Ухвала суду № 18624707, 30.08.2011, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 серпня 2011 р. Справа № 3795/11/9104

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого суддіКушнерика М.П.

суддівБагрія В.М., Глушка І.В.

при секретарі Прухницькій Н.Я.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 29.12.2010р. у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Атіква» до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції про скасування податкового повідомлення-рішення та визнання протиправними дій, -

В С Т А Н О В И Л А:

15.11.2010р. ТзОВ «Атіква» звернулося до суду першої інстанції з позовом в якому просить скасувати податкове повідомлення-рішення№0001372304/0 від 10.09.2010 року, яким визначено податкове зобов»язання з податку на прибуток підприємства на суму 2945720,50 грн.; визнати протиправними дії ДПІ щодо зменшення суми від»ємного значення по податку на додану вартість на загальну суму 128 260 грн.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 29.12.2010р. позов задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції від 10.09.2010 року №0001372304/0, яким визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 2945720,50 грн. В решті позовних вимог відмовлено.

Не погодившись із постановою суду, її оскаржив відповідач, з підстав порушення норм матеріального права.

В обґрунтування вимог посилається на те, що відповідно до пп.4.1.6 п. 4.1. ст.4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" валовий доход включає суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді. Згідно із абз.5 пп.1.22.1 п.1.22 ст.1 цього ж Закону, безповоротна фінансова допомога це сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

пп.4.1 п.4 р.II „Узагальненого податкового роз'яснення щодо застосування пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" стосовно відображення у податковому обліку операцій з одержання та повернення сум поворотної фінансової допомоги" встановлено, що платник податку, який отримав таку допомогу від особи, що є платником податку з прибутку підприємств та сплачує податок за ставками, визначеними п.7.2 ст.7 або ст.10 Закону, і не має пільг із сплати цього податку, включає до валових доходів звітного періоду суму процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець такого звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги. Законом України „Про оподаткування прибутку підприємств" та Податковим роз'ясненням чітко визначено механізм розрахунку умовно нарахованих процентів, а саме їх нарахування за кожний день фактичного використання поворотної фінансової допомоги.

Відповідно до п.3 ч.ІІ Податкового роз'яснення: „сума поворотної фінансової допомоги, яка повернута платником податку на кінець звітного періоду будь-якій особі, що надала таку допомогу, не враховується при визначенні податкових зобов'язань такого звітного періоду". Дана норма застосовується лише для визначення звітного періоду в якому нараховуються податкові зобов'язання у випадку коли фінансова допомога була отримана в одному звітному періоді, а повернута в іншому. А саме, умовні відсотки нараховані на суму поворотної фінансової допомоги розраховуються за кожен день фактичного використання такої допомоги незалежно від періоду, але відносяться до валових доходів періоду в якому була отримана така допомога.

Відповідно до додатку №1 до акту перевірки, ТзОВ „Атіква" у другому кварталі 2009 року (30.06.09р.) отримана поворотна фінансова допомога у сумі приблизно 35,05 млн. грн.. На кінець звітного періоду вказана допомога не була повернута (тобто вважається неповернутою) і використовувалась у третьому кварталі 2009 року, а тому в подальшому відповідно до норм законодавства України умовні проценти підприємство зобов'язане було нараховувати за кожен день використання такої фінансової допомоги у третьому кварталі та відносити їх до валових доходів другого кварталу.

Відповідно до абз.4 пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" - не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Тобто, основною підставою для віднесення до складу валових витрат підприємством будь-яких витрат пов'язаних із здійсненням господарської діяльності є їх підтвердження розрахунковими, платіжними та іншими документами.

В ході проведення перевірки, працівниками податкового органу встановлено порушення пп.5.6.1 п.5.6 ст.5, пп.5.7.1 п.5.7 ст.5, пп.5.2.5 п.5.2 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств", яке полягає у включенні в Декларацію з податку на прибуток підприємств за II квартал 2009 року сум не нарахованої (невиплаченої) заробітної плати, сум не внесених (не нарахованих) страхових зборів та сум не внесених (не нарахованих) податків та зборів.

