Ухвала суду № 18260812, 23.08.2011, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

"23" серпня 2011 р.                               м. Київ                                        К/9991/5754/11

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Рибченко А.О., Степашко О.І., Федоров М.О., Шипуліна Т.М.,

при секретарі Сесемка А.О.,

розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Сімферополі Автономної Республіки Крим (далі –ДПІ)

на постанову окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 12.11.2010

та ухвалу Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2011

у справі № 2а-731/10/1/0170

за позовом акціонерного комерційного банку “Чорноморський банк розвитку та реконструкції” (далі –Банк)

до ДПІ

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Судове засідання проведено за участю представників:

позивача –Євграфової Н.О., Стребкової Г.Л.,

відповідача –не з’явились.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Позов (з урахуванням уточнення до нього) подано про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ДПІ від 15.12.2006 №0001192200/0.

Справа розглядалася судами неодноразово.

За наслідками останнього розгляду постановою окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 12.11.2010, залишеною без змін ухвалою Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2011, позов задоволено; оспорюваний акт індивідуальної дії скасовано. У прийнятті цих судових актів попередні інстанції виходили з того, що:

позивач правомірно відносив до складу валових витрат суму сформованого страхового резерву для відшкодування можливих втрат від дебіторської заборгованості, від знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж, а також за операціями з розміщення коштів на кореспондентських рахунках у банках, віднесених до нестандартної групи ризику;

врахування позивачем у складі витрат векселів, отриманих від емітентів в рахунок погашення кредиторської заборгованості за договорами купівлі-продажу цінних паперів, при визначенні фінансового результату від операцій з цінними паперами відповідає вимогам пункту 7.6 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

У касаційній скарзі до Вищого адміністративного суду України ДПІ просить скасувати ухвалені у справі рішення та відмовити у задоволенні позову, посилаючись на невідповідність висновків судів нормам матеріального права. Так, на обґрунтування касаційних вимог скаржник зазначає, що операції, за якими Банком було створено страховий резерв, не є активними з урахуванням вимог пункту 2.1 Інструкції про порядок складання та оприлюднення фінансової звітності банків України, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 07.12.2004 №598 (яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин). Крім того, скаржник зазначає, що фінансовий результат від продажу векселя, отриманого як засіб платежу за цінні папери, виникає за наявності доходів від продажу векселя і витрат на його придбання, а відтак врахування у складі витрат Банку емітованих векселів в рахунок оплати на поставлені Банком векселі є незаконним.

У запереченні на касаційну скаргу Банк зазначає про правильність та обґрунтованість висновків попередніх інстанцій та просить залишити оскаржувані рішення без змін, а скаргу –без задоволення.

Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального і процесуального права, заслухавши пояснення присутніх у судовому засіданні представників позивача, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги ДПІ з урахуванням такого.

Судовими інстанціями у розгляді справи було встановлено, що ДПІ було проведено планову перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2005 по 30.06.2006, результати якої відображено в акті від 06.12.2006 №6398/22-012/20929956. За наслідками цієї перевірки позивачеві було донараховано податкове зобов’язання з податку на прибуток у сумі 1316682 грн. (у тому числі 707307грн. за основним платежем та 609375 грн. за штрафними санкціями) згідно з оспорюваним податковим повідомленням-рішенням. Підставою для здійсненого донарахування став висновок ДПІ про:

неправомірне врахування позивачем у складі витрат номінальної вартості векселів, емітованих в рахунок оплати вартості поставлених позивачем векселів відповідному емітентові;

безпідставне включення позивачем до валових витрат суми сформованого страхового резерву для відшкодування можливих втрат від дебіторської заборгованості, від знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж, а також від операцій з розміщення коштів на коррахунках інших банків, та операцій з надання третім особам кредитів, гарантій.

Однією з причин виникнення спору зі справи стало питання щодо порядку формування страхового резерву під активні ризики у податковому обліку.

Зазначене питання врегульовано Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Так, згідно з підпунктом 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону будь-який банк, а також будь-яка фінансова установа, створена згідно з нормами відповідних законів, крім страхових компаній та недержавних пенсійних фондів (фінансові установи), зобов’язані створювати страховий резерв для відшкодування можливих втрат по основному боргу (без процентів та комісій) за всіма видами кредитів (у тому числі консолідованим іпотечним боргом), а також гарантій, порук, придбаних цінних паперів (у тому числі іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю), інших активних банківських операцій, які відносяться до їх господарської діяльності згідно із законодавством.

При цьому підпунктом 5.2.4 пункту 5.2 статті 5 названого Закону банку як платнику податку на прибуток дозволено включати до складу валових витрат суми коштів, внесених до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 12 цього Закону.

Підпунктом 12.2.2 пункту 12.2 цієї ж статті Закону встановлено, що з урахуванням підпункту 12.2.3 цієї статті створення страхового резерву здійснюється фінансовою установою самостійно у розмірі, достатньому для повного покриття ризиків неповернення основного боргу за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними нестандартними за методикою, яка встановлюється для банків Національним банком України, а для небанківських фінансових установ –спеціально уповноваженим органом виконавчої влади у сфері регулювання ринків фінансових послуг, а також за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними безнадійними згідно з нормами цього Закону.

