Ухвала суду № 21510126, 12.01.2012, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 січня 2012 р. <Текст >Справа № 50652/11/9104 Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого суддіПліша М.А.,

суддів Глушка І.В., Судової-Хомюк Н.М.,

при секретарі судового засіданняЛивак М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Козівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 19 травня 2011 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Кагро» до Козівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області про скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И Л А :

товариство з обмеженою відповідальністю «Кагро» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Козівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 24.01.2011 року № 0000012301/0 та № 0000022301/0.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 19 травня 2011 року позовні вимоги задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Козівської міжрайонної державної податкової інспекції від 24 січня 2011 року №0000012301/0 та №0000022301/0.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції Козівська міжрайонна державна податкова інспекція Тернопільської області оскаржила його в апеляційному порядку, вважає, що постанова прийнята з порушення норм матеріального права.

В апеляційній скарзі зазначає, що податковим органом була проведена планова виїзна перевірка ТОВ «Кагро» з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009р. по 30.06.2010 р. результати якої відображені в акті від 31.12.2010р. № 425-23/34653674. Перевіркою були встановлені наступні порушення: п.п. 3.1.1 п.3.1 ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість» ТзОВ «Кагро» у жовтні 2009р. занижено суму податкового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 459 134.46 грн.; п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3, п.8-1.2 ст.8-1 цього ж Закону ТзОВ «Кагро» у жовтні 2009р. завищено суму податку на додану вартість нараховану на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг) яка не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства на суму 459 134,46 грн.; п.п.4.1.4, п.п.4.1.6 п.4.1 ст.4; п.п.5.2.1, п.п.5.2.5 п.5.2; п.п.5.4.6 п.5.4; п.п.5.6.1, п.п.5.6.2 п.5.6; п.5.9 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено заниження податку на прибуток за 2007р. в сумі 246 261грн.

Перевіркою правильності нарахування та повноти сплати до бюджету податку на додану вартість встановлено, що ТзОВ «Кагро», як сільськогосподарський виробник, протягом 2009-2010р. використовував загальний та спеціальні режими оподаткування податком на додану вартість і подавав до податкового органу дві податкові декларації з податку на додану вартість: декларацію (повну) та декларацію (скорочену) - спеціальну. В період 2009-2010 р. ТзОВ «Кагро» було учасником бурякоцукрового комплексу як бурякосіюче господарство, яке здійснювало поставку цукрового буряку на цукрові заводи, які в свою чергу також є учасниками бурякоцукрового комплексу - ТзОВ «Цукровий завод Козова», ТзОВ «Цукровий завод Збараж», ТзОВ «Цукровий завод Хоростків». В сезон цукроваріння 2009-2010р. (з 01.09.2009р. по 01.09.2010р.) між вищезазначеними суб'єктами господарювання, були заключні договори поставки - предметом яких є поставка цукрового буряку.

Поставка цукрового буряку ТзОВ «Кагро» в обревізований період здійснювалась на підставі господарських договорів. Реалізація цукрового буряку товариством здійснювалась відповідно до Договорів поставки із трьома покупцями та за двома умовами поставки: FСА - кагатне поле Постачальника в Тернопільській обл., DDU - бурякопрймальний пункт покупця в Тернопільській області.

За умовами DDU- бурякоприймальний пункт покупця в Тернопільській області ТзОВ «Кагро» постачало цукровий буряк ТзОВ «Цукровий завод Козова», ТзОВ «Цукровий завод Збараж», ТзОВ «Цукровий завод Хоростків» на бурякоприймальні пункти цукрових заводів, беручи на себе витрати на транспортування цукрового буряку, внаслідок чого, ціна цукрового буряку включала в себе транспортні витрати.

Вартість транспортування виходячи із ціни цукрового буряку становить 2754806,74 грн. в тому числі ПДВ - 459134,46 грн. - зокрема: вартість транспортування по обсягах поставлених цукрових буряків на ТзОВ «Цукровий завод Козова» становить 516907,17 грн. (в тому числі ПДВ -86151,20 грн.); на ТзОВ «Цукровий завод Збараж» становить 1940385,30 грн. (в тому числі ПДВ -323397,55 грн.); на ТзОВ «Цукровий завод Хоростків» становить 297514,27 грн. (в тому числі ПДВ - 49585,71 грн.). Згідно довідки відділення автомобільної інспекції з обслуговування адміністративної території Козівського району та автомобільної технічної інспекції від 15.10.2010р. № 3916 за ТзОВ «Кагро» транспортні засоби не зареєстровані. Відповідно довідки 3-го ВРЕР ВДАІ УМВСУ в Тернопільській області від 20.10.2010р. № 435 за ТзОВ «Кагро» транспортні засоби не зареєстровані.

Таким чином, фактичне транспортування цукрового буряку здійснювалось третіми особами.

