Постанова № 15597235, 18.04.2011, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"18" квітня 2011 р. м. КиївК-9709/10

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючий:Нечитайло О.М.

Судді:Бившева Л.І.

Ланченко Л.В.

Пилипчук Н.Г.

Федоров М.О.,

за участю секретаря:Альошиної Г.А.,

за участю представників позивача:Варибрус В.А., Любімий О.М.,

відповідача:Сазонов Є.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.03.2009 р.

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2010 р.

у справі №2а-10415/09

за позовом Харківського державного авіаційно-виробничого підприємства орденів Жовтневої революції та Трудового Червоного прапору

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ :

Харківське державне авіаційно-виробниче підприємство орденів Жовтневої революції та Трудового Червоного прапору (далі позивач) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові (далі відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 04.03.2009 р. (суддя Т.С.Перцова), залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2010 р. (судова колегія у складі: головуючий суддя О.І.Сіренко, судді: О.А.Спаскін, Л.В.Любич), позов задоволено частково. Скасовано повністю податкове повідомленнярішення від 14.07.2006 р. №0000420815/0. Скасовано повністю податкове повідомленнярішення від 14.07.2006 р. №0000430815/0. Скасовано податкове повідомлення-рішення від 14.07.2006 р. №0000450815/0 у частині завищення бюджетного відшкодування у сумі 339.871,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 169.935,50 грн.. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто з Державного бюджету України на користь позивача 2,85 грн. державного мита.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та постановити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Позивачем письмових заперечень на касаційну скаргу відповідача суду касаційної інстанції не надано.

Відповідно до ч.1 та ч.2 ст.220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено наступні фактичні обставини у справі. Представниками контролюючого органу проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2005 р. по 01.04.2006 р., за результатами якої 04.07.2006 р. складено акт №1154/41-014/14308894.

На підставі вказаного акта відповідачем 14.07.2006 р. прийнято оскаржувані у справі податкові повідомлення-рішення №0000420815/0, яким визначено позивачу суму податкового зобовязання з податку на доходи іноземних юридичних осіб у сумі 4.791.903,00 грн. (1.597.301,00 грн. основного платежу та 3.194.602,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій), №0000430815/0, яким визначено підприємству суму податкового зобовязання з податку на землю у сумі 3.441.020,94 грн. (1.720.510,47 грн. основного платежу та 1.720.510,47 грн. штрафних (фінансових) санкцій) та №0000450815/0, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 450.764,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 169.935,50 грн..

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, надані сторонами письмові докази в їх сукупності, перевіривши та дослідивши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для донарахування позивачу податкових зобовязань з податку на доходи іноземних юридичних осіб стало встановлене податковою інспекцією у акті перевірки порушення підприємством абз.«з»п.13.1, п.13.2 ст.13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 28.12.1994 р. №334/94-ВР з наступними змінами та доповненнями (далі Закон України №334/94-ВР) у звязку з тим, що позивачем при здійсненні виплат агентської винагороди на користь Компанії «АN Aircraft Support LTD»(Велика Британія) та Північно-африканської Торгової компанії «North Africa General Trading, Airport Road»(Лівія) не було утримано податок з доходів нерезидентів на суму 1.597.301,00 грн. (15% від суми перерахованої винагороди на загальну суму 10.648.677,33 грн.). На думку контролюючого органу, вказане порушення виникло оскільки позивачем не було дотримано вимоги наказу Кабінету Міністрів України від 06.05.2001 р. №470, а саме не надано відповідну довідку, яка б підтверджувала, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування.

Судова колегія Вищого адміністративного суду України погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій щодо необґрунтованості зазначених доводів відповідача.

Так, умовами агентської угоди від 01.12.2004 р. №1-12-2004, укладеної між позивачем та Компанією «АN Aircraft Support LTD»було передбачено обовязок останньої по проведенню переговорів та укладанню контракту з Компанією «Levithan Holding Investments S.A.»(Люксембург) на продаж літаків, вироблених підприємством позивача. Виконання зазначеної агентської угоди підтверджено підписаним сторонами актом прийому-передачі виконаних робіт від 01.02.2005 р., а здійснення оплати наданих контрагентом послуг у сумі 1.694.434,00 дол. США підтверджено відповідними копіями валютних платіжних документів.

