Ухвала суду № 17077463, 06.07.2011, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 липня 2011 р. Справа № 41590/11/9104 06 липня 2011 року № 41590/11/9104

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.

суддів: Довгополова О.М., Святецького В.В.,

при секретарі судового засідання: Шаблій Х.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Тернопільської обєднаної державної податкової інспекції на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 05.04.2011 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Славпродукт» до Тернопільської обєднаної державної податкової інспекції про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення,

встановила:

В січні 2011 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Славпродукт» звернулось до суду із адміністративним позовом до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції. У позовній заяві просить визнати незаконними дії Тернопільської ОДПІ щодо зменшення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту за вересень 2010 року в сумі 267378,00грн. та збільшення позитивного значення за вересень 2010 року в сумі 31776 грн., а також, зменшення залишку від'ємного значення, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду за вересень 2010 року на суму 357970,00 грн. Визнати нечинним податкове повідомлення - рішення Тернопільської ОДПІ від 21.12.2010 року № 0000352306/0 в частині зменшення бюджетного відшкодування по податку на додану вартість за вересень 2010 року в сумі 36504 грн. та зобов'язання ТзОВ Славпродукт» сплатити до бюджету 17 857,5 грн. податку на додану вартість та 3571,5 грн. штрафних санкцій.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що висновки акту перевірки від 06.12.2010 р.№12690/23-623/34042038 є надуманими, суперечать нормам Закону України «Про податок на додану вартість» та Порядку заповнення та подання декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПА України №166 від 30.05.1997 року в редакції наказу №213 від 15.06.2005 року з наступними змінами та доповненнями, зроблені без врахування суті господарських операцій а первинних документів, відтак позовні вимоги підлягають задоволенню а оспорювані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 05.04.2011 року позов задоволено. Податкове повідомлення - рішення № 0000352306р від 21 грудня 2010 року Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції в частині зменшення бюджетного відшкодування по податку на додану вартість за вересень 2010року в сумі 36 504 грн. та зобов'язання Товариства з обмеженою відповідальністю «Славпродукт» сплатити до бюджету 17 857 гр 50 коп. податку на додану вартість та 3 571 грн. 50 коп. штрафних санкцій визнано нечинним та скасовано. Визнано неправомірними дії Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції щодо зменшення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання і сумою податкового кредиту за вересень 2010року сумі 267 378 грн. 00 коп. та збільшення позитивного значення за вересень 2010 року в сумі 31 776 грн. 00 коп., а також залишку від'ємного значення, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду за вересень 2010 року на суму 357 970 грн. 00 коп.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що право ТзОВ "Славпродукт" на отримання бюджетного відшкодування за вересень 2010 року в сумі 40155 грн. підтверджено належно оформленими податковими накладними та розрахунковими документами, податкове повідомлення - рішення Тернопільської ОДПІ від 21.12.2010 року № 0000352306/0 є незаконним в частині зменшення бюджетного відшкодування по податку на додану вартість за вересень 2010 року в сумі 36 504 грн. та зобов'язання ТзОВ "Славпродукт" сплатити до бюджету 17 857,5 грн. податку на додану вартість та 3 571,5 грн. штрафних санкцій., відтак оспорювані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.

Постанову суду оскаржив відповідач. Вважає, що оскаржувана постанова прийнята з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та надавши правової оцінки доводам апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Стаття 19 Конституції України встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до вимог ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

Як вбачається із матеріалів справи, на підставі направлення від 08.11.2010 року № 000299 виданого Тернопільською ОДПІ була проведена позапланова документальна виїзна перевірка ТзОВ "Славпродукт" з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у сумі 48300,00 грн. за вересень місяць 2010 року на рахунок платника у банку, яка виникла за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось в період серпень 2010 року. За наслідками перевірки складено Акт від 06.12.2010 р. №12690/23-623/34042038, яким встановлено: підтверджено відображене ТзОВ «Славпродукт» у декларації за вересень 2010 року бюджетне відшкодування в сумі 3611,00 грн. На порушення вимог абз.а) п.п..7.7.2 п.7.7 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року № 168/97-ВР ТзОВ «Славпродукт» за вересень 2010 року завищено бюджетне відшкодування на рахунок платника у банку в сумі 44689 грн. На порушення п. 1.4 ст. 1, пп. 7.3.1, 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 року № 168/97-ВР ТзОВ «Славпродукт» завищено відємне значення різниці між сумою податкових зобовязань і сумою податкового кредиту за вересень 2010 року в сумі 267378,00 грн. та занижено позитивне значення за вересень 2010 року в сумі 31776 грн.