Згідно пояснень директора товариства від 01.11.2010р. № 19 - зміна (збільшення) ціни цукрового буряку пов'язано із змінами базисних умов поставки цукрового буряку. В основі коригування ціни буряку є витрати пов'язані з транспортуванням цукрового буряку до бурякопункту Покупця (ТзОВ «Цукровий завод Хоростків», ТзОВ «Цукровий завод Збараж», ТзОВ «Цукровий завод Козова»). Транспортування (перевезення) цукрового буряку в рамках Договорів поставки за умовами DDU - бурякоприймальний пункт цукрового заводу здійснювалось за рахунок ТзОВ «Мрія Центр» в межах Договору про надання послуг від 01.03.2009р. №01/03/09-4.

Відповідно до Договору про надання послуг від 01.03.2009р. № 01/03/09-4 укладеного між ТзОВ «Кагро» (Замовник) та ТзОВ «Мрія Центр» (Виконавець): п.1.1. «в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Виконавець зобов'язується за завданням Замовника протягом визначеного в Договорі строку надавати йому послуги з комплексного обробітку земельних ділянок та по вирощуванню на них сільськогосподарської продукції Замовника, а Замовник зобов'язується оплачувати надані Виконавцем послуги в обсязі та на умовах, визначених цим Договором»; п.2.3. Замовник даного Договору бере на себе зобов'язання: «приймати від Виконавця результати надання послуг шляхом підписання актів прийому-передачі наданих послуг та актів передачі товарно-матеріальних цінностей, якщо надані послуги відповідають умовам Договору, і оплачувати їх в розмірах і в строк. Передбачені Договором;».

Позивачем на підтвердження факту транспортування за Договором про надання послуг від 01.03.2009р. № 01/03/09-4 були надані акти виконаних робіт, розрахункові та платіжні документи. Проте, відповідно до акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 287 від 30.12.2009р., № 129 від 30.04.2010р., № 36 від 31.05.2010р., № 66 від 30.06.2010р. продавцем були проведені наступні роботи - послуга по обробітку землі.

Отже, виходячи зі специфіки предмету Договору про надання послуг від 01.03.2009р. № 01/03/09-4 та актів виконаних робіт вбачається, що ніяких послуг по перевезенню (транспортуванню)цукрового буряку в рамках Договорів поставки за умовами DDU - бурякоприймальний пункт цукрового заводу не здійснювались, оскільки надавались лише послуги по обробітку землі. А в комплекс послуг по обробітку землі жодним чином не входять послуги з перевезення вантажним транспортом.

З метою підтвердження фактів здійснених господарських операції між ТзОВ «Мрія Центр» та ТзОВ «Кагро» на адресу ДПІ у Гусятинському районі направлено запит №6080/07/23-112 від 07.10.2010р. з проханням провести перевірку ТзОВ «Мрія Центр» відповідно до укладених угод(контрактів) та відповідно до виписаних (оформлених) накладних (актів виконаних робіт, тощо), податкових накладних. У відповідь на надісланий запит від ДПІ у Гусятинському районі отримано лист №10435/23-016 від 21.12.2010р. в якому зазначено, що від ТзОВ «Мрія Центр» отримано відповідь якою відмовлено у надані пояснень та документальних підтверджень.

З метою встановлення фактів транспортування цукрового буряку посадовим особам ТзОВ «Кагро» надавались письмові запити 21.12.2010р., 23.12.2010р.(вдруге), 24.12.2010р.(втретє) на надання пояснень, що виникають під час проведення даної перевірки, а саме пояснень та представлень документів які підтверджують транспортування цукрових буряків (товарно- транспортні накладні) на цукрові заводи (бурякоприймальні пункти ТзОВ «Цукровий завод Козова, ТзОВ «Цукровий завод Збараж», ТзОВ «Цукровий завод Хоростків») по кількості перевезеного цукрового буряку на умовах поставки - (бурякоприймальний пункт Покупця в Тернопільській області) або ж надати пояснення щодо причин відсутності. Проте, ТзОВ «Кагро» на вищезазначені запити, відповіді та підтверджуючі документи не надавались, про що зафіксовано в акті відмови у наданні письмових пояснень та документальних підтверджень платником податків від 24.12.2010р.

Оскільки, на основі представлених товариством документів перевіркою не встановлено та не ідентифіковано осіб які надавали послуги ТзОВ «Кагро» по перевезенню цукрового буряку з кагатного поля на бурякопункти цукрових заводів, а по факту виконання поставка цукрового буряку відбулась повністю, що підтверджується документами на поставку, та повністю проведені розрахунки за поставлені цукрові буряки, тому апелянт зазначає про остаточне виконання Сторонами всіх умов Договорів. Відтак, вартість перевезення (транспортування) кількості цукрового буряку з кагатного поля на бурякопункти цукрових заводів закладена в різницю цін між умовами поставки, і є вартістю наданих ТзОВ «Кагро» транспортних послуг.

