Ухвала суду № 17312559, 12.07.2011, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"12" липня 2011 р. м. КиївК-10796/10

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України в складі:

Головуючого Шипуліної Т.М.,

суддів: Голубєвої Г.К., Карася О.В., Рибченка А.О., Федорова О.М.,

при секретарі: Ткачук О.М.

за участю представників:

від позивача : ОСОБА_1, дов. №01-24/1343 від 28.10.2010

ОСОБА_3, дов. б/н від 01.02.2011

від відповідача: ОСОБА_2 дов. №33108/10/10 від 06.09.2010

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Донецьку на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 26.11.2009 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 26.01.2010 року по справі №2-а-3264/09/0570 за позовом Дочірнього підприємства «Донецький облавтодор»Відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України»до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Донецьку про часткове скасування податкових повідомлень-рішень

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення представників учасників судового процесу, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія:

В С Т А Н О В И Л А :

На розгляд суду передано вимоги Дочірнього підприємства «Донецький облавтодор»Відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України»(далі-ДП «Донецький облавтодор»ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України», позивач) до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Донецьку (далі-СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Донецьку, відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 16.11.2005 №0001220816/2/34345/10/15-16-23/3 в частині визначення податкового зобовязання з податку на прибуток підприємств в сумі 9504875,00грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 9455822,50грн., №0001250816/2/34344/10/15-16-23/3 в частині визначення податкового зобовязання з податку на додану вартість в сумі 6909892,00грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 3742548,00грн., №0001230816/2/34343/10/15-16-23/3 в частині зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 575204,00грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 287602,00грн.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 26.11.2009 року, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 26.01.2010 року, позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись із зазначеними судовими рішеннями, відповідач 26.02.2010 року звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який своєю ухвалою від 04.03.2010 року прийняв її до свого провадження.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Донецького окружного адміністративного суду від 26.11.2009 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 26.01.2010 року, прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити повністю.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права, зокрема, положень п.1.31, п.1. 32 п.п.4.1.1 п.4.1 ст. 4, п.5.1, п.п.5.2.1 п.5.2, п.п.5.3.9, п.5.3, ст.5, Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.п.3.1. п.3.1 ст.3, п.п.7.2.6 п.7.2, п.п.7.4.1, п.п..7.4.4 п. 7.4 ст.7 Закону України Про податок на додану вартість».

Перевіривши матеріалами справи, наведені у скарзі доводи, колегія суддів, дійшла висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що спірні податкові повідомлення-рішення були прийняті на підставі акту перевірки №177/13-31-32001618 від 30.06.2005, складеного за результатами документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства ДП «Донецький облавтодор»ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» за період з 01.10.2002 до 30.09.2004.

Зі змісту вищезазначеного акту вбачається, що за результатами перевірки податковим органом було встановлено порушення позивачем норм податкового законодавства, в тому числі, що оскаржуються в судовому порядку, а саме: п.п.4.1.1 п.4.1 ст.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»в частині завищення валових доходів за внутрішніми господарськими операціями; п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в частині завищення валових витрат за внутрішніми господарськими операціями; п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в частині завищення валових витрат за операціями по обстеженню та проведення оцінки протипожежного стану; п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в частині завищення валових витрат за понесеними витратами, не підтвердженими відповідним розрахунковим документом (затвердженим кошторисом); пп. 3.1.1 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість»в частині завищення податкових зобовязань та податкового кредиту з податку на додану вартість за внутрішньогосподарськими операціями, порушення пп. 7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»в частині формування податкового кредиту за податковими накладними, складеними з порушеннями вимог Закону, порушення пп. 7.4.1, 7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» в частині завищення податкового кредиту за операціями з обстеження системи управління охороною праці та проведення оцінки протипожежного стану.

При визначенні позивачеві податкових зобовязань відповідач виходив з того, що позивач та його структурні підрозділи безпідставно формували валові доходи та валові витрати, податкове зобовязання та податковий кредит з податку на додану вартість по господарським операціям між позивачем та його філіям, а також між філіями.

Підпунктом 2.1.1 пункту 2.1 статті 2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»встановлено, що платниками податку є: субєкти господарської діяльності, бюджетні, громадські та інші підприємства, установи та організації, які здійснюють діяльність спрямовану на отримання прибутку як на території України так і за її межами.