На підставі Акта контролюючим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.12.2010 року № 0000352306/0, яким позивачу зменшено бюджетне відшкодування по податку на додану вартість за вересень 2010 року в сумі 44689,00 грн. та зобов'язано в десятиденний термін з дня отримання податкового повідомлення - рішення сплатити до бюджету 17 857,50 грн. податку на додану вартість та 3571,50 грн. штрафних (фінансових санкцій).

Надаючи правову оцінку оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням колегія суддів враховує наступне.

Відповідно п. 1.4. ст.1 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 року (із змінами та доповненнями) поставка товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу.

Згідно п. 7.3.1. ст.7 ЗУ "Про податок на додану вартість" датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

В силу п. 7.4.1. ст.7 ЗУ "Про податок на додану вартість" податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 7.7.1. ст.7 ЗУ "Про податок на додану вартість" сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Пунктом 7.7.2. ст. Закону передбачено, що якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг);

В судовому засіданні встановлено, підтверджено матеріалами справи, що що 10.07.2009 року ТзОВ «Славпродукт» ( як постачальник) та ТзОВ "Пісківський завод скловиробів" (як покупець) уклали договір поставки № 05 (а.с.53-56), відповідно до якого ТзОВ "Славпродукт" зобов'язався поставити та передати у власність Покупцю консервований горошок в склобанці 1-82-500 (0,5 л. СКО). На виконання даного договору: 10.07.2009 року ТзОВ "Славпродукт" поставив ТзОВ "Пісківський завод скловиробів" горошку зеленого консервованого у кількості 900000 банок по ціні 1,99 грн. без ПДВ за банку на загальну суму 2 151 000,00 грн. в тому числі 358 500,00 грн. ПДВ (що підтверджується наявною у матеріалах справи видатковою накладною від 10.07.2009 року № СЛ-0000008 (а.с.57) та податковою накладною від 10.07.2009 року № 7(а.с.58)); 14.07.2009 року ТзОВ "Славпродукт" поставив ТзОВ "Пісківський завод скловиробів" горошку зеленого консервованого у кількості 948 276 банок по ціні 1,99 грн. без ПДВ за банку на загальну суму 2266379,94 грн. в тому числі 377729,94 грн. ПДВ, що підтверджується видатковою накладною від 14.07.2009 року № СЛ-0000009 та податковою накладною від 14.07.2009 року № 8 (а.с.59-60).

У акті перевірки податкового органу відмічено що якість продукції підтверджено якісними посвідченнями та сертифікатами відповідності.

Товар отриманий представником Покупця ОСОБА_1 згідно довіреності від 10.07.2009 року № 616 (а.с.61), про що зазначено у видаткових накладних та переданий Товариству з обмеженою відповідальність "Славпродукт" на зберігання актом прийому - передачі № 1 від 10.07.2009 року за договором відповідального зберігання №03 від 10.07.2009 року (а.с.67-71).

Суми податку на додану вартість по даних поставках включені ТзОВ "Славпродукт" до податкового зобов'язання по податку на додану вартість у декларації за липень 2009 року.