Також позивачем 25.08.2005 р. було укладено агентську угоду з Північно-африканською Торговою компанією «North Africa General Trading, Airport Road»відповідно до якої остання зобовязалася здійснити на користь позивача агентські дії на території Лівії, Алжиру, Тунісу та Марокко, спрямовані на укладення контрактів на продаж продукції позивача, які були оплачені підприємством у сумі 400.000,00 дол. США.

Попередніми судовими інстанціями встановлено та підтверджується матеріалами справи, що надання вказаними контрагентами позивача послуг по агентським угодам фактично відбувалося за межами митної території України, що відповідачем не спростовано.

Відповідно до п.13.1 ст.13 Закону України №334/94-ВР (у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин), будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цієї статті під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, слід розуміти, зокрема, брокерську, комісійну або агентську винагороду, отриману від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів.

Згідно з п.1.21 ст.1 вказаного Закону під доходами з джерелом їх походження з України визначено будь-які доходи, отримані резидентами або нерезидентами від будь-яких видів їх діяльності на території України, включаючи проценти, дивіденди, роялті та будь-які інші види пасивних доходів, сплачених резидентами України, доходи від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до портів, розташованих в Україні, доходи від продажу нерухомого майна, розташованого в Україні, доходи, отримані у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України, а також доходи страховиків-резидентів від страхування ризиків страхувальників-резидентів за межами України, інші доходи від господарської діяльності на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем митних служб України (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо).

Судами першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано встановлено, що з правового аналізу зазначених законодавчих норм вбачається обовязок платника податків застосування приписів п.13.2 ст.13 Закону України №334/94-ВР відносно утримання з доходів, визначених у п.13.1 згаданої статті, виплачених на користь нерезидента, податку за ставкою 15% від суми таких доходів, виключно у випадку отримання доходів від резидента України за провадження господарської діяльності на території України.

Зважаючи на викладене судами попередніх інстанцій правильно відхилено доводи податкової інспекції стосовно того, що застосування положень п.13.1 та п.13.2 у наведених спірних господарських операціях не залежить від місця надання агентських послуг, а відтак скасування податкового повідомлення-рішення від 14.07.2006 р. №0000420815/0 здійснено обґрунтовано.

У той же час, суд касаційної інстанції вважає помилковими та передчасними висновки судових інстанцій відносно необхідності скасування податкових повідомлень-рішень від 14.07.2006 р. №0000430815/0 (повністю) та №0000450815/0 (у частині завищення бюджетного відшкодування у сумі 339.871,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 169.935,50 грн.).

Як вбачається з матеріалів справи підставою для визначення позивачу податкових зобовязань з земельного податку податковим повідомленням-рішенням від 14.07.2006 р. №0000430815/0 стало безпідставне застосування позивачем пільгового режиму оподаткування як підприємства літакобудування відповідно до норми п.23 ст.12 Закону України «Про плату за землю»від 03.07.1992 р. №2535-XII з наступними змінами та доповненнями (далі Закон України №2535-XII) без урахування вимог ст.68 Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік»від 23.12.2004 р. №2285-IV.

Вирішуючи питання про можливість застосування до спірних правовідносин положень Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік», якими встановлено, що в 2005 році звільнення від земельного податку, передбачене в п.5-1 (у частині госпрозрахункових підприємств, що не відносяться до наукових установ), 6, 17, 19, 23 ч.1 ст.12 Закону України «Про плату за землю», здійснюється виключно за рішеннями відповідних органів місцевого самоврядування в частині, що зараховується до відповідних бюджетів, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що за своєю правовою природою закон про Державний бюджет України не є законом з питань оподаткування, а відтак ним не може скасовуватися чи обмежуватися передбачена спеціальним законом пільга зі сплати земельного податку.

Між тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитися з такими висновками, зважаючи на те, що суди безпідставно надали перевагу Закону України «Про систему оподаткування»та Закону України «Про плату за землю», які у даному випадку є загальними, а не спеціальними. Спеціальними ж є Закон України «Про Державний бюджет України на 2005 рік».

Так, закон про Державний бюджет України на поточний рік регулює бюджетні відносини, зокрема, у сфері наповнення бюджету через механізми справляння податків, тобто його дія поширюється, у тому числі, і на податкові правовідносини, оскільки одним із джерел формування доходної частини Державного бюджету на відповідний рік є податки, які справляються за встановленими ставками. Закон про Державний бюджет на відповідний рік передбачає розмір податкових ставок, зупинення дії податкових зобовязань для визначеного кола субєктів і звільнення окремих субєктів господарювання від сплати певних видів податків.

