютого 2012 р.Справа № 2а-1870/4337/11

Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Перцової Т.С.

Суддів: Дюкарєвої С.В. , Жигилія С.П.

за участю секретаря судового засідання - Волкової А.М. Перцової Т.С.

представників сторін : позивача Гордієнко Л.В., відповідача Шаповаленко Р.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової інспекції в м. Суми на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 12.09.2011р. по справі№2а-1870/4337/11

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Сілікатобетон"

до Державної податкової інспекції в м. Суми

про скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИЛА:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сілікатобетон» (далі по тексту ТОВ «Сілікатобетон», позивач) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції в м.Суми (далі по тексту ДПІ в м.Суми, відповідач), в якому просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення ДПІ в м.Суми :

- №0000872312/0/49822 від 22.06.2011р. щодо збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 134455 грн.,в т.ч. основного платежу 107564 грн. та штрафних санкцій на суму 26891 грн.;

- №0000902312/0/49823 від 22.06.2011р. щодо зменшення суми від'ємного значення обєкта оподаткування податком на прибуток на суму 792785,00 грн.;

- №0000882312/0/49821 від 22.06.2011р. щодо збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 366941,00 грн., в т.ч. основного платежу 293553,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій на суму 73388,00 грн. ;

- №0000892312/0/49817 від 22.06.2011р. щодо збільшення суми грошового зобов'язання за платежем оренда плата за землю на загальну суму 15326,00 грн., в т.ч. основного платежу 12261,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 3065,00 грн.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 12.09.2011р. по справі№2а-1870/4337/11 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Сілікатобетон" до Державної податкової інспекції в м. Суми про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено в повному обсязі.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в м. Суми №0000872312/0/49822 від 22 червня 2011 року щодо збільшення грошового зобовязання з податку на прибуток на суму 134455,00 грн., в т.ч. основного платежу 107564,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 26891,00 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в м. Суми №0000902312/0/49823 від 22 червня 2011 року щодо зменшення суми відємного значення обєкта оподаткування податком на прибуток на суму 792785,00 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в м. Суми №0000882312/0/49821 від 22 червня 2011 року щодо збільшення суми грошового зобовязання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 366941,00 грн., в т.ч. основного платежу 293553,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 73388,00 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в м. Суми №0000892312/0/49817 від 22 червня 2011 року щодо збільшення суми грошового зобовязання за платежем орендна плата за землю на загальну суму 15326,00 грн., в т.ч. основного платежу 12261,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 3065,00 грн.

Відповідач, не погодившись із вказаною постановою суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, просить суд апеляційної інстанції постанову Сумського окружного адміністративного суду від 12.09.2011р. по справі№2а-1870/4337/11 скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги послався на неповне зясування судом обставин, що мають значення для справи, порушення судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваної постанови норм матеріального та процесуального права, а саме : пп.1.20.3 п.1.20 ст.1, пп.4.1.1 п.4.1 ст.4, пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3, п.5.9 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» з підстав та мотивів, викладених в апеляційній скарзі, що на думку апелянта призвело до неправильного вирішення справи.

Представник відповідача у судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав з викладених у ній підстав, просив суд апеляційної інстанції постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволені позовних вимог в повному обсязі.

Представник позивача у судовому засіданні та в надісланих до суду письмових запереченнях проти задоволення вимог апеляційної скарги заперечував з підстав та мотивів, викладених в останніх, просив суд апеляційної інстанції скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі направлень від 12.04.2011р. №925 та від 16.05.2011р. №925 було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ “Сілікатобетон” з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009р. по 31.12.2010р.

За результатами перевірки складено акт №3860/2312/31065953/49 від 03.06.2011р. (т.І а.с.10-35), яким зафіксовано наступні порушення :

пп.1.20.3 п.1.20 ст.1, пп.4.1.1 п.4.1 ст.4, п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3, пп.5.4.6 п.5.4 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 107564 грн., у т.ч. за 3 кв.2009р. на суму 107564 грн. та завищено відємне значення обєкта оподаткування податоквм на прибуток на загальну суму 792785 грн. (станом на 31.12.2010р. відємне значення обєкта оподаткування податоквм на прибуток становить 2 448 802 грн.);