Згідно з пп.3.1.1 п. 3.1 ст. 3 ЗаконуУкраїни «Про податок на додану вартість» - об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України, в тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю). Датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку (пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7). Згідно п.п. 8-1.15.1 п. 8-1.15 ст. 8-1 цього ж Закону встановлено, що резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 8-1.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Відповідно до п. 8 .2 ст. 8-1 вище вказаного Закону згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг), не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей. Згідно пп. 8-1.15.1 п. 8-1.15 ст. 8-1 ЗаконуУкраїни «Про податок на додану вартість» встановлено, що для цілей цієї статті застосовуються такі терміни: виробничі фактори: а) товари (послуги), які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції. У разі якщо товари (послуги), основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково для інших товарів (послуг), то сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з частки використання таких товарів (послуг), основних фондів в операціях сільськогосподарського виробництва та відповідно в інших операціях; б) послуги, супутні поставці сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку: сіяння та саджання рослин, збирання врожаю, його брикетування чи складування, проведення інших польових робіт, включаючи внесення добрив та засобів захисту рослин; пакування та підготовка до продажу, в тому числі сушіння, очищення, розмелювання, дезінфекція та силосування сільськогосподарської продукції; зберігання сільськогосподарської продукції; вирощування, розведення, відгодівля та забій свійських сільськогосподарських тварин, застосування засобів захисту тварин, проведення протиепізоотичних заходів; надання послуг іншим сільськогосподарським підприємствам з використання сільськогосподарської техніки, крім надання її у фінансову оренду (лізинг); надання послуг, супутніх веденню сільськогосподарської діяльності, а саме з питань оподаткування, бухгалтерської звітності та обліку, організації внутрішнього виробничого управління; знищення бур'яну та шкідливих комах, оброблення посівів і сільськогосподарських площ засобами захисту рослин, а також використання засобів захисту тварин; експлуатація меліоративних зрошувальних та осушувальних систем для посівних площ та сільськогосподарських угідь; розділ м'яса для товарної кондиції.

Діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства визначено пп. 8-1.15.2 - 8 .15.6 п. 8-1.15 ст. 8-1, пп. 8-1.15.7. п. 8-1.15 ст. 8-1 згаданого Закону визначено, що виходячи з норм цього пункту (пункт 8-1. 15 статті 8-1 цього Закону), Кабінет Міністрів України визначає та оприлюднює повний перелік видів діяльності, на які поширюються норми цієї статті, згідно з класифікатором України «Класифікація видів економічної діяльності», затвердженим відповідно до Закону України «Про стандартизацію». Постановою Кабінету Міністрів України від 21.01.2009р. № 23 «Про затвердження переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено що по коду КВЕД 01.41.0 (Наказ Держкомстату від 26.12.2005р. № 375 «Класифікація видів економічної діяльності ДК 009:2005» в редакції від 02.02.2009р.) «надання послуг у рослинництві; облаштування ландшафту» передбачено наступні види діяльності»: надання послуг у рослинництві за винагороду або на договірній основі: передпосівна підготовка полів та насіння сільськогосподарських культур; посів та садіння сільськогосподарських культур; обприскування сільськогосподарських культур, у тому числі з повітря; обрізання плодових дерев та винограду; пересаджування рису, розсаджування буряку; надання послуг із збирання врожаю та підготування продукції до первинної реалізації: очищення, різання, сортування, сушіння, дезинфекція, покривання воском, полірування, пакування, лущення, замочування, охолодження чи пакуваня, навалом включно з фасуванням у безкисневому середовищі; захист рослин від хвороб і шкідників; агрохімічне обслуговування; надання послуг сільськогосподарською технікою разом з обслуговуючим персоналом; експлуатація зрошувальних систем; насадження та облаштування ландшафту для захисту від шуму, вітру, ерозії, видимості та засліплення; облаштування і догляд ландшафту з метою захисту навколишнього середовища (відновлення природного стану, рекультивація, меліорація земель, створення зон затримки вологи, відстійників дощової води тощо).

Неправомірним є посилання суду першої інстанції на тлумачення терміну «збирання врожаю» визначеного Великою радянською енциклопедією. Оскільки, визначення діяльності зі збирання врожаю виходить з обсягу послуг визначених КВЕД 01.41.0 (очищення, різання, сортування, сушіння, дезинфекція, покривання воском, полірування, пакування, лущення, замочування, охолодження чи пакуваня, навалом включно з фасуванням у безкисневому середовищі; захист рослин від хвороб і шкідників; агрохімічне обслуговування; та інш.) Отже, вид послуг що стосується перевезення (транспортування) сільськогосподарської продукції не передбачений законодавством в режимі дії ст.8-1 Закону № 168/97.