У вересні 2010 року, у звязку із недостатністю власних запасів ТзОВ "Славпродукт" не міг в повному обсязі виконати взяті на себе зобов'язання перед контрагентами по поставці горошку зеленого консервованого, а ТзОВ "Пісківський завод скловиробів" не використовував свої запаси товару, який знаходився на зберіганні у ТзОВ "Славпродукт", відтак між товариствами було досягнуто домовленості, про те, що ТзОВ "Пісківський завод скловиробів" поверне Постачальнику частину отриманого ним раніше горошку зеленого консервованого для реалізації його іншим контрагентам. 21.09.2010 року на виконання домовленості ТзОВ "Пісківський завод скловиробів" повернув ТзОВ "Славпродукт" 633 143 банки горошку по ціні 1,99 грн. без ПДВ за банку на загальну суму 1 513 211, 77 грн. в тому числі 252 201,96 грн. ПДВ, про що складено Акт № 3 прийому передачі із відповідального зберігання (а.с.74), накладну на повернення № 12 від 21.09.2010 року та розрахунок від 21.09.2010 року № 8/7 коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної від 10.07.2009 року № 7 за договором від 10.09.2009 року № СЛ-0005. Окрім вказаного, 29.04.2010 року ТзОВ "Славпродукт" поставив ТзОВ "Панпродукт" горошок зелений консервований в кількості 2 800 банок по ціні 2,71 грн. за банку без ПДВ на загальну суму 91 000 грн., в тому числі 15 166,67 грн. ПДВ, що підтверджується видатковою накладною від 29.04.2010 року № СЛ-0000022 (а.с.84) та податковою накладною від 29.04.2010 року № 22 (а.с.85).

Товар отриманий представником Покупця ОСОБА_2 згідно довіреності від 29.04.2010 року серії ЯОЮ № 081257 (а.с.86), про що зазначено у видатковій накладній. Суми податку на додану вартість по даній поставі включені ТзОВ "Славпродукт" до податкового зобов'язання по податку на додану вартість у декларації за травень 2010 року (а.с.89).

01.09.2010 р. ТзОВ "Панпродукт" звернулось до ТзОВ "Славпродукт" листом № 01/09-10, яким повідомив Постачальника про те, що товариство не змозі оплатити 91000 грн. за отриманий горошок зелений консервований та просив прийняти повернення товару.

08.09.2010 року за взаємною згодою сторін ТзОВ "Панпродукт" повернув ТзОВ "Славпродукт" горошок зелений консервований в кількості 28 000 банок по ціні 2,71 грн. за банку без ПДВ на загальну суму 91 000 грн., в тому числі 15 166,67 грн. ПДВ, про що складено накладну на повернення товарів № 3 від 08.09.2010 року (а.с.91) та розрахунок від 08.09.2010 рої № 7/22 коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної від 29.04.2010 року № 22 (а.с.92).

На підставі п.4.5. ст.4 та п.п.4.5.1. ст.5 ЗУ "Про податок на додану вартість" ТзОВ "Славпродукт" проведено коригування (зменшення) податкових зобов'язань по податку на додану вартість за вересень 2010 року в тому числі на суму 267378,00 грн. (252 202 грн. по ТС "Пісківський завод скловиробів" та 15 176 грн. по ТзОВ "Панпродукт"), і відображено у рядках 8 та 8.3. декларації та додатку №1.

Одночасно, ТзОВ "Пісківський завод скловиробів" та ТзОВ «Панпродукт» було проведено коригування (зменшення) податкового кредиту, що підтверджується копіями декларацій товариств за вересень 2010 року.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується із висновком суду першої інстанції про помилковість висновку податкового органу про те, що оскільки покупцям поставлено товар належної якості і, відповідно, у них не було підстав для його повернення, а, також, те, що позивачем не представлено документи, які підтверджують транспортування товару (товаро-транспортні накладні чи подорожні листи автомобіля) такі правочини суперечать інтересам держави та є нікчемними. А відтак, ТзОВ "Славпродукт" в порушення п. 1.4 ст.1, пп. 7.3. 7.4.1, п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" завищило від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту за вересень 2010 року в сумі 267 378,00грн., та занизило позитивне значення за вересень 2010 року в сумі 31 776 грн.