У 2009 році Тернопільською ОДПІ проведена планова виїзна перевірка ТзОВ „Атіква" за період з 01.01.2008 р. по 31.03.2009 р., за результатами якої складено акт від 14.07.09р. за №6456/23-420/32736726. Відповідно до розділу 3.1.2. „Валові витрати" акту, сума витрат на оплату праці ТзОВ „Атіква" у І кварталі 2009 року становила 1781972 грн. Зазначена сума витрат документально підтверджена при проведенні перевірки, а саме відомостями нарахування та виплати заробітної плати, журналів ордерів та оборотно-сальдових відомостей по рахунках 301, 311, 661. Допитаний у судовому засіданні свідок ОСОБА_1, який працює головним державним податковим ревізором-інспектором Тернопільської ОДПІ та брав участь у проведенні перевірки ТзОВ „Атіква", у своїх поясненнях підтвердив, що документально підтверджені витрати на оплату праці підприємства у 1-му кварталі 2009 року становили 1 781972 грн.

Жодних інших сум пов'язаних із витратами на оплату праці у 1-му кварталі 2009 року та відповідного документального їх підтвердження в процесі проведення перевірки не було виявлено та не встановлено заниження або завищення задекларованих суб'єктом господарювання у рядку 04.3 Декларації „витрат на оплату праці". У розділі 4 „Висновок" акту перевірки керівником Мельничук О.А. та головним бухгалтером Гайдай Л.З. підтверджено, шо бухгалтерські та інші документи, використані при проведенні перевірки, достовірні та надані в повному обсязі, а додаткові документи, що свідчать про діяльність суб'єкта господарювання (спростовують викладені в акті перевірки факти) за період, що перевірявся, відсутні.

Вважають, що дане свідчать про неможливість допущення помилки при внесенні підприємством відомостей до Декларації за І квартал 2009 року, оскільки уся інформація зазначена у Декларації перевірена посадовими особами податкової служби в процесі проведення перевірки на підставі наявних документів та не виявлено заниження або завищення задекларованих суб'єктом господарювання витрат на оплату праці.

У рядку 05.2 (самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів) Декларації з податку на прибуток підприємства за II квартал 2009 року відсутня інформація щодо виправлення помилки допущеної у Декларації за І квартал 2009 року, що є додатковим доказом правомірності тверджень Тернопільської ОДШ про відсутність помилки при заповненні та поданні платником Декларації з податку на прибуток підприємства за І квартал 2009 року.

Таким чином, витрати на оплату праці в сумі 1 651 691 грн. які внесені у Декларацію за II квартал 2009 року не підтверджені відповідними документами, а тому відповідно абз.4 пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" - не належать до складу валових витрат підприємства.

Проведеною перевіркою встановлено завищення задекларованих суб'єктом господарювання сум амортизаційних відрахувань в сумі 1830925 грн., що в свою чергу призвело до заниження податку на прибуток підприємства, чим порушено вимоги пп.8.1.2 п.8.1 ст.8 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств".

ТОВ „Атіква" зараховувались на баланс основні засоби, які придбані в ТОВ „Комбаши", а дане підприємство придбавало автозаправні комплекси у ТОВ „Меркатор АЗС". В процесі проведення перевірки виявлено, що засновником ТОВ „Меркатор АЗС" з розміром частки у статутному капіталі 50% є ТОВ „Атіква". Відповідно до п.1.26 ст.1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" пов'язаною особою є юридична особа, яка здійснює контроль над платником податку, або контролюється таким платником податку, або перебуває під спільним контролем з таким платником податку; під здійсненням контролю слід розуміти володіння безпосередньо або через більшу кількість пов»язаних фізичних чи юридичних осіб найбільшою часткою (паєм, пакетом акцій) статутного фонду платника податку або управління найбільшою кількістю голосів у керівному органі такого платника податку або володіння часткою (паєм, пакетом акцій), не меншою 20 відсотків від статутного фонду платника податку.

Позивач та ТОВ „Меркатор АЗС" є пов»язаними особами, а ТОВ „Комбаши" являється лише посередником при здійсненні операцій з купівлі-продажу майна. Наведені операції автозаправних комплексів здійснювалися без мети реального настання передбачених наслідків, а виключно з метою заниження об»єкта оподаткування та несплати податків. Таким чином, позивачем порушено ч.1 ст.628, 629, 655, 203, 228, ч.1 ст.215, ч.1 ст.216 ЦК України.

Просить скасувати постанову суду в частині скасування податкового повідомлення-рішення та прийняти нову, якою в задоволенні вимог позивача відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача, який просить залишити в силі рішення суду першої інстанції, пояснення представника відповідача, який просить задоволити їх апеляційні вимоги, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подана скарга підлягає до часткового задоволення, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Тернопільською ОДПІ проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Атіква» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2009р. по 31.03.2010р., валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2009р. по 31.03.2010р.