Платниками податку є також філії, відділення та інші відокремлені підрозділи платників податку (далі філії), зазначених у пп. 2.1.1 цього пункту, що не мають статусу юридичної особи, розташовані на території іншої, ніж такий платник податку, територіальної громади є також платниками податку (п.п.2.1.3 п.2.1 ст. 2 Закону).

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що позивач та його філії були окремими платниками податку на прибуток, самостійно здійснювали розрахунки з бюджетом за податками, зборами та іншими обовязковим платежами, тобто, мали всі ознаки самостійних платників податку визначені в пп. 2.1.3 п. 2.1 ст. 2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Відносини між філіями і головним підприємством базувалися на принципах повного господарського розрахунку, всі вони були самостійними платниками податку на прибуток.

Відповідно до п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»обєктом оподаткування у платника податку є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з п. 4.3 цього Закону на суму валових витрат платника податку, визначених ст. 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із ст. 8 і ст. 9 цього Закону.

За змістом підпункту 4.1.1 пункту 4.1 ст. 4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств валовий доход це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами. Валовий доход включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг).

Згідно підпункту 5.1 статті 5 Закону України Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Оскільки збільшення валових витрат в одного платника податків законодавець повязує зі збільшенням валових доходів в іншого платника податків, віднесення філіями витрат по внутрішньогосподарських операціях до складу валових не спричинило зменшення суми оподатковуваного доходу позивача в цілому, так як ці витрати є для філій валовими витратами, а для підприємства валовими доходами.

Акт перевірки не містить інформації щодо господарських операцій у розрізі структурних підрозділів, за якими встановлені порушення та щодо первинних документів, які стверджують факт вчинення порушення. Тому, з метою встановлення фактів здійсненна внутрішньогосподарських операцій та відображення їх в податковому обліку ДП «Донецький облавтодор»та відповідних філій, судом була призначена судово-бухгалтерська експертиза. З урахуванням даних експертизи податковим органом визначено непідтверджене даними обліку позивача завищення валового доходу за 2003 рік у сумі 296043,33грн. та завищення валових витрат за 2003 рік у сумі 596952,56грн., що призвело до зайвого встановлення заниження оподатковуваного прибутку у сумі 300909грн. (в одиницях заповнення декларації), та зайвого встановлення заниження податку на прибуток за 2003 рік у сумі 90272,70грн.

При цьому, податковим органом зазначено про неможливість встановлення наявності розбіжностей між даними податкового органу щодо формування валових доходів та валових витрат за внутрішньогосподарськими операціями, та даними експертного дослідження, а також неможливо встановити причини виникнення таких розбіжностей.

З 01.01.2004 позивачем здійснювалася консолідована сплата податку на прибуток.

Відповідно до п.9 Порядку складання розрахунку податкових зобовязань щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства, затвердженого наказом ДПА України від 10.02.2003 №68 у разі, якщо до переходу на консолідовану сплату податку на прибуток за результатами господарської діяльності філії мали відємне значення обєкта оподаткування, то таке відємне значення враховується в порядку, передбаченому Законом.

Відповідно до наявної в матеріалах справи інформації щодо податку на прибуток ДП «Донецький облавтодор» та відповідних філій з внутрішньогосподарськими операціями та без врахування таких операцій, сума збитків філій (без врахування внутрішньогосподарських операцій) за всіма підрозділами складає 39825,64 тис. грн.

Проте, при проведенні перевірки податковим органом не досліджувалося питання здійснення внутрішньогосподарських операції філіями ДП «Облавтодор», відповідно, поза увагою перевірки залишилося питання наявності збитків за результатами діяльності відповідних філій.

Податковим органом вищезазначене не спростовано та зазначено про неврахування під час перевірки результатів діяльності філій без внутрішньогосподарських операцій у-звязку з тим, що відповідні перевірки філій проводилися іншими податковими інспекціями. Будь-які докази в підтвердження відсутності збитків структурних підрозділів позивача у вказаному розмірі до суду не надані.

Відповідно до п.6.1 ст.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»якщо обєкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має відємне значення обєкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого відємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року.

Внаслідок порушення вимог щодо повноти проведення перевірок філій податковим органом не враховано заниження позивачем валових витрат у 1 кварталі 2004 року в сумі 39825,64 тис.грн., яке відбулося внаслідок не включення до складу валових витрат при переході на консолідовану сплату податку сум збитків відповідних філій.

Враховуючи вищезазначене, а також, що позивачем за внутрішньогосподарськими операціями було занижено податкове зобовязання протягом 2003 року, а у 1 кварталі 2004 року завищено, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про необґрунтованість нарахування позивачеві податку на прибуток у розмірі 9024859,00грн.