Відповідно до ст. 7 Закону України «Про державне регулювання виробництва і реалізації цукру» - відносини між цукровими заводами, бурякосіючими господарствами та іншими суб'єктами бурякоцукрового комплексу здійснюються на основі договорів, які укладаються між ними відповідно до цього Закону; типові умови господарських договорів, що затверджуються Кабінетом Міністрів України або уповноваженим ним органом є обов'язковими до застосування у відносинах між цукровими заводами, бурякосіючими господарствами та іншими суб'єктами бурякоцукрового комплексу. На виконання ст. 7 цього Закону Наказом Міністерства аграрної політики України «Про затвердження Типових умов господарських договорів між цукровими заводами, бурякосіючими господарствами та іншими суб'єктами бурякоцукрового комплексу незалежно від форм власності щодо вирощування та закупівлі цукрового буряку для виробництва цукру квоти «А» від 13.05.2005р. № 201, передбачені обов'язкові вимоги до господарських договорів між цукровими заводами, бурякосіючими господарствами та іншими суб'єктами бурякоцукрового комплексу незалежно від форми власності щодо вирощування та закупівлі цукрових буряків для виробництва цукру квоти «А»: п. 2.1 «Предмет договору» - предметом договору є зобов'язання Сторін щодо вирощування, транспортування, приймання та переробки цукрових буряків та взаєморозрахунків за здану продукцію; п. 4.2 «Терміни і порядок продажу цукрових буряків» розділу 4 «Терміни і порядок продажу та доставки цукрових буряків» - продаж цукрових буряків здійснюється в період з_ 200 р. до закінчення сезону переробки, а постачання - щодобово потонн. Навантаження цукрових буряків на автотранспорт здійснюється навантажувальними засобами Виробника. Транспортування цукрових буряків з поля до призаводського бурякопункту здійснюється за рахунок Замовника.

Враховуючи вищевикладене, перевіркою встановлено, що ТзОВ «Кагро» не віднесено до об'єкту оподаткування (загальна декларація) вартість транспортування цукрового буряку, в результаті чого, в порушення вимог пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість» у жовтні 2009р. занижено суму податкового зобов'язання по податку на додану вартість на 459134,46 грн.

Під час проведення планової виїзної перевірки з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009р. по 30.06.2010р., проведено інвентаризацію висновків попереднього акту перевірки відповідно до Програми виїзної планової перевірки ТзОВ «Кагро» з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009р. по 30.06.2010р. затвердженого 23.09.2010р. начальником Козівської МДПІ. Податковим органом була проведена планова перевірка з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 29.05.2007р. по 30.06.2009р. За результатами перевірки складено акт від 17.12.2009р. № 497-23/34653674, та встановлені порушення товариством вимог пп. 4.1.4, 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 та пп. 5.2.1, 5.2.5 п. 5.2, пп. 5.4.6 п. 5.4, пп. 5.6.1, 5.6.2 п. 5.6, п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оплакування прибутку підприємств» внаслідок чого, завищено податок на прибуток в періоді що перевірявся на 25 грн. та занижено податок на прибуток на 293 122 грн.

В акті зазначено, що в 2007р. ТзОВ «Кагро» проведено посів озимого ріпаку на площі 1375 га та озимої пшениці на площі 500 га. Під час перевірки представлено первинні документи, що підтверджують витрати на придбання товарів, а саме: насіння, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, паливно мастильних матеріалів. Первинних документів, що підтверджують отримані послуги по передпосівній підготовці, посіву та обприскуванню під час перевірки не представлено.

ТзОВ «Кагро» в перевіреному періоді згідно даних бухгалтерського обліку не мало власної та орендованої сільськогосподарської техніки. Інспекцією державного технічного нагляду по Козівському району листом від 24.11,2009р. № 428 підтверджено факт відсутності у товариства сільськогосподарської техніки. 23.12.2009р. товариством подано заперечення на акт з додатковими документами, які просять врахувати при винесенні податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.

Відповідно до п. 1.24, п. 1.26 наказу Державної податкової адміністрації України від 27.05.2008р. № 355 дане питання винесено на розгляд постійної комісії з спірних питань Козівської МДПІ. За результатами розгляду заперечення до акта складено протокол засідання комісії від 28.12.2009р. № 3-23/34653674, згідно з яким вирішено: погодитись на врахування в складі валових витрат - витрат по передпосівній підготовці, посіву та обприскуванню озимого ріпаку та озимої пшениці, понесених платником податку на суму 985 144 грн., що підтверджується доданими первинними документами, наявністю посівів та відсутністю в платника власної та орендованої сільськогосподарської техніки в перевіреному періоді - при складанні розрахунку штрафних (фінансових) санкцій та винесенні податкового повідомлення - рішення по податку на прибуток. За результатами розгляду акта перевірки від 17.12.2009р. № 497- 23/34653674 та відповідно до протоколу засідання комісії щодо розгляду спірних питань вщ 28.12.2009р. №3-23/34653674, податковим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення від 30.12.2009р. №0000562301/0 про донараховану суму податкового зобов'язання по податку на прибуток на 70 254 грн.

Судом першої інстанції зроблений хибний висновок про те, що на підставі договору від 01.06.2007р. та акту здачі-прийняття наданих послуг від 28.12.2007р., які були надані разом з запереченням на акт перевірки ТзОВ «Кагро» були правомірно сформуванні валові витрати - витрати по передпосівній підготовці, посіву та обприскуванню озимого ріпаку та озимої пшениці, понесених платником податку на суму 985 144 грн. Тому, що судом першої інстанції залишено поза увагою п. 2 висновку протоколу засідання комісії від 28.12.2009р. № 3- 23/34653674, де зазначається, що витрати по передпосівній підготовці, посіву та обприскуванню озимого ріпаку та озимої пшениці, понесених платником податку на суму 985 144 грн. враховуються лише в разі підтвердження отриманих від платника податків (іншої особи) додаткових відомостей стосовно відносин з контрагентом - СФНВГ «Мрія» та дотримання податкового законодавства щодо надання зазначених послуг.