пп.3.1.1 п.3.1 ст.3, п.4.1 ст.4, пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 293553 грн., у т.ч. : липень 2009р. 32886 грн., серпень 2009р. 27329 грн., вересень 2009р. 24155 грн., жовтень 2009р. 37259 грн., листопад 2009р. 24491 грн., грудень 2009р. 9885 грн., січень 2010р. 516 грн., лютий 2010р. 3977 грн., березень 2010р. 11732 грн., квітень 2010р. 16231 грн., травень 2010р. 16026 грн., червень 2010р. 24645 грн., липень 2010р. 22089 грн., серпень 2010р. 16090 грн., вересень 2010р. 16185 грн., жовтень 2010р. 5394 грн., листопад 2010р. 3160 грн., грудень 2010р. 1503 грн.;

п.1 ст.124, ст. 125 Земельного Кодексу № 2768 ІІІ від 25.10.01р. із змінами та доповненнями, ст.ст.2,5,14 Закону України «Про плату за землю» від 03.07.1992р. №2535 Х11 в редакції Закону України «Про плату за землю» від 19.09.1996р. № 378/ 96 ВР зі змінами та доповненнями, ст.ст.1,13,21 Закону України «Про оренду землі» від 05.10.1998р. № 161-ХІVв редакції Закону України «Про оренду землі» від 02.10.2003р. № 1211 ІV із змінами та доповненнями, п.3,5 Порядку нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів затвердженого Наказом Державного комітету України по земельних ресурсах, Міністерства аграрної політики України, Міісерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України , Української академії аграрних наук від 27 січня 2006 року № 18/15/21/11 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 5 квітня 2006р. за № 388/12262 в результаті чого занижено орендну плату за землю в періоді , що перевірявся, на загальну суму 12261,09 грн., у т.ч.: 2 пів-чя 2009р. 3336,5 грн., 2010 р. 8924,59 грн.;

абз. «г», пп.4.2.9, п.4.2, ст..4, пп.4.3.20, п.4.3, ст.4, п.8.1 ст.8, та п.19.2 ст.19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» № 889 ІV від 22.05.2003р. із змінами та доповненнями , в результаті чого встановлено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку з доходів фізичних осіб до бюджету на суму 588,95 грн.

На підставі висновків вищевказаного акту перевірки ДПІ в м.Суми були прийняті податкові повідомлення-рішення:

- №0000872312/0/49822 від 22.06.2011р. щодо збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 134455 грн.,в т.ч. основного платежу 107564 грн. та штрафних санкцій на суму 26891 грн.;

- №0000902312/0/49823 від 22.06.2011р. щодо зменшення суми від'ємного значення обєкта оподаткування податком на прибуток на суму 792785,00 грн.;

- №0000882312/0/49821 від 22.06.2011р. щодо збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 366941,00 грн., в т.ч. основного платежу 293553,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій на суму 73388,00 грн. ;

- №0000892312/0/49817 від 22.06.2011р. щодо збільшення суми грошового зобов'язання за платежем оренда плата за землю на загальну суму 15326,00 грн., в т.ч. основного платежу 12261,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 3065,00 грн.

Не погодившись з вищенаведеними податковими повідомленнями рішеннями, позивач оскаржив їх до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості та правомірності.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з наступних підстав.

Як вбачається зі змісту акту перевірки за період з 01.07.2009 року по 31.12.2010 року встановлено заниження позивачем скоригованого валового доходу на загальну суму 1 467 765 грн. Такого висновку відповідач дійшов внаслідок виявлення порушень ТOB “Сілікатобетон” п.п.1.20.3, п. 1.20 ст.1, п.п.4.1.1 п.4.1. ст.4, п.п.7.4.1 п.7.4. ст.7 Закону України від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР “Про оподаткування прибутку підприємств”, посилаючись на те, що ТOB “Сілікатобетон” протягом перевіреного періоду було здійснено реалізацію готової продукції покупцям СПД ФО за цінами, що є нижчими, ніж звичайні ціни.

Щодо правомірності вищевказаного висновку ДПІ в м.Суми колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що протягом перевіреного періоду підприємство ТОВ “Сілікатобетон” здійснювало продаж товару СПД-ФО ОСОБА_3 (іден. № НОМЕР_1) згідно Договору №Т-03/4 з територіальним дилером від 11.02.2009 р. та № Т-03/4 від 26.02.2010 р. (т.1 а.с.172).