Відповідно до акту перевірки №8859/23-420/32736727 від 01.09.2010р., встановлено порушення п.п.1.22.1 п.1.22 ст.1, п.п.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яке полягає в тому, що позивачем до складу валових доходів включено умовно нараховані проценти на суму поворотної фінансової допомоги за період від дати отримання такої допомоги до останнього дня кварталу, а не до дати повернення такої допомоги; порушення пп.5.6.1 п.5.6 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яке полягає у включенні до показників рядка 04.3 Декларації з податку і прибуток підприємств «Витрати на оплату праці» суми не нарахованої (відповідно виплаченої) у II кварталі 2009 року заробітної плати в сумі 1651691грн.; порушення пп.5.7.1, п.5.7, ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яке полягає у включенні до показників рядка 04.4 Декларації з податку і прибуток підприємств «Сума страхового збору» суми не внесених (не нарахованих) страхових зборів всього на суму 693 567грн.; порушення пп.5.2.5, п.5.2, ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яке полягає у включенні до показників рядка 04.6 Декларацій «Сума податків, зборів» суми не внесених (не нарахованих) податків, зборів (обов'язкових платежів) всього на суму 186197грн..

На підставі вказаного акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0001372304/0 від 10 вересня 2010 року, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 2945720,50 грн., у тому числі 1550892,00 грн. основного платежу та 1394828,50 грн. штрафних санкцій.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що порушення позивачем пп.5.6.1 п.5.6, пп.5.7.1, п.5.7, пп.5.2.5, п.5.2 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», не знайшло свого підтвердження.

Відповідно до п.5.2.7 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до валових витрат включаються суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов'язання. Помилкове не включення до валових витрат І кварталу 2009 року частини витрат сплаті податків, зборів (обов'язкових платежів) в сумі 186197грн. в рядок 04.6. Декларації за І квартал 2009 року та подальше їх виправлення у декларації за II квартал 2009 року підтверджується відповідними розрахунками нарахування та сплати податку з власників транспортних засобів, комунального податку, земельного податку, збору за забруднення навколишнього середовища за І квартал 2009 р. Витрати в сумі 1651691грн. відображені в рядку 04.3. Декларації за II квартал 2009 року це частина нарахованої в І кварталі 2009 року заробітної плати, яка помилково не була включена в рядок 4.3 Декларації за І квартал 2009 року. Фонд оплати праці ТОВ Атіква» в І кварталі 2009 року становив 3 477 581,26 грн. До показника рядка 04.3 Декларації з податку на прибуток підприємств «Витрати на оплату праці» у І кварталі 2009 року включено 1781972 грн. Таким чином, до складу валових витрат І кварталу товариство помилково включило тільки частину фонду оплати праці 1 кварталу, і така помилка була виправлена в декларації за II квартал.

Таким чином, помилкове не включення до валових витрат І кварталу 2009 року частини витрат на оплату праці спричинило відповідно не включення також витрат в сумі 693567 грн. в рядок 04.4. Декларації за І квартал 2009 року та подальше їх виправлення у декларації за II квартал 2009 року.

Висновки податкового органу про те, що укладені договори_купівлі-продажу від 15.07.2008р. від 24.07.2008р., від 06.08.2008р., від 19.11.2008р., за якими ТОВ «Атіква» придбало у ТОВ «Комбаши» об'єкти нерухомості є нікчемними, оскільки, операції з купівлі-продажу здійснювались без мети реального настання передбачених наслідків, з метою заниження об'єкту оподаткування, несплати податків, в зв'язку з чим дії підприємства призвели до втрат дохідної частини Держбюджету України, а також те, що договори позивача з ТОВ «Комбаши» по купівлі-продажу об'єктів нерухомості здійснювалися без мети реального настання передбачених наслідків, а відтак в силу вимог ст.228 ЦК України є нікчемними, та відповідно до ч.1 ст.216 ЦК України не створюють юридичних наслідків для його сторін, не заслуговують на увагу, оскільки відповідно до ст.204 ЦК України правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

Відповідно до ст.215 ЦК України - нікчемним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом. Визнання такого правочину недійсним судом не вимагається. Основною підставою вважати правочин нікчемним є його недійсність, встановлена законом. Саме законом, а не актом податкової перевірки, які б факти у цьому акті не були відображені. Вищезгадані договори купівлі продажу могли б бути нікчемними у разі недодержання сторонами вимоги закону ч.1 ст.220 ЦК України щодо нотаріального посвідчення договору та їх державної реєстрації.

Відповідно до п.1.26 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що пов'язаною особою є особа, що відповідає будь-якій з наведених нижче ознак: юридична особа, яка здійснює контроль над платником податку, або контролюється таким платником податку, або перебуває під спільним контролем з таким платником податку.