Таким чином, на виконання п. 2 висновку протоколу від 28.12.2009р. № 3-23/34653674, п. 3 програми виїзної планової перевірки ТзОВ «Кагро» з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009р. по 30.06.2010р., з метою перевірки достовірності відомостей у представлених до заперечення документах, податковим органом були направлені ряд запитів. Запит від 29.12.2009р. № 7405/10-23 на адресу ТзОВ «Мрія-центр» щодо надання пояснень та документальних підтверджень відносин із ТзОВ «Кагро» в період з 29.05.2007р. по 31.12.2007р., відповідно до укладеного договору від 01.06.2007р. № 01-06-07/1 та оформленого акту здачі- прийняття наданих послуг від 28.12.2007р. № б/н на загальну суму 985144 грн. Проте, листом від 15.01.2010р. № 59 ТзОВ «Мрія-центр» відмовлено у надані пояснень та документальних підтверджень. 29.12.2009р. за № 7406/07/23-112 та 25.01.2010р. за № 303/07/23-112 до ДПІ у Густинському районі направлено запити про проведення перевірки підтвердження отриманих від ТзОВ «Кагро» відомостей стосовно фінансово-господарських відносин з СФНВГ «Мрія» в період з 29.05.2007р. по 31.12.2007р. ДПІ у Гусятинському районі листом від 13.03.2010р. № 2210/23-016 повідомила, що від СФНВГ «Мрія» отримано відповідь якою відмовлено у надані пояснень та документальних підтверджень. 15.04.2010р. на адресу Козівської МДПІ ТзОВ «Мрія-Центр» надіслано копію акта здачі- прийняття наданих послуг в якому вказано, що Представник Замовника (ТзОВ «Кагро»), з одного боку, та представник Виконавця (СФНВГ «Мрія») з іншого боку, склали цей акт про те, що Виконавцем були надані послуги по договору від 01.06.2007р. № 01-06-07/01. Згідно з актом здачі-прийняття наданих послуг загальна вартість наданих послуг склала 985144 грн. в тому числі податок на додану вартість 164190,67 грн. (передпосівна підготовка полів, посів, обприскування озимого ріпаку склала 591084 грн. (без ПДВ), передпосівна підготовка полів, посів, обприскування озимої пшениці 394060 грн. (з ПДВ). Пояснень та документальних підтверджень, щодо відображення даної операції у податковому та бухгалтерському обліку ТзОВ «Мрія -Центр» не надано.

14.05.2010р. керівнику ТОВ «Кагро» вручено запрошення № 3166/10/23-112 на проведення невиїзної перевірки з питань взаємовідносин товариства ТзОВ «Кагро» з ТзОВ «Мрія-Центр» щодо укладеного договору № 01-06-07/1 від 01.06.2007р. за період з 29.05.2007р. по 31.12.2007р. У відповідь на запрошення, від товариства отримано лист від 18.05.2010р. № 8, в якому відмовлено у надані пояснень та документальних підтверджень.

З метою підтвердження фактів здійснених господарських операції між ТзОВ «Мрія Центр» та ТзОВ «Кагро» за період з 29.05.2007р. по 31.12.2007р. на адресу ДПІ у Гусятинському районі направлено запит від 07.10.2010р. № 6080/07/23-112 щодо проведення перевірки ТзОВ «Мрія Центр» відповідно до укладених угод (контрактів) та відповідно до виписаних (оформлених) накладних (актів виконаних робіт, тощо), податкових накладних. ДПІ у Гусятинському районі листом від 21.12.2010р. №10435/23-016 повідомила, що від ТзОВ «Мрія Центр» отримано відповідь, якою відмовлено у надані пояснень та документальних підтверджень.

Протоколом № 3 від 24.12.2010 р. постійної комісії із спірних питань Козівської МДПІ винесено рішення, що у зв'язку з неотриманням додаткових матеріалів, які можуть слугувати доказовою базою, а наявні матеріали не підтверджують дані обліку суб'єкта господарювання, з врахуванням податкового повідомлення-рішення від 30.12.2009р. №0000562301/0, даною перевіркою встановлено порушення ТзОВ «Кагро» вимог пп. 4.1.4, 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 та пп. 5.2.1, 5.2.5 п. 5.2, пп. 5.4.6 п. 5.4, п. 5.6.1, 5.6.2 п. 5.6, п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в результаті чого занижено податок на прибуток за 2007р. на суму 246 261 грн.

Також, не відповідають дійсності висновки суду першої інстанції про те, що Козівською МДПІ порушені строки винесення податкового повідомлення - рішення від 24.01.2011р. № 0000022301/0 визначені наказом ДПА України «Про затвердження Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства» від 10.08.2005р. № 327, оскільки податкове повідомлення - рішення від 24.01.2011р. було прийняте не на підставі акта перевірки від 17.12.2009р., як зазначено в постанові суду, а на підставі акта перевірки від 31.12.2010р., про що свідчить запис в графі податкового повідомлення - рішення від 24.01.2011р. - на підставі акта перевірки (посилання на акт перевірки (номер, дата) - № 425-23/34653674 від 31.12.2010р.