За вказаним договором ТОВ “Сілікатобетон” (Продавець) зобов'язаний передати у власність СПД-ФО ОСОБА_3 (Дилеру) блоки із ніздрюватих бетонів стінові дрібні D 600 та вироби з ніздрюватих бетонів теплоізоляційні “Термоблоки” розмірами (588x200x288; 588x100x288) в кількості та строки, що визначаються заявкою Дилера, а Дилер зобов'язується приймати Продукцію та оплачувати її на умовах Договору”. Продукція передається Дилеру для її послідуючої реалізації на закріпленій території Фастівського району Київської області з ексклюзивним правом продажу на вказаній території, та на іншій території України та за її межами з не ексклюзивним правом продажу. Право власності на продукцію, ризик випадкової загибелі або пошкодження продукції переходить від Продавця Дилеру з моменту передачі останньому продукції на складі Продавця.

Слід відмітити, що на аналогічних умовах позивачем були укладені угоди з іншими Приватними підприємцями, перелік яких наведено в акті перевірки (т.1 а.с.13).

На виконання вказаних угод TOB “Сілікатобетон” було реалізовано готової продукції власного виробництва на адресу:

СГД-ФО ОСОБА_3 (НОМЕР_1) на загальну суму 370729,41 грн.

СГД-ФО ОСОБА_4(НОМЕР_2) на загальну суму 147776,61 грн.

СГД-ФО ОСОБА_5 (НОМЕР_3) на загальну суму 71587,86, грн.

СГД-ФО ОСОБА_6 (НОМЕР_4) на загальну суму 75211,77 грн.

СГД-ФО ОСОБА_7 (НОМЕР_5) на загальну суму 69044,89 грн.

СГД-ФО ОСОБА_8 (НОМЕР_6) на загальну суму 70236,55 грн.

СГД-ФО ОСОБА_9 (НОМЕР_7) на загальну суму 164775.25 грн.

СГД - ФО ОСОБА_10 (НОМЕР_8) на загальну суму 109664,09 грн.

СГД-ФО ОСОБА_11 (НОМЕР_9) на загальну суму 155935,05 грн.

СГД-ФО ОСОБА_1 (НОМЕР_10) на загальну суму 50713,90 грн.

СГД-ФО ОСОБА_12 (НОМЕР_11) на загальну суму 51719,49 грн.

СГД-ФО ОСОБА_13 (НОМЕР_12) на загальну суму 42379,43 грн.

СГД-ФО ОСОБА_14( НОМЕР_13 ) на загальну суму 20290,56 грн.

СГД-ФО ОСОБА_15 (НОМЕР_14) на загальну суму 67699,66 грн.

На думку податкового органу, позивачем протягом перевіреного періоду було занижено валовий дохід від реалізації готової продукції власного виробництва на вищевказані суми, оскільки продаж товарів підприємцям було здійснено за цінами нижчими ніж звичайні, що є порушенням п.п.1.20.3, п. 1.20 ст.1, п.п.4.1.1 п.4.1. ст.4, п.п.7.4.1 п.7.4. ст.7 Закону України від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР “Про оподаткування прибутку підприємств”.

При цьому, ДПІ в м.Суми, застосовуючи до спірних правовідносин звичайні ціни, взято до уваги той факт, що СПД-ФО ОСОБА_3 є зятем (чоловіком дочки) засновника TOB “Сілікатобетон” ОСОБА_16 та письмові пояснення СПД-ФО ОСОБА_3 в яких він зазначає, що фактично не здійснював пошук потенційних покупців, останні самі знаходять його за допомогою глобальної мережі Інтернет, через його власний сайт, на якому розміщені прайс-листи продукції та контактна інформація. Транспортування продукції відбувається за рахунок покупців-самозивозом з території TOB “Сілікатобетон”.

Інших підстав для застосування до спірних правовідносин п.1.20 ст.1, п.п.7.4.1. п.7.1 ст.7 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” відповідачем не наведено.

При цьому, ДПІ в м.Суми визначає форму та перелік документів, що підтверджують таку ціну (стор. 6 акту перевірки). В обґрунтування звичайної ціни такого товару, на думку податкового органу, учасником розрахунків можуть подаватись оригінали або в установленому порядку засвідчені копії оригіналів рекламних оголошень, прайс-листів тощо, опублікованих в засобах масової інформації, в тому числі електронних, а також поширені іншими загальновідомими способами. Звичайною для такого товару, визнається ціна що міститься у такому прилюдному оголошенні.

Колегія суддів зазначає, що оскільки станом на момент виникнення спірних правовідносин положення ст.39 Податкового кодексу України, якими регламентовано порядок визначення звичайних цін, не набрали чинності, при наданні оцінки правомірності формування рівня звичайної ціни у спірних правовідносинах підлягають положення п.1.20 ст.1 Закону України “Про оподаткування прибукту підприємств”. При цьому, колегія суддів відмічає, що порядок та підстави проведення перевірки, враховуючи період проведення перевірки (10.06.2011 р.), регламентовано Податковим кодексом України.