В силу ст.207 Господарського кодексу України від 16.01.2003 року (із змінами та доповненнями) господарське зобов'язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині. Недійсною може бути визнано також нікчемну умову господарського зобов'язання, яка самостійно або в поєднанні з іншими умовами зобов'язання порушує права та законні інтереси другої сторони або третіх осіб. Нікчемними визнаються, зокрема, такі умови типових договорів і договорів приєднання, що: виключають або обмежують відповідальність виробника продукції, виконавця робіт (послуг) або взагалі не покладають на зобов'язану сторону певних обов'язків; допускають односторонню відмову від зобов'язання з боку виконавця або односторонню зміну виконавцем його умов; вимагають від одержувача товару (послуги) сплати непропорційно великого розміру санкцій у разі відмови його від договору і не встановлюють аналогічної санкції для виконавця. Виконання господарського зобов'язання, визнаного судом недійсним повністю або в частині, припиняється повністю або в частині з дня набрання рішенням суду законної сили як таке, що вважається недійсним з моменту його виникнення. У разі якщо за змістом зобов'язання воно може бути припинено лише на майбутнє, таке зобов'язання визнається недійсним і припиняється на майбутнє.

Щодо товаро - транспортних накладних, то згідно Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженим наказом Міністерства Транспорту України №363 від 14.10.1997 року товаро-транспортна накладна, є документом, який підтверджує факт надання транспортних послуг та понесення транспортних витрат, а не сам факт поставки товару і її відсутність, за умови наявності таких документів, як договір, видаткові та податкові накладні, не може бути використана як доказ безтоварності операції та нікчемності правочину.

Із акту перевірки від 06.12.2010 р. вбачається одним із аргументів нікчемності угод по поверненню товару ТзОВ "Пісківський завод скловиробів" та обставина, що дані операції не проведені по бухгалтерському обліку, а зокрема рахунку 023.

Проте, для відображення обліку окремих операцій, пов'язаних з рухом запасів, які не відповідають критеріям визначення активів (у тому числі, на які підприємство не має права власності, але якими користується або забезпечує їх зберігання) застосовуються позабалансові рахунки, передбачені Планом рахунків бухгалтерського обліку та Інструкцією про його застосування, затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 року №291.

Бухгалтерський облік на позабалансових рахунках здійснюється, в числі, у разі прийняття запасів на відповідальне зберігання. У разі, якщо передані на відповідальне зберігання запаси витрачаються зберігачем запасів, власник таких запасів їх первісну вартість списує з рахунків обліку запасів з включенням до інших операційних витрат за дебетом рахунку 947 "Нестачі і втрати від псування цінностей" і внесенням даних позабалансового рахунку 072 "Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей". Зберігач запасів у разі втрачання (використання) запасів, прийнятих на відповідальне зберігання, їх вартість відображає за дебетом рахунків обліку відповідних запасів і кредиту рахунків поточних зобов'язань.

Із матеріалів справи, зокрема із бухгалтерського обліку товариства вбачається, що так як горошок зберігався на заводі в м. Волочиськ (у філії товариства), то і горошок зелений 0.5 л. в кількості 1 848 276 штук на суму 5 544 828 грн. проведений у липні 2009 по дебету рахунку 023 філії, що підтверджується належно завіреною світлокопією витягу з рахунку. Окрім того, господарські операції по прийняттю товару на відповідальне зберігання 10.07.2009 р. 900 000 банок горошку та 14.07.2009 р. 948276 банок горошку відображені в книзі складського обліку за 2009 рік. Вищенаведене обгрунтування податковим органом не враховано.

Чинне цивільне законодавство не обмежує підстав для розірвання чи відмови від договору та, як наслідок, повернення товару за умови, що таке здійснюється за взаємною згодою сторін. А право на зменшення податкових зобов'язань у випадку повернення товару, при чому, не лімітуючи підстави повернення, надає Постачальнику п. 4.5 ст. 5 Закону України "Про податок на додану вартість". Крім того, контрагенти ТзОВ "Славпродукт" у цей же звітний (податковий) період провели і зменшення податкового кредиту, що підтверджується копіями декларацій ТзОВ "Пісківський завод скловиробів" та ТзОВ "Панпродукт" по податку на додану вартість за вересень 2010 р. В подальшому повернений товар був реалізований іншим покупцям, а відповідні суми ПДВ включені до податкових зобов'язань.