Враховуючи вище наведене просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.

Судом першої інстанції встановлено, шо Козівською МДПІ була проведена планова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю «Кагро» з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009 р. по 30.06.2010 р. за результатом якої складено акт від 31.12.2010 року № 425- 23/34653674 згідно якого були встановлені наступні порушення: п.п.3.1.1 п.3.1 ст.З Закону України «Про податок на додану вартість», а саме: ТзОВ «Кагро» у жовтні 2009 р. занижено суму податкового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 459 134, 46 грн.; п.п.3.1.1 п.3.1 ст.З, п.8-1.2 ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме: ТзОВ «Кагро» у жовтні 2009 р. завищено суму податку на додану вартість нараховану на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг) яка не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства на суму 459 134, 46 грн.; п.п.4.1.4, п.п.4.1.6 п.4.1 ст.4: п.п.5.2.1, п.п.5.2.5 п.5.2; п.п.5.4.6 п.5.4; п.п.5.6.1, п.п.5.6.2 п.5.6; п.5.9 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а саме: встановлено заниження податку на прибуток за 2007 р. в сумі 246 261 грн. і на підставі вище згаданого Акту перевірки податковим органом винесені податкові повідомлення-рішення від 24 січня 2011 № 0000012301/0, яким визначено податкове зобов'язання по податку на додану вартість на загальну суму 573 918 грн. (459 134,46 грн. - за основним платежем та 114 783, 62 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями) та № 0000022301/0 яким визначено податкове зобов'язання по податку на прибуток на загальну суму 307 826,25 грн. (246 241 грн. - за основним платежем, 61 565,25 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями).

Крім того судом першої інстанції встановлено, що ТзОВ «Кагро» як сільськогосподарський товаровиробник, протягом 2009-2010р. використовував загальний та спеціальні режими оподаткування податком на додану вартість і подавав до податкового органу дві податкові декларації з податку на додану вартість: декларацію (повну) та декларацію (скорочену) - спеціальну. В період 2009-2010 р. позивач був учасником бурякоцукрового комплексу як бурякосіюче господарство, яке здійснювало поставку цукрового буряку на цукрові заводи, які в свою чергу також є учасниками бурякоцукрового комплексу, а саме: ТзОВ «Цукровий завод Козова», ТзОВ «Цукровий завод Збараж», ТзОВ «Цукровий завод Хоростків». В сезон цукроваріння 2009-2010 р. (з 01.09.2009р. по 01.09.2010р.) між вищезазначеними суб'єктами господарювання, були заключні договори поставки - предметом яких є поставка цукрового буряку.

Поставка цукрового буряку ТОВ «Кагро» в обревізований період здійснювалась на підставі господарських договорів:

Договір поставки від 04.09,2009 р. № 4 укладений між ТЗОВ «Кагро» (Постачальник) та ТЗОВ «Цукровий завод Козова» (Покупець), предмет договору - поставка цукрового буряка в кількості обумовленій в Додатках № 1, № 2 від 01.10.2009р., додатком № 1 Договору визначено поставку цукрового буряку в кількості 29000 тонн загальною вартістю - 25853369,09 грн. (з ПДВ), на умовах поставки - FСА (згідно Правил ІНКОТЕРМС у редакції 2000р.) в кількості 23210,480 тонн по ціні 888 грн. (з ПДВ), на умовах поставки - DDU (згідно Правил ІНКОТЕРМС у редакції 2000р.) в кількості 5789,3210,480 тонн по ціні 902.40 грн.(з ПДВ); додатком № 2 до Договору поставки № 4 визначено поставку цукрового буряку в кількості 44000 тонн цукрового буряку загальною вартістю - 39531021,22 грн. (з ПДВ), на умовах поставки - FСА в кількості 18889.430 тонн по ціні 888 грн. (з ПДВ), на умовах поставки - DDU в кількості 25110.570 тонн по ціні 906,28 грн. (з ПДВ).

Договір поставки від 04.09.2009р. №10/-09 укладений між ТзОВ «Кагро» (Постачальник) та ТзОВ «Цукровий завод Збараж», предмет договору - поставка цукрового буряка в кількості обумовленій в Додатках № 1 та № 2 від 01.10.2009р., додатком №1 до Договору визначено поставку цукрового буряку в кількості 44000 тонн загальною вартістю - 40178530.10 грн. (з ПДВ) в тому числі: на умовах поставки - FСА в кількості 13783,459 тонн по ціні 888 грн. (з ПДВ), на умовах поставки - DDU (з ПДВ) в кількості 30216.551 тонн по ціні 924,62 грн.(з ПДВ), додатком № 2 до Договору визначено поставку цукрового буряку в кількості 32000 тонн загальною вартістю - 29332716,11 грн. (з ПДВ) в тому числі: на умовах поставки - FСА в кількості 6184,283 тонн по ціні 888.00 грн. (з ПДВ) на умовах поставки - DDU в кількості 25815.717 тонн по ціні 923,51 грн. (з ПДВ).