Як встановлено п.п. 1.20.1 п.1.20 ст.1 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг). Ринок товарів (робіт, послуг) - сфера обігу товарів (робіт, послуг), яка визначається виходячи з можливості покупця (продавця) реально і без значних додаткових витрат придбати (продати) товар (роботу, послугу) на найближчій стосовно будь-якої із сторін договору території. Ідентичні товари (роботи, послуги) - товари (роботи, послуги), що мають однакові характерні для них основні ознаки. Під час визначення ідентичності товарів беруться до уваги, зокрема, їх фізичні характеристики, які не впливають на їх якісні характеристики і не мають суттєвого значення для визначення ознак товару, якість і репутація на ринку, країна походження та виробник. Незначні відмінності в їх зовнішньому вигляді можуть не враховуватися. Однорідні товари (роботи, послуги) - товари (роботи, послуги), які не є ідентичними, мають подібні характеристики і складаються зі схожих компонентів, що дозволяє їм виконувати однакові функції та (або) бути взаємозамінними. Під час визначення однорідності товарів (робіт, послуг) беруться до уваги, зокрема, їх якість, наявність товарного знака, репутація на ринку, країна походження та виробник.

З положень наведеної норми закону слідує, що за загальним правилом звичайною ціною товару є ціна договору, котрий був укладений між взаємно незалежними (як юридично, так і фактично) сторонами, за наявності у сторін добровільного наміру досягти згоди з істотних умов договору, за умови можливості реального виконання зобов'язань за договором без докладання сторонами значних додаткових зусиль (в тому числі й витрат).

Згідно з п.п.1.20.2 п.1.20 ст.1 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обгрунтована. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов'язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.

Колегія суддів відмічає, що в обґрунтування визначення рівня звичайної ціни у спірних правовідносинах ДПІ в м.Суми застосовані спеціальні правила визначення рівня звичайної ціни, за якими для товарів (робіт, послуг), які продаються шляхом прилюдного оголошення умов їх продажу, звичайною визнається ціна, що міститься у такому прилюдному оголошенні.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що рівень звичайної ціни для різних категорій споживачів встановлено підприємством на підставі Положення про маркетингову політику та ціноутворення, що затверджене загальними зборами учасників протокол №122 від 25.12.2007р., яке було досліджене під час перевірки (т.1 а.с.60-64).

Відповідно до наведеного положення ціни на продукцію є вільними і визначаються за домовленістю сторін в процесі укладання усного чи письмового договору з урахуванням умов даного положення; перелік роздрібних цін складається на підставі калькуляцій та затверджується наказом по товариству. Роздрібні ціни змінюються у зв'язку з інфляційними процесами, зміною попиту на продукцію та зміною асортименту продукції; на підставі затвердженого переліку роздрібних цін формується прайс-лист, який є основним носієм інформації про роздрібну ціну на продукцію Позивача для населення; Прайс-лист поновлюється в залежності від зміни цін; в прайс-листі повинні бути включені такі положення, як: найменування продукції, адреса та реквізити, найменування продукції згідно стандартів, характеристика продукції, ціни на продукцію товариства, що встановлюється за одиницю продукції у непакетованому вигляді на складі товариства з урахуванням вартості завантаження транспортного засобу; визначені в прайсовому листі ціни є базовими для роздрібного продажу, до яких можуть бути застосовані знижки відповідно до даного Положення.

В обґрунтування рівня звичайної ціни такого товару (роботи, послуги) учасником розрахунків можуть подаватись оригінали або в установленому порядку засвідчені копії з оригіналів рекламних оголошень, прайс-листів тощо, опублікованих в засобах масової інформації, у тому числі електронних, а також поширені іншими загальновідомими способами. При цьому, звичайною для такого товару (роботи, послуги) визнається ціна, що міститься у такому прилюдному оголошенні.

Підприємство встановлює наступні категорії цін:

- роздрібні ціни для реалізації продукції кінцевому споживачу для його особистих потреб;

- оптову ціну для реалізації юридичним особам та фізичним особам-підприємцям;

- дилерську ціну для покупців, що мають статус дилера.