Згідно п. 1.5. та п. 1.7 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10 серпня 2005 р. № 327 акт невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок повинен містити систематизований виклад виявлених у ході перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства. Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства викладаються в акті невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Судом першої інстанції вірно встановлено, що всупереч вищенаведеним нормам податковий орган, зробив висновок, що проводячи у вересні 2010 року коригування (зменшення) податкових зобов'язань в зв'язку із поверненням товару, через нікчемність таких правочинів ТзОВ "Славпродукт" порушив 1.4 ст.1, пп. 7.3.1, 7.4.1, п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість ".

Судова колегія звертає увагу на те, що п. 1.4 ст.1 Закону України "Про податок на додану вартість" визначає термін "поставка товару", пп. 7.3.1 ст. 7 Закону визначає дату виникнення податкових зобов'язань, а пп. 7.4.1, п. 7.4 ст. 7 Закону встановлює, які операції відносяться до податкового кредиту по податку на додану вартість, відтак, податковим органом зроблено посилання на норми закону, які в даному випадку не мають жодного відношення до регулювання процедури відображення в податковому обліку описаних вище господарських операцій та жодного разу не вказана норма зокрема п. 4.5 ст. 4 Закону, яка таку процедуру регулює.

Як вбачається із матеріалів справи, у поданій декларації за вересень 2010 року ТзОВ "Славпродукт" задекларував 235 602 грн. такого від'ємного значення, тоді як податковий орган робить висновок про його завищення на суму 267398 грн., що є більшою від задекларованої.

В розділі 3.2.4. «Перевірка достовірності нарахування суми ПДВ, що підлягає бюджетному відшкодуванню за вересень місяць 2010 року» акту перевірки податковий орган зазначив, що за даними декларації поданої до Тернопільської ОДПІ за липень 2010 року залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду складає 23 073,00грн.

Також, не знайшло підтвердження посилання перевіряючих, що в порушення вимог Наказу ДПА України №166 від 30.05.1997 р. "Про затвердження форм податкової декларації та Порядку заповнення і подання податкової декларації податку на додану вартість" ТзОВ "Славпродукт" в рядку 23.2 Декларації за вересень 2010 року відображено 357 970 грн., що призвело до завищення залишку від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду р.23 Декларації в сумі 357 970,00 грн. (при цьому в таблиці відхилення сум зазначено в сумі 396 199 грн.).

Згідно поданої декларації по податку на додану вартість за липень 2010 року до складу податкового кредиту наступного звітного періоду підлягає зарахуванню від'ємне значення різниці поточного звітного періоду в сумі 23072,00 грн. (рядок 22.2 Декларації), а також, залишок від'ємного значення, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду в сумі 334 897 грн. (рядок 26 Декларації).

Пунктом 5.12.4. Порядку заповнення і подання податкової декларації податку на додану вартість, затвердженим Наказом ДПА України №166 в 30.05.1997 р. передбачено, що залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 26 податкової декларації поточного звітного податкового періоду та переноситься до рядка 23.2 податкової декларації наступного звітного періоду).

Відтак, враховуючи відсутність позитивного значення податку до сплати, колегія суддів приходить до висновку, що залишок від'ємного значення згідно декларації за серпень 2010 року, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту вересня 2010 року має становити 357 970 грн. Дана сума була відображена в колонці 5 Довідки щодо залишку сум від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, що є додатком №2 до декларації за серпень 2010 року і є підставою для заповнення рядка 26 декларації, проте в самій декларації було відображено лише 23 072 грн. Крім того, 10.01.2011 р. ТзОВ "Славпродукт" подало уточнений розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку із виправленням самостійно виявлених помилок за серпень 2010 року, в якому товариство виправило заниження від'ємного значення за серпень 2010року в сумі 357 970 грн.

Враховуючи вищевказане, податковий орган під час проведення перевірки зобов'язаний був зафіксувати заниження у серпні 2010 року залишку від'ємного значення, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду в сумі 334897 грн., а не завищення цього показника у декларації за вересень 2010 року, до того ж на суму 357 970 грн.