Договір поставки від 15.09.2009р. № 01/09-09 укладений між ТзОВ «Кагро» (Постачальник) та ТзОВ «Цукровий завод Хоростків». предмет договору - поставка цукрового буряка в кількості обумовленій в Додатках № 1 та № 2 від 01,09.2009р., додатком № 1 до Договору визначено поставку цукрового буряку в кількості 11300 тонн загальною вартістю - 10342428грн. (в тому числі податок на додану вартість) виключно на умовах поставки - DDU в кількості 2900 тонн по ціні 916.56 грн. (з ПДВ), Додатком № 2 до Договору визначено поставку цукрового буряку в кількості 8400,00 тонн загальною вартістю- 7684404 гри. (з ПДВ), виключно на умовах поставки - DDU в кількості 8400,00 тонн по ціні 914.81 грн. (з ПДВ).

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції вірно врахував, що згідно пункту 8-1. 1 ст. 8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» ( чинного до 1 січня 2011 року) резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 8-1.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування. Відповідно до п. 8-1.2 ст. 8-1 цього ж Закону, згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг), не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей. Підпункт 8-1. 15.1 ст. 8 названого Закону встановлює виробничі фактори, які застосовуються для спеціального режиму оподаткування, а саме: а) товари (послуги), які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які - придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції; б) послуги, супутні поставці сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку: сіяння та саджання рослин, збирання врожаю, його брикетування чи складування, проведення інших польових робіт, включаючи внесення добрив та засобів захисту рослин.

З аналізу вище наведених норм, суд першої інстанції правильно вважав, що суттєве значення для вірного їх застосування та з'ясування питання чи відносяться проведені операції зі збирання урожаю та поставки його до бурякопунктів цукрових заводів до виробничих факторів, має розкриття змісту терміну «збирання врожаю», бо чинним законодавством не передбачено визначення терміну «збирання врожаю».

Колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції, що з урахуванням умов договору позивач, як постачальник, мав право доставляти продукцію як власним транспортом, так і скористатися послугами третьої особи, а тому ТзОВ «Мрія-Центр» правомірно, виключно в межах надання послуг по збиранню врожаю потоковим способом, здійснило доставку коренеплодів безпосередньо на приймальні пункти цукрових заводів для реалізації. А відтак зроблено правильний висновок, що податковий орган залишивши поза увагою специфіку способів збирання цукрових буряків, прийшов до необгрунтованого висновку, що позивач здійснив перепродаж транспортних послуг, а не отримав послуги зі збирання даної сільгосппродукції, а отже позивач правомірно відносив вартість послуг зі збирання врожаю, що включало транспортування буряку з поля до приймальних пунктів цукрових заводів, до ціни проданого буряку і одночасно до складу податкових зобов'язань з ПДВ по спецдекларації відповідно до п. 8-1.15.1 ст. 8-1 Закону України «Про податок на додану вартість».

Крім того, суд першої інстанції правильно вважав, що податковим органом при проведенні розрахунку «транспортних витрат» фактично був застосований непрямий метод визначення податкових зобов'язаньнеобгрунтовано, бо згідно п.п.4.3.2 п.4.3. ст.4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та цільовими фондами» (який діяв під час проведення перевірки та складення акту перевірки) за непрямим методом податкове зобов'язання визначається за оцінкою витрат платника податків, приросту його активів, кількості осіб, які перебувають з ним у відносинах найму, а також оцінкою інших елементів податкових баз, які приймаються для розрахунку податкового зобов'язання щодо конкретного податку, збору (обов'язкового платежу) відповідно до закону, застосування непрямих методів визначення податкових зобов'язань суперечить п.п. 4.3.3 п. 4.3 ст. 4 вказаного Закону, оскільки на момент оформлення Акту відсутній закон, що затверджує методику визначення суми податкових зобов'язань за непрямими методами, а на момент оформлення податкового повідомлення-рішення від 24.01.2011 р. № 0000012301/0 цей Закон №2181-111 втратив чинність, а Податковий кодекс взагалі не передбачає можливості застосування непрямих методів та прийняття рішення про сплату податкових зобов'язань, розрахованих таким методом.

Також судом першої інстанції вірно враховано, що згідно з п.п. 8-1.15.6 п.8-1.15 ст. 8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» перелік видів діяльності, на які поширюються норми статті 8-1 Закону, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.01.2009 р. № 23, та визначений згідно з Національним класифікатором України ДК 009:2005 «Класифікація видів економічної діяльності», затвердженим наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 26.12.2005 р. № 375 (далі-КВЕД). Вид діяльності «01.41.0 - Надання послуг у рослинництві; облаштування ландшафту», включає: надання послуг у рослинництві за винагороду або на договірній основі: передпосівну підготовку полів і насіння сільськогосподарських культур; посів і садіння сільськогосподарських культур; обприскування сільськогосподарських культур, у тому числі з повітря; обрізання плодових дерев та винограду; пересаджування рису, розсаджування буряку; надання послуг зі збирання урожаю та підготування продукції до первинної реалізації: очищення, різання, сортування, сушіння, дезінфекція, покривання воском, полірування, пакування, лущення, замочування, охолодження чи пакування навалом включно з фасуванням у безкисневому середовищі; захист рослин від хвороб і шкідників; агрохімічне обслуговування; надання послуг сільськогосподарською технікою разом з обслуговуючим персоналом; експлуатацію зрошувальних і осушувальних систем; насадження та облаштування ландшафту для захисту від шуму, вітру, ерозії, видимості та засліплення; облаштування і догляд ландшафту з метою захисту навколишнього середовища (відновлення природного стану, рекультивація, меліорація земель, створення зон затримки вологи, відстійників дощової води тощо).