Дилерська ціна диференціюється в залежності від статусу дилера, регіону збуту продукції та встановлюється наказом по Товариству. Той факт, що зазначені в акті перевірки підприємці - покупці є дилерами, повністю досліджено перевіркою, про що є відповідне посилання на дилерський договір на стор. 6 в акті перевірки. Перелік покупців, ціна реалізації яких не була визнана звичайною актом перевірки, мають статус дилерів відповідно до укладених договорів.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ДПІ в м. Суми було взято в якості звичайної ціни роздрібну ціну продажу товару для населення, однак при цьому відповідачем не було взято до уваги інші ціни реалізації продукції, рівень яких затверджено Положенням про маркетингову політику та ціноутворення TOB "Сілікатобетон", затвердженого протоколом №122 від 25.12.2007р., положенням про дилерів ТОВ “Силікатобетон" (т.1 а.с.65-66) та наказами про зміну цін (а.с.73-108, І том).

Таким чином, ДПІ в м. Суми не було враховано співставні умови договорів, накази по підприємству, дилерські договори і в порушення п.п.1.20.2. ст.1.20 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в якості звичайної була визнана ціна, що не відповідає співставним умовам такої реалізації. Зокрема, іншому регіональному дилеру ТОВ “Атлант” відвантаження товару у відповідні періоди здійснювалось за ціною, що є нижчою ніж ціна продажу фізичним особам, наведеним в акті перевірки.

Також, необхідно зауважити, що відповідно до п.п. 1.20.8. ст. 1.20 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту.

Доказів того, що ДПІ в м. Суми зверталась з письмовим запитом щодо обґрунтування рівня звичайної ціни на товару, що продавались переліком осіб, що наведені в акті перевірки, відповідачем не надано ані до суду першої ані до суду апеляційної інстанцій.

Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що реалізація продукції дилерам здійснювалась за звичайною ціною, що встановлена спеціально для зазначеної категорії покупців, а висновок ДПІ в м.Суми щодо заниження позивачем валових доходів на загальну суму 1 467 765 грн. та заниження і податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 293553 грн. є безпідставним.

Щодо правомірності висновку ДПІ в м.Суми про встановлення заниження TOB "Сілікатобетон" суми орендної плати за землю на загальну суму 12 261,09 грн. колегією встановлено наступне.

Посилаючись на ст. 5 Закону України "Про плату за землю", відповідно до якої об'єктом плати за землю є земельна ділянка, яка перебуває у користуванні на умовах оренди, а суб'єктом плати за землю (платником) є орендар, ДПІ в м. Суми робить висновок про те, що платниками плати за землю до бюджету є безпосередньо суб'єкти господарювання, в яких наявний об'єкт оподаткування.

При цьому, що у разі здачі в оренду приміщень землекористувачами, в тому числі орендарями землі, платниками плати за землю до бюджету є орендодавці таких приміщень.

Як зазначено в акті перевірки ДПІ в м. Суми в розрахунку суми орендної плати за землю, що підлягає сплаті до бюджету за 2009 та 2010 роки, TOB "Сілікатобетон" було застосовано коефіцієнт на функціональне використання земельної ділянки в розмірі 1,2 - землі промисловості.

Тобто, на думку ДПІ в м. Суми, складаючи розрахунок земельного податку, підприємство, що надає в оренду будівлі іншому суб'єкту господарювання, на відміну від договору оренди та витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, повинно враховувати інший коефіцієнт функціонального використання землі.

При цьому, відповідач наводить положення п.3.5 Порядку нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів затвердженого Наказом Державного комітету України по земельних ресурсах, Міністерства аграрної політики України, Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України, Української академії аграрних наук від 27 січня 2006 року N 18/15/21/11 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 5 квітня 2006 р. за N 388/12262, згідно з якими коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), ураховує відносну прибутковість видів економічної діяльності. Віднесення земель до категорії земель за функціональним використанням провадиться згідно з Інструкцією з заповнення державної статистичної звітності з кількісного обліку земель, затвердженою наказом Держкомстату України від 05.11.98 N 377 зареєстрованою в Мін'юсті України 14.12.98 за № 788/3228, відповідно до видів економічної діяльності, зазначених у довідках, що надають юридичним особам органи державної статистики.

З огляду на вищевикладене, враховуючи те, що позивачем у спірних правовідносинах не було застосовано коефіцієнт функціонального використання землі відповідачем зроблено висновок про заниження позивачем суми орендної плати за землю на загальну суму 12 261,09 грн.

Згідно ст.21 Закону України від 06.10.1998 № 161-XIV "Про оренду землі" розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди.

Як вбачається з матеріалів справи, TOB "Сілікатобетон" укладено договір оренди земельної ділянки з Сумською міською радою від 05 жовтня 2006 року (т.2 а.с.48-50), який зареєстровано у Державному реєстрі земель 27 листопада 2006 року.