Відтак, суд першої інстанції дійшов до вірного висновку, що дії Тернопільської ОДПІ щодо зменшення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту за вересень 2010 року в сумі 267 378,00грн. та збільшення позитивного значення за вересень 2010 року в сумі 31 776 грн., а також, зменшення залишку від'ємного значення, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду за вересень 2010 року на суму 357 970,00 грн. не відповідають нормам чинного податкового законодавства, яке регулює як процедуру справляння податку на додану вартість, так і порядок проведення перевірок, первинним бухгалтерським документам, даним податкової звітності позивача.

Окрім вказаного, пунктом 5.12.2. Порядку заповнення та подання декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПА України №166 від 30.05.1997р редакції наказу №213 від 15.06.2005 року (із змінами та доповненнями) передбачено, що сума податку, фактично сплачена у попередніх податкових періодах, визначається із сум, які були включені до складу податкового кредиту наступного податкового періоду та не брали участі у розрахунках бюджетного відшкодування протягом попередніх податкових періодів або не погашали податкові зобов'язання наступних звітних періодів (рядок 24).

ТзОВ "Славпродукт" до бюджетного відшкодування за вересень 2010 відніс податкові накладні на загальну суму 48 300 грн. ПДВ, включені до від'ємного значення за серпень 2010 року та оплачені в попередніх податкових періодах (липні - серпні 2010 року). Право ТзОВ "Славпродукт" на отримання бюджетного відшкодування за вересень 2010 року в сумі 40155 грн. підтверджено наявними у матеріалах справи належно оформленими податковими накладними та розрахунковими документами.

Таким чином, із 40115,43 грн. оплаченого від'ємного значення податковий орган підтвердив право на бюджетне відшкодування ПДВ в сумі 3 611 грн. Щодо решти оплати на суму 36 504,43 грн. ПДВ, то в цій частині Тернопільська ОДПІ встановила завищення бюджетного відшкодування в зв'язку із відсутністю, на її думку, оплати не дивлячись на наявність розрахункових документів та підтвердження правомірності включення податкових накладних до податкового кредиту за серпень 2010 року.

Судова колегія відповідно до п.п.а) п. 7.7.2., п.7.7. ст.7 ЗУ "Про податок на додану вартість" встановила, що бюджетному відшкодуванню за результатами вересня 2010 року підлягає або від'ємне значення, яке виникло у попередніх податкових періодах, однак сплачене у серпні 2010 року, або від'ємне значення серпня 2010 року, яке сплачене у попередніх податкових періодах, в тому числі липні - серпні 2010 року. Від'ємне значення, яке включене ТзОВ "Славпродукт" до бюджетного відшкодування у вересні 2010 року виникло у серпні 2010 року, що підтверджується Додатком 1 та Додатком 2 до Декларації по ПДВ за серпень 2010 року. Правомірність включення накладних до податкового кредиту серпня 2010 року підтверджено і податковим органом актом перевірки від 06.12.2010 року. Відтак фактична сплата, проведена у липні - серпні 2010 року надає право ТзОВ "Славпродукт" включити таке від'ємне значення до бюджетного відшкодування за вересень 2010 року, як це і передбачено пп. а) пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість ".

Відповідно до ч. 2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності субєкта владних повноважень обовязок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що відповідач не довів законність своїх дій, доводи апеляційної скарги є безпідставними і не обґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції.

Керуючись ч. 3.ст. 160, ст.ст. 195, 196,198, 200, 205, 206, 254 КАС України, колегія суддів,-

ухвалила:

Апеляційну скаргу Тернопільської обєднаної державної податкової інспекції залишити без задоволення, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 05.04.2011 року у справі № 2а-124/11 без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання ухвалою законної сили, а у разі складення ухвали в повному обсязі відповідно до ст. 160 КАС України з дня складення ухвали в повному обсязі.

Ухвалу в повному обсязі виготовлено та підписано 08.07.2011 року.

Головуючий:І.В. Глушко

Судді:О.М. Довгополов

В.В. Святецький