Відповідно до п.1.3 ст.1 Закону України «Про податок на додану вартість»платник податку особа, яка згідно з цим Законом зобовязана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка ввозить (пересилає) товарів на митну територію України.

Згідно п. 1.2 ст. 1 зазначеного Закону особа це будь-яка з наведених нижче осіб, незалежно від того, чи є така особа резидентом чи ні: субєкт підприємницької діяльності, в тому числі підприємство з іноземними інвестиціями, незалежно від форми та часу внесення цих інвестицій; інша юридична особа, що не є субєктом підприємницької діяльності; фізична особа (громадянин, іноземний громадянин та особа без громадянства), яка здійснює діяльність, віднесену до підприємницької згідно з законодавством, або ввозить (пересилає) на митну територію України.

Відповідно до Державного класифікатора України Класифікація організаційно-правових форм господарювання ДК 002-94, затвердженого наказом Держстандарту від 22.11.1994, № 288 (чинного на дату вчинення порушення), субєктами підприємницької діяльності є: громадяни України, інших держав, не обмежені законом у правоздатності або дієздатності; юридичні особи всіх форм власності, встановлених Законом України «Провласність».

Таким чином, за змістом Закону України «Про податок на додану вартість»виступають лише фізичні особи- підприємці (окрім операцій з ввезення товарів на митну територію України) та юридичні особи.

Факт реєстрації філій ДП «Донецький облавтодор» платниками податку на додану вартість не надає їм статусу платників податку, оскільки це прямо суперечить положенням Закону.

За таких обставин, в межах спірних правовідносин йдеться про формування податкових зобовязань та податкового кредиту в межах єдиного платника податку ДП «Донецький облавтодор».

Податковим органом не заперечується, що при здійсненні операцій між філіями та між ДП «Донецький облавтодор»відповідно формувалися податкової зобовязання та податковий кредит, що підтверджується відповідними довідками, складеними за результатами перевірок філій ДП «Донецький облавтодор».

Оскільки в межах єдиного платника податків факт завищення податкового кредиту відсутній, посилання податкового органу на встановлення завищення податкового кредиту за вказаними операціями безпідставне.

Податковим органом також було встановлено завищення валових витрат за господарськими операціями по взаємовідносинам з ТОВ «Укрінвопромінвест» у сумі 1875000,00грн., що призвело до визначення податкових зобовязань з податку на прибуток у сумі 468750,00грн.

За змістом акту перевірки, податковим органом встановлено порушення п.5.1, п.п. 5.2.1 п.5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підприємством не надано достатньо документів, що підтверджують доцільність проведення робіт та їх взаємозвязок з господарською діяльністю.

За результатом розгляду справи судом встановлено, що 12.08.2004 р. між позивачем (замовник) та підприємством «Укрінвопромінвест»(виконавець) були укладені договори №22/08 та №49/08.

Предметом договору №22/08 сторони визначили проведення виконавцем за завданням замовника обстеження системи правових, соціально-профілактичних, організаційно-технічних, санітарно-гігієнічних і лікувально-профілактичних заходів та засобів, спрямованих на збереження життя, здоровя і працездатності працівників підприємства та його філій. Фактичне виконання договору підтверджується актом №22 від 30.09.2004 про завершення етапу робіт за договором, відповідно до якого позивач прийняв виконані роботи щодо обстеження системи охорони праці. Результат виконаних робіт викладений у 24 книгах документації. Оплата за виконані роботи здійснена в повному обсязі 13.08.2004 платіжним дорученням №1758 на суму 900000,00грн.

Відповідно до умов договору №49/08 про проведення оцінки протипожежного стану, виконавець зобовязувався за завданням замовника провести моніторинг технічного стану всіх комплексів, територій та обєктів виробничого призначення, в тому числі й філій, замовника. Фактичне виконання договору підтверджується актом №49 від 30.09.2004 про завершення етапу робіт за договором, відповідно до якого позивач прийняв виконані роботи щодо проведення оцінки протипожежного стану. Результат виконаних робіт викладений у 24 книгах документації. Оплата за виконані роботи здійснена в повному обсязі 13.08.2004 платіжним дорученням №1759 на суму 1350000 грн.