В наведеному договорі оренди земельної ділянки зазначено, що на земельній ділянці знаходяться нежитлові споруди. Нормативна грошова оцінка земельної ділянки встановлена в договорі становить 14 208 415,38 грн. Орендна плата на рік становить 1,0% від нормативної грошової оцінки землі. Відповідно до п. 3 договору, оренда плата обов'язково перераховується щорічно станом на 01 січня поточного року в разі зміни розміру коефіцієнту індексації, що застосовується при проведенні розрахунку грошової оцінки землі, про що повідомляється орендар.

Відповідно до ст.30 Закону України “Про оренду землі” зміна умов договору оренди землі, в тому числі розміру орендної плати, здійснюється за взаємною згодою сторін. Отже, законодавством встановлена недопустимість односторонньої зміни умов договору оренди землі.

Таким чином, TOB "Сілікатобетон" подало розрахунок орендної плати за землю у повній відповідності до договору оренди землі та діючого законодавства України.

Крім того, розрахунок орендної плати за землю, встановлений наказом ДПА України від 20.12.2005 № 588 "Про затвердження форми податкової декларації орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності", що діяв на момент подання звітності за 2009 та 2010 роки, не містив взагалі можливості зазначення будь якого коефіцієнту та відображення будь яких інших відомостей про розмір орендної плати за землю, ніж ті, що зазначені в самому договорі оренди землі.

Колегією суддів взято до уваги те, що в акті перевірки ДПІ в м. Суми визнає повністю правомірним та таким, що визначено в повній відповідності до норм діючого законодавства нарахування орендної плати за земельну ділянку площею 147338,41 кв.м., тобто 97% із загальної площі отриманої в оренду земельної ділянки 151266 кв.м.

Площі земельних ділянок, що знаходяться під наданими в оренду нежитловими приміщеннями та обладнанням, саме за які було донараховано орендної плати за землю в акті перевірки за розрахунками ДПІ в м. Суми становить 3927,59 кв.м.

Зазначений розрахунок землі під наданими в оренду приміщеннями було здійснено наступним чином: площа зданих в оренду приміщень 985,1 кв.м. було помножено на коефіцієнт 3,987 кв.м. (площа землі на 1 кв.м приміщень 151266 кв. м. /37935,2 кв.м).

Зі змісту вказаного розрахунку, як правильно відмітив суд першої інстанції, неможливо зрозуміти, яким чином ДПІ в м. Суми було розраховано площа земельної ділянки під приміщеннями, що надані в оренду.

Відповідно, статтею 286.1 Податкового кодексу України та ст. 13 Закону України “Про плату за землю", підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Відповідні органи виконавчої влади з питань земельних ресурсів за запитом відповідного органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

На вимогу суду апеляційної інстанції відповідачем повідомлено суд, що запит податковим органом до відповідного органу виконавчої влади з питань земельних ресурсів щодо надання інформації, необхідної для обчислення і справляння позивачем плати за землю, не надсилався.

В акті перевірки взагалі відсутні посилання на дані земельного кадастру згідно яких було розраховано площу земельної ділянки, на якій знаходяться нежитлові приміщення та обладнання, що надані в оренду.

Також, в акті перевірки відсутні посилання на документ, на підставі якого ДПІ в м.Суми розрахувала площу земельної ділянки під обладнанням 255,6 кв.м., яке відповідно до договору оренди №1-а від 01.04.2010р. отримано у користування СГД - ФО ОСОБА_17

Досліджуючи вищезазначені обставини, колегією суддів встановлено, що судом першої інстанції було надано правильну та належну оцінку письмовим доказам, які надані позивачем до суду (податковим деклараціям орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності за 2009 та 2010 роки, договору земельної ділянки від 05.10.2006р., договорам оренди нерухомості та нежитлових приміщень (т.2 а.с.48-95).

На підставі викладеного вище, висновок суду першої інстанції про те, що донарахування ДПІ в м.Суми орендних платежів за землю без внесення змін до договору оренди землі є передчасним та безпідставним, а також таким, що не відповідає положенням ст.21 та ст.30 Закону України "Про оренду землі", є правомірним.

Надаючи правову оцінку встановленим в акті перевірки ДПІ в м.Суми за 2009 рік фактам порушень діючого законодавства, що призвели до збільшення об'єкта оподаткування на суму 793444,00 грн. колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" ПКУ застосування розділу III "Податок на прибуток підприємств" починається з 1 квітня 2011 року.