Розмір страхового резерву, що створюється за рахунок збільшення валових витрат фінансової установи, не може перевищувати для комерційних банків –10 відсотків від суми боргових вимог, а саме сукупної заборгованості за кредитами, гарантіями та поруками, фактично наданими (виставленими на користь) дебіторам на останній робочий день звітного податкового періоду. До суми зазначеної заборгованості не включаються зобов’язання дебіторів, які виникають при здійсненні операцій, що не включаються до основної діяльності фінансової установи. Під терміном «основна діяльність»слід розуміти операції, визначені статтею 47 Закону України «Про банки і банківську діяльність», а також відповідними статтями законів про небанківські фінансові установи (абзаци перший, другий, третій підпункту 12.2.3 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).

Наведена правова конструкція передбачає, що до операцій, на заборгованість за якими створюється страховий резерв за рахунок валових витрат, належать кредитні та інші активні операції, що відносяться до господарської діяльності банків. При цьому базою для розрахунку резерву є сукупний борг за операціями з розміщення тимчасово вільних коштів, які є в розпорядженні банку, у той чи інший об’єкт з метою отримання прибутку.

А відтак суди обґрунтовано визнали правомірним як формування позивачем страхового резерву у першому кварталі 2005 року за коштами, які були розміщені на кореспондентському рахунку у МКБ «Москомприватбанк»(що у вказаному періоді був віднесений до 3 групи ризику Національним банком України), так і створення резерву під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж.

В акті перевірки також зафіксовано, що позивач відносив до складу валових витрат суму сформованого страхового резерву для відшкодування можливих втрат від дебіторської заборгованості за банківськими операціями, яка існувала більше 90 днів.

Оскільки, як встановлено судами, дебіторська заборгованість, під яку Банком створювався страховий резерв в період, що перевірявся, являє собою суму вимог банку щодо активів, які виникли в ході здійснення його основної діяльності, а сама дебіторська заборгованість є активною операцією, на підставі якої банк формує резерв, то слід погодитися з висновком судів про те, що позивач правомірно включив до складу валових витрат суми страхового резерву для відшкодування можливих втрат від спірної дебіторської заборгованості як активної банківської операції.

Водночас правильним є і висновок судів про те, що при розрахунку розміру страхового резерву, який може бути віднесений до валових витрат, не підлягають включенню суми коштів за наданими гарантіями, кредитами та поруками. Адже зазначені суми на момент формування страхового резерву не являли собою фактично існуючих заборгованостей, по яких Банк мав право вимоги, оскільки за названими операціями Банк не сплатив грошових сум кредиторам третіх осіб, а відтак до нього не перейшли права цих кредиторів, тоді як у підпункті 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»передбачено обов’язкову наявність боргових відносин як підставу формування страхового резерву, а саме - можливість втрати по основному боргу, тобто наявність ризику, який і зумовлює необхідність створення такого резерву для покриття цих втрат. Оскільки ж позивачем не було виплачено суму, що складає основний борг, то не виник і ризик неповернення цих коштів.

Слід також погодитися і з наданою судами правовою оцінкою про відсутність факту завищення валових витрат за спірними операціями Банку з продажу векселів.

Як встановлено судами, в акті перевірки зафіксовано факт продажу позивачем як векселедержателем векселів, при чому оплата за ці векселі здійснювалася покупцями останніх шляхом емісії векселів. Зазначену операцію було розцінено податковим органом як операцію з емісії цінних паперів, яка з огляду на приписи абзацу п’ятого пункту 7.6 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»не підпадає під дію цієї норм Закону. Наведене, за висновком ДПІ, виключає можливість врахування витрат Банку за наслідками поставки векселів у визначенні фінансового результату від операцій з цінними паперами за звітний період.

Втім під час відчуження векселя позивачем як векселедержателем такий вексель як різновид цінного паперу відповідно до пункту 1.6 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»для цілей оподаткування стає товаром. А відтак на операцію з продажу векселя Банком поширюється порядок оподаткування, встановлений пунктом 7.6 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», який передбачає відображення в окремому обліку платника як доходу від його продажу векселя, так і витрат на його придбання (тобто суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником продавцю цінного паперу як компенсацію їх вартості) та формування окремого фінансового результату на підставі таких «ціннопаперових» витрат та доходів у звітному період.

Операцією ж з емісії векселя, яка не змінює показники податкового обліку сторін, в даному разі є саме видача векселя покупцем (контрагентом Банку за договором купівлі-продажу векселя) у рахунок оплати вартості поставленого позивачем товару (векселя).

З урахуванням викладеного попередні судові інстанції дійшли обґрунтованого висновку про незаконність донарахування Банк податкового зобов’язання з податку на прибуток та правомірно задовольнили позов. А відтак процесуальних підстав для скасування оскаржуваних рішень попередніх інстанцій не вбачається.

Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України                                                   

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Сімферополі Автономної Республіки Крим залишити без задоволення.

2. Постанову окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 12.11.2010 та ухвалу Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2011 у справі № 2а-731/10/1/0170 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя М.І. Костенко