Суди попередніх інстанцій дали правильну юридичну оцінку вказаним договорам, як договорам підряду та обґрунтовано виходили з того, що не суперечить вимогам ст. 838 ЦК України та умовам договорів залучення підприємством «Укрінвопромінвест»до їх виконання інших осіб (субпідрядників). З огляду на положення частини 3 ст.837 ЦК України щодо можливості одержання спеціального дозволу на виконання окремих видів робіт, встановлених законом, субпідрядником та відсутності доказів, що залучені ТОВ «Укрінвопромінвест»субпідрядники не мали відповідних ліцензій на здійснення господарської діяльності щодо надання оцінки протипожежного стану обєктів, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про недоведення відповідачем факту виконання зазначених договорів виконавцем при відсутності в нього вимагаємої законом господарської компетенції (спеціальної правосубєктності) відповідає матеріалам справи.

Податковим органом не заперечувалось, що на момент укладення зазначених договорів, ТОВ «Укрінвопромінвест» було зареєстровано як платник податків. В результаті проведених відповідних перевірок не встановлено факту несплати останнім податків за наслідками господарських операцій з позивачем.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до абз. 4 п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 наведеного Закону, не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Положеннями п.5.11 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»- установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

Враховуючи вищезазначене, а також, що чинним законодавством не передбачено такої підстави для не включення понесених витрат до складу валових витрат як не підтвердження доцільності здійснення господарської операції, відображення позивачем господарських операцій за договорами з ТОВ «Укрінвопромінвест» в податковому обліку відповідає п.5.1 п.п.5.2.1 пункту 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»як таких що повязані з організацією та веденням господарської діяльності та охороною праці.

За таких обставин, суди попередніх інстанцій правомірно зазначили про помилковість висновку податкового органу щодо завищення позивачем валових витрат в сумі 1875000,00грн.

Оскільки витрати на обстеження системи управління охороною праці та проведення оцінки протипожежного стану є такими, що відносяться до складу валових витрат платника, а суми податкового кредиту за такими операціями підтверджені податковими накладними №284 від 13.08.2004 та №302 від 13.08.2004, висновок податкового органу про завищення за такими операціями податкового кредиту на 375000,00грн. є також помилковим.

Безпідставним є зменшення податковим органом валових витрат у сумі 37553,00грн. за операцією по управлінню філією (філія Харцизький автодор), оскільки зазначені витрати підтверджуються первинними документами, а саме актами прийому-передачі виконаних робіт та податковими накладними.

Матеріалами справи також спростовується, факт завищення податкового кредиту у сумі 220395,00грн., оскільки зазначена суми підтверджуються податковими накладними, оформленими відповідно до вимог п.п.7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість».

При цьому, слід зазначити, що згідно пункту 5 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997 року №165, податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж вказаною у пункті 2 даного Порядку, тобто якщо податкову накладну видано особою, яка не зареєстрована як платник податку в податковому органі і якій не присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість.

Відповідно до п.п.17.1.3 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобовязання платника податків за підставами, викладеними у підпункті «б»підпункту 4.2.2 пункту 4.2 етапі 4 цього Закону, такий платник податків зобовязаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобовязання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обовязкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше пятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Згідно п.п.17.1.6 п.17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» у разі коли платника податків (посадову особу платника податків) засуджено за скоєння злочину щодо ухилення від плати податків або якщо платник податків декларує переоцінені або недооцінені обєкти оподаткування, що призводить до заниження податкового зобовязання у великих розмірах, такий платник податків додатково до штрафів, визначених цим пунктом, за наявності підстав для їх накладення сплачує штраф у розмірі пятдесяти відсотків від суми недоплати, але не менше ста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Враховуючи безпідставне визначення податкових зобовязань ДП «Облавтодор» з податку на прибуток та відповідно, відсутність декларування позивачем заниження податкового зобовязання у великих розмірах, застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій, передбачених п.п.17.1.3, 17.1.6, п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетними та державними цільовими фондами» є безпідставним.

Доводи касаційної скарги зазначених висновків суду не спростовують і не дають підстав для висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до частини 1 статті 224 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись ст. ст. 210, 220, 221, 223, 224, 230, 231 та ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Донецьку залишити без задоволення, а постанову Донецького окружного адміністративного суду від 26.11.2009 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 26.01.2010 року по справі №2-а-3264/09/0570 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку, на підставі та у строки, передбачені статтями 235 238, 240 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:________Т.М.Шипуліна

Судді:________Г.К.Голубєва

________О.В.Карась

________А.О.Рибченко

________М.О.Федоров