Згідно статті 3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.94 N 334/94-ВР, що діяла на час виникнення спірних правовідносин об'єкт оподаткування визначений як прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

Виходячи зі змісту пункту 5.1 статті 5 Закону валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

У пункті 22.4 Прикінцевих положень Закону передбачалось, що у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Колегія суддів зазначає, що порядок врахування відємного значення обєкта оподаткування у результатах наступних податкових періодів з урахуванням дії закону у часі було у спірних правовідносинах визначено положеннями ст.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно п.6.1 Закону якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році норми цього пункту діють з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 22.4 статті 22 цього Закону.

Так, у відповідності до п.22.4. Закону у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Слід відмітити, що порядок урахування від'ємного значення об'єкта оподаткування в результатах наступних податкових періоді з 01.04.2011 року встановлений статтею 150 ПКУ, де зазначено, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Як вбачається зі змісту акту перевірки донарахування суми валових доходів зроблено податковим органом у зв'язку з застосуванням звичайних цін на загальну суму 780 027 грн., встановленням помилкового віднесення до складу валових витрат суми 13417, грн., а саме:

5017,00 грн. - абз.1 розділу 3.1.2 валові витрати на суму 5017 грн. TOB "Сілікатобетон" не було виключено зі складу валових витрат витрати на придбання товарів, що в подальшому не були використані на господарські потреби.

8400,00 грн. - абз.8 розділу 3.1.2 валові витрати TOB "Сілікатобетон" включено до валових витрат витрати на страхування цивільної відповідальності, пов'язаної з експлуатацією орендованого майна.

Однак, як стверджує позивач, за даними платника, за результатами 2009 року підприємство не повинно було сплачувати податок на прибуток взагалі, так як за результатами всіх поданих декларацій та уточнюючих розрахунків за звітний період 2009 рік було задекларовано збиток на суму 1766 799,00 грн.

Крім того, за даними ДПІ в м.Суми, за результатами 2009 року, підприємство отримало збиток на суму 973 355 грн. (ряд.3 графи 8 "Об'єкт оподаткування "+" (від'ємне значення "-" ряд.08 Декларації" табл. "Зведені дані щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки сум податку на прибуток" стор. 20-21 акту перевірки), що значно перевищує суму донарахованого об'єкта оподаткування - 793 444,00 грн.

Відповідно до податкового повідомлення - рішення Державної податкової інспекції в м.Суми №0000902312/0/49823 від 22 червня 2011 року було зменшено суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 792 785,00 грн. за 2010 рік.

До розрахунку від'ємного значення взагалі не було включено 2009 рік.

В акті перевірки ДПІ в м.Суми за 2010 рік встановлено наступні факти порушень діючого законодавства, що призвели до збільшення об'єкта оподаткування на суму 792 785,00 грн.:

- донарахування суми валових доходів у звязку з застосуванням звичайних цін на загальну суму 687 738 грн.;

- встановлення помилкового віднесення до складу валових витрат суми 105047, грн., а саме:

25202 грн. - абз.) 1 розділу 3.1.2 Валові витрати TOB "Сілікатобетон" не було виключено зі складу валових витрат на придбання товарів, що в подальшому не були використані на господарські потреби.

16412 грн. абз.2 розділу 3.1.2 Валові витрати, за даними перевірки підлягають збільшенню валові витрати на придбання матеріальних цінностей (стор. 13 акту перевірки);

96257 грн. абз.7 розділу 3.1.2 Валові витрати, за даними перевірки TOB "Сілікатобетон" помилково було включено до валових витрат (включено 2 рази) витрат на поліпшення основних фондів (стор. 15 акту перевірки).

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що перевіркою не було враховано тієї обставини, що валові витрати підприємства за 4 квартал 2010 року підлягають збільшенню на суму 354 589, 83 грн. по відсоткам за банківським кредитом, які помилково не були включені позивачем до складу валових витрат за відповідний період.

Отже, підприємством було задеклароване від'ємне значення об'єкта оподаткування за 2010 рік на суму 3241587 грн. (стор. 20-21 акту перевірки).

Таким чином, ДПІ в м. Суми помилково було збільшено об'єкт оподаткування на суму 792785,00 грн., що призвело до зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 792785,00 грн. за 2010 рік, що відображено в повідомленні - рішенні Державної податкової інспекції в м. Суми №0000902312/0/49823 від 22 червня 2011 року.