Суд першої інстанції правильно вважав, що позиція відповідача є помилковою, щодо відокремлення від послуг зі збирання цукрових буряків їх доставку на приймальні пункти цукрових заводів. Даючи оцінку КВЕДу 01.41.0 суд першої інстанції підставно вважав, що такі види діяльності як очищення, різання, сортування, сушіння, дезінфекція, покривання воском, полірування, пакування, лущення, замочування, охолодження чи пакування навалом включно з фасуванням у безкисневому середовищі відносяться до підготовки продукції до первинної реалізації, а не до збирання продукції, збирання ж сільгосппродукції передує підготовці продукції до первинної реалізації. Технологічний процес вирощування буряків передбачає, що збирання буряку включає збирання коренеплодів і гички бурякозбиральними машинами у транспортні засоби, та доставку на приймальні пункти цукрових заводів. Така діяльність здійснюється до первинної реалізації буряків, бо під час збирання та доставки на цукрові заводи право власності на буряки належіть позивачу. Крім того, послуги ТзОВ «Мрія Центр» також підпадають під вид діяльності - «надання послуг сільськогосподарською технікою разом з обслуговуючим персоналом». Отже збирання цукрового буряка, що включало його доставку до приймальних пунктів до первинної реалізації підпадає під КВЕД 01.41.0, а відповідно входить до переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 8-1 Закону України «Про податок на додану вартість».

З огляду на наведене суд першої інстанції дійшов переконливого висновку, що податкове повідомлення-рішення від 24.01.2011р. № 0000012301/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість суперечить вимогам законодавства.

Крім того розглядаючи спір суд першої інстанції зазначив, що згідно Акту перевірки податковим органом встановлено заниження позивачем податку на прибуток за 2007 рік в сумі 246 261 грн. внаслідок порушення ним п. 4.1. абз. 3, 12 пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, пп. 5.2.1 п. 5.2. пп. 5.4.6 п. 5.4, пп. 5.6.1 пп. 5.6, п.5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Такі висновки зроблені внаслідок проведення результатів інвентаризації висновків попереднього Акту перевірки від 17.12.2009 року № 497-23/34653674 в частині понесення позивачем витрат в 4 кварталі 2007 року щодо посівів озимого ріпаку на площі 1375 га, озимої пшениці на площі 500 га.

Задовольняючи позовні вимоги судом першої інстанції правильно зазначено, що згідно п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких ви трат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. До складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.8 цієї статті. До таких обмежень, згідно з пп. 5.3.1 п. 5.3 ст. 5 вищевказаного Закону, віднесено включення до валових витрат - витрат на потреби, не пов'язані з веденням господарської діяльності та згідно з пп. 5.3.9 - витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку. Пунктом 5.11 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» заборонено установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових, крім тих, що зазначені в цьому Законі.

Відповідно до пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Згідно ч. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» податкова звітність грунтуються на даних бухгалтерського обліку. Відповідно до ст. 9 вказаного вище Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст га обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, ^ відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Згідно ст. 1 вказаного Закону первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704 передбачено, що первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Судом першої інстанції дана вірна оцінка Договору про надання послуг № 01-06-07/1 від 01.06.07 р. та акту здачі-прийняття наданих послуг від 28.12.2007 р. Та зроблено правильний висновок, що дані документи містять в собі всі передбачені та необхідні обов'язкові реквізити для того щоб витрати вказані в них відносити до складу валових витрат, а отже ТзОВ «Кагро» правомірно включало до складу валових витрт 985 144 грн., а податковою інспекцією в порушення п. 5.1. пп. 5.2.1, 5.3.1, 5.3.9 п. 5.2, 5.11 ст. 5, пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» зроблений неправомірний висновок про заниження податку на прибуток за 2007 рік в сумі 246 261 грн. через відсутність інформації щодо відображення даної операції в податковому та бухгалтерському обліку контрагента позивача.

З врахуванням викладеного, суд першої інстанції обгрунтовано задоволив позовні вимоги.

З огляду на це суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а постанова відповідає нормам матеріального та процесуального права.

Керуючись ч.3 ст. 160, ч. 4 ст. 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200, ст.205, ст.206, ст. 254 КАС України, колегія суддів,

У Х В А Л И Л А:

апеляційну скаргу Козівської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області залишити без задоволення, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 19 травня 2011 року у справі № 2а-1075/11/1970 без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя М.А. Пліш

Судді І.В. Глушко

Н.М. Судова-Хомюк

Повний текст ухвали виготовлений 17.01.2012 року