Пов'язаність позивача з ТОВ «Меркатор АЗС» через наявність у статутному капіталі 50% частки із залученням посередника ТОВ «Комбаши» і як наслідок отримання податкової вигоди не є підставою для визнання їх пов»язаними між собою, оскільки у відносинах з ТОВ «Атіква» ТОВ «Комбаши» виступає як самостійний суб'єкт господарських відносин - продавець об'єктів нерухомого майна, а не посередник, який діє в інтересах ТОВ «Меркатор АЗС», під контролем один в одного не перебувають, ТОВ «Меркатор АЗС» не має жодної частки в статутному капіталі юридичної особи ТОВ «Комбаши».

Таким чином, висновок Тернопільської ОДПІ щодо порушення ТОВ «Атіква» вимог пп.8.1.2 п.8.1 ст.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» є безпідставним.

Щодо відмови в задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними дій Тернопільської ОДПІ щодо зменшення суми від'ємного значення по податку на додану вартість на загальну суму 128 260 грн., колегія суддів погоджується з висновком суду, що порушення пп.7.2.1, пп.7.2.4 п.7.2, пп.7.4.1, пп.7.4.5 п.7.4, пп.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону України від 03.04.1997 року „Про податок на додану вартість", зафіксовано в акті перевірки, однак позивачу не зменшено суми від'ємного значення з податку на додану вартість і жодні рішення податковим органом з цього приводу не приймались.

Відповідно до пп.4.1.6 п.4.1. ст.4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" валовий доход включає суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді. Згідно із абз.5 пп.1.22.1 ст.1 цього ж Закону, безповоротна фінансова допомога це сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

пп.4.1 п.4 р.II „Узагальненого податкового роз'яснення щодо застосування пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" стосовно відображення у податковому обліку операцій з одержання та повернення сум поворотної фінансової допомоги" встановлено, що платник податку, який отримав таку допомогу від особи, що є платником податку з прибутку підприємств та сплачує податок за ставками, визначеними пунктом 7.2 статті 7 або статтею 10 Закону, і не має пільг із сплати цього податку, включає до валових доходів звітного періоду суму процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець такого звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги. При цьому, сума умовно нарахованих процентів, що була включена в попередньому податковому періоді до складу валового доходу не зменшується (не коригується) при розрахунку на прибуток наростаючим підсумком з початку року, у наступному звітному періоді.

Позивачем порушено п.п.1.22.1 п.1.22 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пп.4.1 п.4 р.II „Узагальненого податкового роз'яснення щодо застосування пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" стосовно відображення у податковому обліку операцій з одержання та повернення сум поворотної фінансової допомоги", оскільки позивачем в розрахунку умовно нарахованих процентів на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розраховано не за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги, а лише за період від дати отримання такої фінансової допомоги до останнього дня кварталу, не включаючи в розрахунок умовно нарахованих процентів із сум поворотних фінансових допомог, які залишились неповернутими на кінець кварталу та фактичне використання і повернення яких здійснювалося в наступному кварталі.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення №0001372304/0 від 10 вересня 2010 року в частині визначення позивачу податкового зобов'язання на суму 690445,50грн., в т.ч. 460297,0 грн. основного платежу та 230148,5грн. штрафних санкцій відповідає вимогам діючого законодавства, а тому підстав для визнання його недійсним, колегія суддів не вбачає.

В решті щодо нарахування податкового зобов»язання на суму 2255275,0грн., в т.ч. 1090595,0грн. основного платежу та 1164680,0грн. штрафних санкцій зазначене податкове повідомлення-рішення правомірно визнано недійсним.

З огляду на вищевикладене та керуючись ст.ст.160 ч.3, 195, 196, п.3, 1 ч.1 ст.198, ст.200, 202 ч.1 п.4, 205, 207, 254 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції задоволити частково. Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 29.12.2010р. по справі№2а-3642/10/1970 в частині задоволення позовних вимог на суму 690445,50грн. в т.ч. 460297,0 грн. основного платежу та 230148,5грн. штрафних санкцій скасувати. Прийняти нову постанову, якою в задоволенні цієї частини позовних вимог відмовити, а в решті постанову залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання постановою законної сили, а у разі складення постанови в повному обсязі відповідно до ст.160 КАС України з дня складення постанови в повному обсязі.

Головуючий суддя: М.П.Кушнерик

Судді: В.М.Багрій

І.В.Глушко

Повний текст виготовлено 02.09.2011р.