На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з позицією позивача в тій частині, що ДПІ в м. Суми було неправомірно донараховано валових доходів за 2010 рік у зв'язку з застосуванням звичайних цін на загальну суму 687738 грн. та не враховано у складі валових витрат підприємства за 4 квартал 2010 року суми 354589,83 грн. по відсоткам за банківським кредитом,

В результаті від'ємне значення об'єкту оподаткування за 2010 рік повинно було становити за даними перевірки 3491130 грн. (2448802 грн. (ряд 7 графи 8 "За даними перевірки" табл. "Зведені дані щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки сум податку на прибуток" стор. 20 акту перевірки) + 687738 грн. + 354590 грн.)

Враховуючи, що підприємство самостійно задекларувало від'ємне значення об'єкта оподаткування 3241587 грн., то сума, що повинна бути врахована перевіркою була б значно більшою - 3491130 грн.

Таким чином, TOB "Силікатобетон" не було завищено в 2010 році суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.

При цьому, суд першої інстанції вірно взяв до уваги надану позивачем довідку банку, яка підтверджує правильність нарахування TOB "Сілікатобетон" відсотків за кредитним договором. Так, довідкою банку підтверджено в повному обсязі факт нарахування та сплати в повному обсязі відсотків за Генеральним кредитним договором № 1 від 15.05.2008р. за період з 01.10.2010р. по 31.12.2010р. по додатковим угодам №11345849000 від 15.05.2008р. та №11346020000 від 15.05.2008р. на загальну суму 354589,83 грн., а саме: по додатковій угоді №11345849000 (з 01.01.2010 по 31.10.2010р. на суму 57293,74 грн., з 01.11.2010 по 30.11.2010р. на суму 55445,55 грн., з 01.12.2010 по 31.12.2010р. на суму 57293,74 грн.), по додатковій угоді №11346020000 (з 01.01.2010 по 31.10.2010р. на суму 62284,31 грн., з 01.11.2010 по 30.11.2010р. на суму 60134,01 грн., з 01.12.2010 по 31.12.2010р. на суму 62138,48 грн.).

З аналізу положень ст.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та п.150.1 Податкового кодексу України колегією суддів вбачається обовязок податкового органу включити суму певного від'ємного значення до складу валових витрат відповідного періоду у випадку, якщо платник податку не зробив таку дію самостійно.

Крім того, слід зазначити, що відповідно до норм чинного законодавства, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податковою зобов'язання платника податків у разі якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях. Таким чином, при проведенні документальних перевірок платників податків органи державної податкової служби зобов'язані враховувати факти, як заниження, так і завищення сум податкових зобов'язань.

Однак, незважаючи на викладене вище, в акті перевірки працівниками ДПІ в м. Суми факти порушення законодавства було відображено однобоко, а саме зазначено заниження валових витрат, водночас взагалі не взято до уваги помилкове не включення до складу валових відсотків за кредит на загальну суму - 354589,83 грн.

В додатку до акту перевірки "Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників валових витрат TOB "Сілікатобетон" за 2010 рік в рядку "% за кредит" та графах "грудень 2010р." перевіркою не було включено витрати на сплату з відсотків по кредитам на загальну суму 354589,83 грн., а саме за кредитним договором №11345849000 за жовтень-грудень 2010 року на суму 170033,03 грн. та кредитним договором №1134602000 за жовтень-грудень 2010 року на суму 184556,80 грн. При цьому, перевіркою в повному обсязі підтверджено віднесення до валових витрат відсотків за зазначеними кредитними договорами в попередніх періодах.

Отже, висновок суду першої інстанції про те, що ДПІ в м. Суми безпідставно не враховано у складі валових виграти на загальну суму - 354589,83 грн. є правомірним.

Відповідно до ч.1 ст.71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких грунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

В порушення наведеної норми, позивач не довів суду належним чином наявності підстав для виникнення у позивача податкового зобов`язання з податку на прибуток, по податку на додану вартість та по орендній платі за землю, а відтак, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ДПІ в м.Суми №0000872312/0/49822 від 22.06.2011р., №0000902312/0/49823 від 22.06.2011р., №0000882312/0/49821 від 22.06.2011р. та №0000892312/0/49817 від 22.06.2011р.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів підтверджує, що при прийнятті судового рішення у справі суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги з наведених підстав висновків суду не спростовують.

Відповідно до ст. 200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, 198, 200, п. 1 ч. 1 ст.205, ст.ст.206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Суми залишити без задоволення.

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 12.09.2011р. по справі№2а-1870/4337/11 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання ухвали у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддяПерцова Т. С.

Судді Дюкарєва С.В. Жигилій С.П. Повний текст ухвали виготовлений 20.02.2012 р.