З огляду на положення ст.75 Конституції України щодо статусу Верховної Ради України як єдиного законодавчого органу в державі внесення змін законом про Державний бюджет до інших законів, зокрема з питань порядку сплати податків, на відповідний бюджетний рік не є неконституційним, доки інше не визнано Конституційним Судом України.

Отже, право платника податків на застосування податкової пільги визначається законом, діючим у спірний період, а визначення особливостей застосування правової норми означає, що вона у період часу, на який визначено такі особливості застосовується саме з їх урахуванням.

Судами попередніх інстанцій помилково зроблено висновок про відсутність юридичних підстав для застосування при вирішенні спору у даній справі Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік», що призвело до неправильної юридичної оцінки встановлених у справі обставин та неправильного вирішення спору.

Як було зазначено ст.68 Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік»передбачалося, що у 2005 році звільнення від земельного податку, передбачене в пунктах 5-1 (у частині госпрозрахункових підприємств, що не відносяться до наукових установ), 6, 17, 19, 23 частини першої статті 12 Закону України «Про плату за землю», здійснюється виключно за рішеннями відповідних органів місцевого самоврядування в частині, що зараховується до відповідних бюджетів. Зважаючи на те, що рішення відповідних органів місцевого самоврядування про звільнення від оподаткування земельним податком позивачем представлено не було, висновки податкового органу про безпідставність застосування такої пільги цілком відповідають законодавчим приписам, а відтак визначення підприємству суму податкового зобовязання з податку на землю у сумі 3.441.020,94 грн. (1.720.510,47 грн. основного платежу та 1.720.510,47 грн. штрафних (фінансових) санкцій) здійснено податковим органом правомірно. Отже у судів першої та апеляційної інстанцій не було підстав для скасування спірного податкового повідомлення-рішення від 14.07.2006 р. №0000430815/0.

Суд касаційної інстанції також вважає помилковими висновки судових інстанцій щодо безпідставності зменшення податковою інспекцією позивачу суми заявленого бюджетного відшкодування податку на додану вартість. Як вбачається з матеріалів справи, підставою для зменшення позивачу бюджетного відшкодування стало порушення останнім п.17.2 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»від 21.12.2000 р. №2181-ІІІ з наступними змінами та доповненнями, а саме надання підприємством уточнюючих розрахунків до податкових декларацій з податку на додану вартість після початку проведення перевірки контролюючим органом.

Задовольняючи позовні вимоги у цій частині суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що системний аналіз положень п.17.2 ст.17 згаданого Закону не обмежує право платника податків на подання уточнюючих розрахунків, а лише встановлює відповідальність у вигляді штрафу у разі самостійного виявлення платником податків фактів занижень податкових зобовязань у раніше наданій звітності.

Відповідно до приписів зазначеного пункту платник податків, який до початку його перевірки контролюючим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобовязаний: або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму такої недоплати та штраф у розмірі пяти відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку, або відобразити суму такої недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за наступний податковий період, збільшену на суму штрафу у розмірі пяти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми податкового зобовязання з цього податку.

При застосуванні даної законодавчої норми судовими інстанціями не було враховано, що законодавчо дозволяється виправлення самостійно виявленого факту заниження податкових зобовязань лише до початку перевірки контролюючим органом. Відтак скасування податкового повідомлення-рішення від 14.07.2006 р. №0000450815/0 у частині завищення бюджетного відшкодування у сумі 339.871,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 169.935,50 грн. здійснено судами першої та апеляційної інстанцій помилково.

Відповідно до ст.229 КАС України, суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Таким чином, враховуючи, що суди повно і правильно встановили фактичні обставини справи, але невірно застосували норми матеріально права, що призвело до постановлення незаконних судових рішень, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги, скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій та прийняття нового рішення про задоволення позовних вимог.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові задовольнити частково.

2. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.03.2009 р. та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2010 р. у справі №2а-10415/09 скасувати у частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 14.07.2006 р. №0000430815/0 повністю та про скасування податкового повідомлення-рішення від 14.07.2006 р. №0000450815/0 у частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у сумі 339.871,00 грн. та у частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 169.935,50 грн..

Прийняти нову постанову, якою у задоволенні зазначеної частини позовних вимог відмовити.

У решті постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.03.2009 р. та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2010 р. у справі №2а-10415/09 залишити без змін.

3. Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута з підстав, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя:Нечитайло О.М. Судді:Бившева Л.І. Ланченко Л.В. Пилипчук Н.Г. Федоров М.О.